03091986 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

03/09/1986 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Recurso de Casación interpuesto por el Ministerio de Finanzas Públicas por medio de su Representante Legal Doctor en Administración de Empresas, Rodolfo Ernesto Paiz Andrade, contra la sentencia dictada por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo con fecha diez de febrero de mil novecientos ochenta y seis, que fuera interpuesto por "Fisher y Compañía, Sociedad Anónima".

DOCTRINA: Si se interpone Recurso de Casación invocando Violación de Ley y se aduce que ésta es de una disposición reglamentaria, se precisa hacer análisis lógico jurídico de conexión expresa, directa y específica a la norma legal que da origen a aquella, pero el recurso deviene improcedente si se hace tal conexión con otro artículo inconducente y se omite vincularlo con aquel que tiene neta y clara relación de causa de origen a desarrollo o consecuencia.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, tres de septiembre de mil novecientos ochenta y seis. Se tiene a la vista para resolver el Recurso de Casación interpuesto por el Ministro de Finanzas Doctor Rodolfo Ernesto Paiz Andrade, contra la sentencia dictada por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo con fecha diez de febrero de mil novecientos ochenta y seis, la cual declaró con lugar el recurso que fuera presentado por "Fisher y Compañía, Sociedad Anónima", a través de su Representante Legal Ingeniero Roberto de Jesús Fisher Saravia.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: En la sentencia emitida por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo con fecha diez de febrero de mil novecientos ochenta y seis, dentro del recurso número cincuenta y seis guión ochenta y tres se analiza la resolución dos mil ciento cuarenta y dos del veintitrés de febrero de mil novecientos ochenta y tres, proferida por el Ministerio de Finanzas Públicas, la cual confirma la resolución setecientos cuarenta y cinco emitida por la Dirección General de Rentas Internas el doce de mayo de mil novecientos ochenta y uno, que se refiere a la liquidación del valor de los intereses remesados a la entidad "Ford Motor Credit Company Ltd." por haberse omitido la presentación de la declaración jurada de renta del beneficiario en el extranjero, correspondiente al período impositivo primero de julio de mil novecientos setenta y cuatro al treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco.

Dicha sentencia puntualiza que: con fecha primero de septiembre de mil novecientos ochenta fue notificada la audiencia conferida por el término de quince días al contribuyente "Fisher y Compañía, Sociedad Anónima" por cuenta de "Ford Motor Credit Company Ltd." de Inglaterra, debido al informe de la revisión fiscal practicada al primero de ellos por la Dirección General de Rentas Internas, quien formuló un único ajuste por "omisión de ingresos" por el período primero de julio de mil novecientos setenta y cuatro al treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco y por la cantidad de veintinueve mil trescientos treinta y tres quetzales con

cincuenta centavos, basándose en los artículos primero inciso a), cuarto inciso g), treinta y seis y treinta y siete del Decreto Ley doscientos veintinueve (229) (Ley del Impuesto Sobre la Renta) y artículo cien (100) de su Reglamento, argumentando lo siguiente: "La empresa FMCC Ltd, Inglaterra, residente en el extranjero recibió de Fischer y Co., S.A. en concepto de intereses la suma que se ajusta. Por su parte Fischer y Co., S.A. efectuó las retenciones y pago del impuesto correspondiente, pero incumplió con presentar la declaración y recibir el pago complementario del impuesto como lo demanda el artículo 100 de la norma reglamentaria citada". El Ingeniero Roberto de Jesús Fischer Saravia, representante legal de "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima" evacuó la audiencia conferida manifestando su inconformidad con dicho ajuste. Interpuso excepción de falta de personalidad argumentando que su representada ha actuado en los asuntos relacionados con "Ford Motor Credit Company Ltd.", de Inglaterra como se consigna en la resolución número DFLC-P-trescientos noventa y nueve (DFLC-P-399) como agente retenedor y ha cumplido con lo normado por los artículos treinta y seis y treinta y siete del Decreto Ley doscientos veintinueve (229); pues como tal efectuó retenciones de las remesas del período mil novecientos setenta y cuatro/mil novecientos setenta y cinco y enteró las sumas retenidas a las cajas fiscales, como lo establece el artículo treinta y ocho del

