04101985 -

04/10/1985 - PENAL Recurso de casación interpuesto por el Ministro de Finanzas, Doctor Leonardo Figueroa Villate.

DOCTRINA: La petición imprecisa, imposibilita al Tribunal de Casación hace el examen comparativo correspondiente.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA PENAL: Guatemala, cuatro de octubre de mil novecientos ochenta y cinco. Se tiene a la vista para dictar sentencia, el recurso de casación interpuesto por el Ministro de Finanzas, doctor Leonardo Figuera Villate, contra la sentencia dictada por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo el nueve de abril de mil novecientos ochenta y cuatro, en el recurso de tal naturaleza promovido por "Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima", contra la resolución número cuatro mil setenta y tres del citado Ministerio, de fecha veinticinco de abril de mil novecientos ochenta y tres.

ANTECEDENTES: El once de septiembre de mil novecientos setenta y ocho el Jefe de la Sección de Auditores Fiscales designó al inspector Carlos Arango P., para practicar auditoría de pérdidas y ganancias del ejercicio fiscal mil novecientos setenta y seis, en Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, con la colaboración del

auxiliar Guillermo Ricci F. El indicado inspector, al dar cuenta de la auditoría practicada, informó "Conforme los resultados obtenidos, la renta imponible ajustada se determina así: Ajustes de la revisión según resumen y anexos adjuntos, la suma de ciento setenta y un mil quinientos treinta y cuatro quetzales con setenta y nueve centavos; pérdida fiscal

declarada cincuenta y siete mil trescientos cuarenta y tres quetzales con ochenta y dos centavos; renta imponible ajustada ciento catorce mil ciento noventa quetzales con noventa y siete centavos. También se determinó una omisión de setenta quetzales con seis centavos en el pago de impuesto sobre la renta correspondiente a primas cedidas durante el año mil novecientos setenta y seis a la reafianzadora extranjera Seabord Surety Company, según cálculo y liquidación detallada en anexo número siete". El once de abril de mil novecientos setenta y nueve se dio audiencia, por el término de quince días, a la referida afianzadora "para que exponga sus puntos de vista con relación a los ajustes formulados", y en providencia de fecha treinta del mismo mes, se prorrogó dicho término, a su solicitud, en quince días. Al evacuar dicha audiencia, rechazó los reparos hechos en los ajustes números uno, dos, cuatro y cinco; y aceptó los contenidos en los números tres, seis y siete. El inspector José Alberto Barrios Cifuentes, a quien se le comisionó para que dictaminara respecto a la respuesta dada por la Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, en oficio de fecha siete de noviembre del año citado opinó que los ajustes formulados estaban correctos, y de la renta imponible ajustada de ciento catorce mil ciento noventa quetzales con noventa y siete centavos (Q.114,190.97), se

deriva un impuesto pendiente de cobro de treinta y dos mil cuatrocientos treinta y nueve quetzales (Q.32,439.00), más setenta quetzales con seis centavos (Q.90.06), en carácter de impuesto pendiente por acreditamiento al exterior de primas de reafianzamiento cedida; concluyendo en que la afianzadora adeuda al fisco la suma de treinta y dos mil quinientos nueve quetzales con seis centavos (Q.32,509.06), más la multa y recargos establecidos en los artículos 42 del Decreto número 84-74 del Congreso de la República. En resolución de fecha veintiséis de enero de mil novecientos ochenta y uno, la Dirección General de Rentas Internas aprobó la liquidación practicada en la declaración jurada de renta de Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, correspondiente al período de imposición del primero de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y seis, por la que se estableció una renta imponible de ciento catorce mil ciento noventa quetzales con noventa y siete centavos (Q.114,190.97) y un impuesto adicional de treinta y dos mil cuatrocientos treinta y nueve quetzales (Q.32,439.00), así como otros impuestos y multas por cinco mil cincuenta y siete quetzales con veintidós centavos (Q.5,057.22). En la misma resolución libró la orden de pago correspondiente. En memorial de fecha treinta de marzo de mil novecientos ochenta y uno ante la Dirección General de