Decreto Ley doscientos veintinueve (229). También expone que ninguna norma del mismo decreto regula que el agente retenedor forme parte de la relación jurídica derivada de la Ley del Impuesto Sobre la Renta entre la entidad fiscalizadora y el contribuyente en el extranjero, y que por lo tanto su representada no tiene obligación legal de presentar declaración jurada en nombre de "Ford Motor Credit Company Ltd.". Además, manifiesta que el artículo primero (1o.) del mismo Decreto y sus Reformas, establece el impuesto anual sobre la renta que obtenga toda persona individual o jurídica, nacional o extranjera, domiciliada o no en el país, concluyendo que el sujeto pasivo de la obligación tributaria es "Ford Motor Credit Company Ltd." de Inglaterra y no "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima".Por otro lado interpuso excepción de Falta de Personería basada en que ha actuado en los asuntos relacionados con "Ford Motor Credit Company Ltd." de Inglaterra como agente retenedor y como tal no tiene representación legal de ella. La Dirección General de Rentas Internas, Departamento de Fiscalización, División de Liquidación, emitió la liquidación número DFDL-D-ciento cincuenta y cuatro (DFDL-D-154) confirmando lo actuado por los Auditores Fiscales, pues el reparo se formuló en base al tercer párrafo del artículo cien (100) del Reglamento del Decreto Ley doscientos veintinueve (229), que estipula que si la suma remesada o abonada en cuenta en el período de imposición excede de veintiún mil quinientos quetzales (Q.21,500.00) el beneficiario en el

extranjero o su representante legal están obligados a presentar declaración jurada de renta anual, a falta de éstos, la persona que le remesa o abona en cuenta, en este caso es "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", quien se considera solidario con esta obligación por lo que se procedió a hacer nueva liquidación determinando que las cantidades que efectivamente se remesaron son mayores, por lo que la liquidación quedó así: Determinación de la Renta Inmueble: monto de los intereses pagados y remesados al exterior a cuenta de "Ford Motor Credit Company Ltd." Durante el período primero de julio de mil novecientos setenta y cuatro/treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco, quedando una renta imponible establecida en treinta y seis mil setecientos dieciocho quetzales veinticuatro centavos (Q.36,718.24), Impuesto Sobre la Renta a pagar un mil novecientos cuarenta y ocho quetzales diez y seis centavos (Q1,948.16), otro impuestos y cargas: multa conforme al artículo cuarenta y dos del Decreto Ley doscientos veintinueve (229), ciento noventa y cuatro quetzales con ochenta y dos centavos (Q.194.82), Multa conforme el artículo treinta y nueve (39) del Decreto Ley doscientos veintinueve (229) y artículo ciento nueve (109) inciso i) del Reglamento: quinientos quetzales (Q.500.00). Haciendo un total a pagar de dos mil seiscientos cuarenta y dos quetzales con noventa y ocho centavos (Q.2,642.98).

La Dirección General de Rentas Internas dictó resolución siete mil trescientos cuarenta y cinco (7345) del doce de mayo de mil novecientos ochenta y uno aprobando la liquidación propuesta y resolviendo además que se emitieran las órdenes de pago correspondientes, cuyo valor debería ingresar a la caja fiscal dentro de los diez días siguientes a la fecha de notificación. El diez de agosto de mil novecientos ochenta y uno "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", interpuso recurso de revocatoria contra la resolución mencionada anteriormente, llevándose a cabo el trámite de ley, se enviaron los antecedentes al Ministerio Público, quien opinó que se declarara sin lugar dicho recurso. En el mismo sentido opinó la Dirección de Estudios Financieros del Ministerio de Finanzas Públicas, y a su vez dicho Ministerio resolvió declarando sin lugar el recurso de revocatoria por medio de la resolución dos mil ciento cuarenta y dos del veintiocho de febrero de mil novecientos ochenta y tres, confirmando la resolución impugnada. "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", presentó recurso Contencioso-Administrativo el diez y seis de mayo de mil novecientos ochenta y tres, en contra de la resolución proferida por el Ministerio de Finanzas Públicas exponiendo los mismos argumentos e interponiendo nulidad de la resolución por no estar firmada por funcionario competente para hacerlo. Más adelante amplió la demanda en el sentido de que la resolución recurrida adolece de nulidad por carecer de validez y efectos jurídicos y que debido a esto había operado la

prescripción ya que la resolución recurrida fue firmada por funcionario no idóneo para hacerlo. El Ministerio de Finanzas Públicas contestó la demanda en sentido negativo sin mayor explicación. El Ministerio Público fue declarado rebelde y como tal se tuvo por contestada la demanda en sentido negativo, a petición de parte. En la sentencia el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo concluyó en lo siguiente: A) En cuanto a la nulidad de la resolución de la Dirección General de Rentas Internas número siete mil trescientos cuarenta y cinco (7345) que motivó el recurso de revocatoria, por la circunstancia que fue firmada por el Subdirector de Operaciones de dicha Dirección General a quien no competía hacerlo con base en el artículo cincuenta y tres del Decreto Ley doscientos veintinueve (229), cabe indicar que no se estableció realmente que se haya incurrido en nulidad y como consecuencia la prescripción negativa, extintiva o liberatoria interpuesta al ampliar la demanda no puede prosperar porque se deriva precisamente de la nulidad de la resolución mencionada; B) Respecto al fondo de la resolución ministerial recurrida, el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo resolvió, que el ente fiscal determinó una omisión de ingresos por treinta y seis mil setecientos dieciocho quetzales con veinticuatro centavos (Q.36,718.24) basado en lo prescrito por el artículo treinta y seis (36) del Decreto Ley doscientos veintinueve (229) y artículo cien (100) del Reglamento y que debió pagar "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", por cuenta de "Ford Motor Credit Company Ltd."

de Inglaterra por el período impositivo mil novecientos setenta y cuatro/mil novecientos setenta y cinco, el mismo Tribunal estimó que el ente fiscalizador no tiene razón y que hizo una interpretación extensiva e indebida del contenido de los artículos (24), treinta y seis (36) y treinta y ocho (38) del Decreto Ley doscientos veintinueve (229), puesto que si bien es cierto el artículo veinticuatro establece que están obligados a presentar declaración jurada de renta los propios sujetos de gravamen, mandatarios, administradores y gestores de las sociedades, personas que administran bienes ajenos por disposición judicial o encargo de confianza, lo cierto es que tal disposición no incluye a los retenedores del diez por ciento de las remesas al exterior. Asimismo el Tribunal a-quo determinó que según preceptúa el artículo treinta y seis (36) de la Ley, el reglamento establecerá los casos en que las retenciones serán consideradas como pagos a cuenta y el artículo treinta y ocho (38) establece la solidaridad en el pago de las sumas retenidas en el caso de que faltare al cumplimiento de lo que prescribe el artículo treinta y seis (36). Por todo ello el Tribunal concluyó en que se hizo una interpretación sui-generis del artículo cien (100) del Reglamentoen la resolución recurrida, ya que éste no se ajusta a las normas de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, puesto que en ninguna de ellas se obliga a los retenedores a presentar declaración jurada en nombre y representación de casas extranjeras. La sentencia concluye en que el artículo cien (100) del Reglamento no

puede obligar a la entidad recurrente por no tener potestad legislativa y por último afirma que la resolución recurrida no se ajusta a la ley y procede revocarla, por todo lo cual declara con lugar el Recurso de lo Contencioso-Administrativo. PUNTOS OBJETO DEL RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO: Los puntos objeto del Recurso Contencioso-Administrativo fueron la renta imponible determinada por la auditoría practicada y si "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", debió presentar o no declaración jurada de renta en nombre de "Ford Motor Credit Company Ltd." por el período impositivo mil novecientos setenta y cuatro/mil novecientos setenta y cinco; todo ello referido a la liquidación aprobada por la Dirección General de Rentas Internas por medio de la resolución siete mil trescientos cuarenta y cinco (7345) del doce de mayo de mil novecientos ochenta y uno, y confirmada por la resolución dos mil ciento cuarenta y dos emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas, el veintitrés de febrero de mil novecientos ochenta y tres.

EXTRACTO DE LAS PRUEBAS: Se ofrecieron las siguientes pruebas: a) Por parte del recurrente: el expediente administrativo que contiene la resolución recurrida y documentos acompañados; b) Por parte del Ministerio de Finanzas Públicas: el expediente administrativo en donde se dictó la resolución impugnada, declaración de parte, documentos y presunciones legales y humanas; c) por el Ministerio Público ninguna.