Rentas Internas, compareció Mario Granai Arévalo, en su carácter de Gerente y representante legal de dicha afianzadora, interponiendo recurso de revocatoria contra la resolución antedicha; el que admitió para su trámite y se dio audiencia al Ministerio Público quien, al evacuarla en oficio de fecha dos de junio de mil novecientos ochenta y dos, se pronunció porque dicho recurso fuera declarado sin lugar; en el mismo sentido se pronunció la Dirección de Estudios Financieros. El veinticinco de abril de mil novecientos ochenta y tres, el Ministerio de Finanzas Públicas declaró sin lugar dicho recurso y, en consecuencia, confirmó la resolución impugnada.SENTENCIA RECURRIDA: El Tribunal de lo Contencioso-Administrativo dictó sentencia, mediante la cual declaró con lugar el recuso interpuesto y, en consecuencia "REVOCA PARCIALMENTE la resolución recurrida en lo contenciosoadministrativo, en lo que concierne a los ajustes que se identifican en la resolución recurrida así: II A), por Gastos de Administración -Reserva para fluctuación de Valores; II B) y II C) por Gastos de AdministraciónDietas Junta Directiva; III B) por Reclamaciones en Reafianzamiento Tomado; y el IV A) por Gastos de Administración -Impuesto de Papel Sellado y Timbres. Consecuentemente, los mencionados ajustes se consideran desvanecidos, por lo cual el Ministerio de Finanzas Públicas, por medio de la Dirección General de Rentas Internas deberá elaborar una nueva liquidación, basándose en las disposiciones de la presente

sentencia". El Tribunal estimó que en cuanto al primer aspecto impugnado, que se identifica como puntos II B) y II C) de la resolución recurrida del Ministerio de Finanzas Públicas, se refiere a ajustes efectuados por "GASTOS DE ADMINISTRACIÓN DIETAS JUNTA DIRECTIVA", que comprenden emolumentos, asignaciones o bonificaciones que se otorgan a directores y funcionarios de Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima; específicamente se objetaron las dietas que se pagaron a Mario Granai Arévalo como gerente de la empresa, porque "se afirma que conforme los artículos 35 y 36 de los estatutos de la sociedad este funcionario no tiene derecho a devengar dicho beneficio, que corresponde únicamente a los miembros titulares de la Junta Directiva"; y también se objeta el pago de los emolumentos, asignaciones o bonificaciones que se pagaron a los miembros de la Junta Directiva, por no ser de tal naturaleza, sino que se trata de una repartición de utilidades previo al pago del impuesto sobre la renta, que repercutió en una rebaja indebida de la renta imponible y, además, es un gasto innecesario para producir, mantener o incrementar rentas o capitales productores de rentas, lo que no es aceptado por el artículo 7 del Decreto Ley 229, ni llena los requisitos del artículo 27 del Reglamento del citado decreto; termina estimando el Tribunal, en cuanto a este aspecto, que "el Ministerio de Finanzas Públicas no interpretó ni hizo correcta aplicación de las normas legales relacionadas al caso, porque: a) los artículos 3o. y 4o. del Código de Trabajo disponen claramente

quienes son considerados como personal al servicio de la empresa incluyendo en esta denominación a los administradores de una sociedad, siendo que según el Código de Comercio se considera que los directores o miembros del Consejo de Administración o Junta Directiva son administradores, y que son representantes del patrono y trabajadores según lo indican los citados artículos del Código de Trabajo ya que realizan una función de dirección o administración; y también se consideran incluidos en tal denominación los Gerentes. Consecuentemente se considera que sí le es aplicable a los casos de este primer aspecto impugnado lo prescrito en los numerales tercero y cuarto del inciso b) del artículo 7o. del Decreto Ley número 229, ya que son remuneraciones pagadas al personal al servicio de la empresa, no importando para el efecto el nombre o denominación que se les de y si las personas individuales a quienes se les pagó las asignaciones son o no socias, cosa que es totalmente irrelevante en la situación jurídica bajo estudio; b) este Tribunal considera también dentro de lo justo y razonable las argumentaciones aportadas por la empresa recurrente, ya que está plenamente probado en autos, tanto por la documentación que consta en el expediente administrativo como son las diversas actas notariales que se presentaron como pruebas durante la dilación probatoria del presente recurso, y que fueron aceptadas como tales, que el hecho de que se hayan pagado asignaciones o remuneraciones adicionales dentro o al final del año contable a los directores y al Gerente, correspondientes al ejercicio de mil novecientos setenta y seis, y que tales asignaciones se hayan calculado con base a las utilidades del ejercicio, no constituye convicción de que tal pago haya sido distribución o repartición de