ALEGACIONES DE LAS PARTES: El Ministerio de Finanzas Públicas interpuso Recurso de Casación en contra de la sentencia emitida por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo el diez de febrero de mil novecientos ochenta y seis, la cual declaró con lugar el recurso interpuesto por "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", revocando la resolución número dos mil ciento cuarenta y dos de ese Ministerio, exponiendo que dicha sentencia contiene motivos que dan lugar a casación de fondo con base en el artículo seiscientos veintiuno inciso primero del Código Procesal Civil y Mercantil (Decreto Ley ciento siete) e invocando como submotivo la violación de Ley.

Manifestó que estima infringidos los artículos primero de la Ley del Organismo Judicial (Decreto un mil setecientos sesenta y dos), primero de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (Decreto Ley doscientos veintinueve) y segunda parte del tercer párrafo y último párrafo del artículo cien (100) del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (Acuerdo Gubernativo del veintiocho de noviembre de mil novecientos sesenta y cuatro), sustentando la tesis en que se apoya y señalando los puntos objeto del Recurso de lo Contencioso-Administrativo, que consideró el Tribunal a-quo y solicita se dicte el fallo que en derecho corresponde; es decir casar la sentencia impugnada declarando sin lugar lo resuelto por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo y en consecuencia, confirmar la resolución dos mil ciento cuarenta y dos emitida

por el Ministerio de Finanzas Públicas el veintiocho de febrero de mil novecientos ochenta y tres. La entidad "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima" por medio de su representante legal Roberto de Jesús Fischer Saravia, presentó alegado exponiendo sus puntos de vista respecto al Recurso de Casación, con fecha veintiuno de mayo del año en curso. Se señaló para la vista la audiencia del día veintisiete de mayo de mil novecientos ochenta y seis a las once horas, la cual evacuaron las partes, con sus respectivos alegatos, así: el Ministerio de Finanzas Públicas, ratificó los puntos expuestos en el memorial de interposición del Recurso de Casación y solicitó que se CASE la sentencia impugnada declarando sin lugar el Recurso de lo Contencioso-Administrativo; el Representante Legal de "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", Ingeniero Roberto de Jesús Fischer Saravia, también ratificó cada uno de los puntos vertidos en su memorial consistentes en los considerandos expuestos por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo al emitir el fallo recurrido, además solicitó que al resolver se declare sin lugar el recurso de casación y se confirme la sentencia dictada por el Tribunal ContenciosoAdministrativo. Durante la vista, las Abogadas de ambas partes ratificaron verbalmente los argumentos expuestos en sus alegatos.

CONSIDERANDO: Que ha sido reiterado y consistente el criterio de esta Corte en el sentido de que cuando se invoque violación de ley y esta resulte ser una disposición reglamentaria, se precisa hacer referencia y conexión expresa, directa y específica a la norma legal que le dio origen y que, si se interpone Casación por Violación Legal

atingente a varias disposiciones, deben sustentarse con la debida separación, las distintas tesis tendientes a demostrar cada infracción a fin de que el tribunal esté en condiciones de hacer el estudio comparativo correspondiente. Al hacer el análisis del memorial de interposición del presente Recurso, se infieren los siguientes extremos: a) Que el recurrente cumplió con señalar como violado por inaplicación el artículo cien (100) del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (Acuerdo Gubernativo del veintiocho de noviembre de mil novecientos sesenta y cuatro) y al establecer la relación y el factor de conexión que a su juicio existe entre tal norma reglamentaria y dos artículos de leyes diferentes, a saber: el artículo primero de la Ley del Organismo Judicial (Decreto un mil setecientos sesenta y dos del Congreso de la República) y artículo primero de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (Decreto Ley doscientos veintinueve). No obstante ello, resulta que únicamente enunció las dos diferentes relaciones entre el Reglamento y cada una de dichasleyes, pero no sustentó con la separación debida tesis distintas que tiendan a evidenciar la infracción de tal artículo reglamentario en referencia a cada uno de dichos artículos de ley, con lo cual se incurre en deficiencia técnica en el planteamiento del recurso que esta Corte no puede suplir; b) Si se trata de establecer el vínculo o factor de conexión entre el artículo cien (100) reglamentario y el artículo primero de la Ley del Organismo Judicial pretendiendo evidenciar su relación de parte a todo, de causa a efecto, o de

origen a consecuencia, tal conexión o referencia es posible pero no conducente, puesto que el artículo primero, cuando fija el ámbito de aplicación de la ley, tiene cobertura generalizada y excepción también genérica, por lo cual su conexión no resulta conducente ni de aplicación inmediata, precisa y directa para el caso sub-judice; c) Al tratar de vincular el artículo cien (100) del Reglamento y el artículo primero de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se establece que mientras el artículo primero de la ley se constriñe a crear el impuesto por el otro año, tanto el artículo cien (100) del Reglamento en sus párrafos tercero (parte segunda) y último, como las motivaciones relevantes de la oposición de mérito, no giran en torno a si existe o no obligación de pagar el impuesto por parte de la empresa extranjera, sino en relación a determinar si la empresa guatemalteca "Fischer y Compañía, Sociedad Anónima", tiene o no la obligación de presentar declaración jurada de renta en nombre de la entidad extranjera "Ford Motor Credit Company Ltd." adicionalmente a la presentación de declaración simple que hizo cuando entregó al Fisco guatemalteco las sumas retenidas por impuesto a que se refiere el artículo veinticinco (25) de la Ley, con todo lo cual se evidencia que la relación señalada entre el artículo primero de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y del cien (100) del Reglamento no es la apropiada ni conducente en el presente caso; d) Además, el hecho de haber relacionado el artículo cien (100) del Reglamento única y exclusivamente con los dos artículos de la Ley

antes citados, también resulta suficiente en el presente caso. Efectivamente, en dos sucesivos fallos de casación proferidos por la Corte entre el veintinueve de enero y el diez y nueve de febrero de mil novecientos setenta y seis, ya se caracterizó cuál sería uno de los artículos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta que se perfile como el de más neta y clara conexión de norma base con la parte del artículo cien (100) del Reglamento que se aduce violado. De consiguiente, mientras que el recurrente relacionó el artículo reglamentario con dos artículos de ley con los cuales no tiene vínculo de aplicación conducente en el caso que se analiza, omitió señalar uno de los artículos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta con el cual tiene neta y clara relación de causa a efecto para los fines de este caso, a la vez que dejó de formular razonamientos lógico-jurídicos contentivos de su planteamiento respecto a los propios artículos que señaló y, e) Finalmente esta Corte estima que si la inaplicación de una norma reglamentaria puede aparejar o envolver la vinculación violatoria de varias leyes sustanciales, resulta lícito y procedente señalar la multiplicidad de tales relaciones distintas integradas en una situación compleja determinada, pero que en tal caso la parte recurrente debe exponer y fundamentar con razonamientos lógico-jurídicos y haciendo subsunción abstracta de la ley, la proposición jurídica completa que resulta de enfrentar y relacionar las leyes sustanciales ante la disposición reglamentaria, el sub-caso de procedencia y la parte resolutiva de la resolución impugnada; de

todo lo cual se concluye que, aun aceptando como válidas y conducentes las dos vinculaciones de leyes que se hacen al artículo cien (100) del reglamento en el recurso de casación que se analiza, tal impugnación deviene improsperable porque la proposición jurídica resulta incompleta en tanto omitió señalar y plantear motivación racional de un artículo primordial, especialmente si tal artículo resulta ser el más caracterizado como fuente y origen de la parte del artículo reglamentario que está envuelto y cuestionado al analizarse en el caso sub-judice.

LEYES APLICABLES: Las citadas y los artículos: 1o., 2o., 3o., 8o., 9o., 27, 32, 157, 159, 163, 169 de la Ley del Organismo Judicial; 26, 66, 67, 88, 572, 573, 630, 635 del Código Procesal Civil y Mercantil.

POR TANTO: La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado, leyes citadas y lo preceptuado en los artículos 32, 38 inciso 2o., 157, 159, 163, 168, 169 de la Ley del Organismo Judicial, DESESTIMA el Recurso de Casación de Mérito. Certifíquese para los efectos jurisprudenciales, notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes al lugar de origen.- (Fs). E.V. Martínez. A. Brañas.- O. de León Aragón.- M.R. Morales Franco.- E. Castillo Montalvo.- Ante Mi: A. Prera.