utilidades, sean o no accionistas o socios los beneficiarios. Al contrario, el material probatorio que consta en autos convence al Tribunal de que el pago de las asignaciones del caso constituyen gastos necesarios para la producción de la renta del negocio y por lo tanto deben ser considerados como gastos deducibles del impuesto sobre la renta al tenor de los preceptos normativos legales vigentes y conforme a una sana y recta interpretación y aplicación de los mismos". En lo que hace al segundo aspecto impugnado que se refiere a "ajustes efectuados por concepto de GASTOS POR RECLAMACIONES: POR FIANZAS DIRECTAS (el III A) y RECLAMACIONES POR REAFIANZAMIENTO TOMADO (el III B)", se indica en la resolución recurrida respecto al primero, que se trasladó a la cuenta de activo "PRÉSTAMOS PRENDARIOS a la de resultados RECLAMACIONES POR FIANZAS DIRECTAS, el total de préstamos prendarios concedidos a la Constructora Asturias Vizcaíno, S.A., según el saldo acumulado al treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y seis y que no se tuvo a la vista ninguna documentación que comprobara fehacientemente las reclamaciones contra las fianzas a cargo de dicha constructora por parte del Ministerio de Comunicaciones y Obras Públicas como beneficiario de las mismas", que al haber incumplido la constructora, en febrero de mil novecientos setenta, la Compañía Afianzadora llevó a cabo su intervención de tipo económico, técnico y administrativo; pero los gastos -según

el Ministerio recurrido- "debieron haberse registrado como reclamos e iniciar la gestión judicial de cobro, por no corresponde a pagos en concepto de fianzas, sino lo que hizo a Afianzadora fue conceder préstamos a la Constructora Asturias Vizcaíno; y, además, si dichas operaciones se hubieran atendido adecuadamente, hubieran afectado los resultados de años anteriores y en valores menores"; y respecto al punto III B) de la resolución mencionada, trata sobre la objeción por causa de que "se trasladó de la cuenta de activo PRÉSTAMOS PRENDARIOS a la de resultados RECLAMACIONES POR REAFIANZAMIENTO TOMADO, el total de préstamos concedidos a la Constructora Asturias Vizcaíno, S.A., según el saldo acumulado al treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y seis" y no existe ninguna documentación que compruebe la reclamación por parte de la empresa salvadoreña La Centroamericana, Sociedad Anónima, por el reafianzamiento extendido por medio de certificado número cuatro de fecha veintisiete de junio de mil novecientos sesenta y nueve. Para el Ministerio la intervención fue una consecuencia directa de los préstamos otorgados, "pero no era competencia de la Afianzadora Granai & Townson, sino del afianzadordirecto". Por su parte la recurrente expone que según consta en la resolución número noventa y tres guión setenta y seis de fecha veintitrés de marzo de mil novecientos setenta y seis, emitida por la Superintendencia

de Bancos, se ordenó a la afianzadora "Que se proceda a exigir de los reafianzadores la participación contractual a que están obligados en los proyectos financiados a las compañías Constructoras Asturias Vizcaíno, S.A. y Asturias Vizcaíno & Cía. Ltda., a efecto de canalizar dichas sumas a la amortización del préstamo bancario de Q.150,000.00 que se destinará a cubrir parte de dicho financiamiento, en vista que sobre el referido crédito la afianzadora tiene que cubrir los intereses pactados, hecho que no tiene razón de ser". Agregó la recurrente que las reafianzadoras "honraron sus compromisos" al haber pagado en divisas la parte que les correspondió; y bien sea que se le llame deudas incobrables, indemnización o beneficio pagado por concepto de contratos de fianza, "el hecho es que de conformidad con el artículo séptimo, inciso K) o del Decreto Ley 229, son deducibles del impuesto sobre la renta las indemnizaciones o beneficios pagados por concepto de contratos de seguro o fianza"; que la legalidad de otorgar préstamos a sus fiados está contemplada e los artículos 1 y 2 del Decreto 53-79 del Congreso de la República. El tribunal consideró que en virtud de las fianzas contratadas con las compañías constructoras, cuyo beneficiario era el gobierno de la República de Guatemala en el caso del afianzamiento y de la República de El Salvador en el caso del reafianzamiento por parte de Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima,

"está justificada la actuación de la recurrente en ambos casos, ya que contractualmente estaba obligada a responder por causa del incumplimiento de las entidades afianzadas o reafianzados, no importando que en el segundo caso los trabajos contratados por los constructores fueren en El Salvador, afianzados por una compañía salvadoreña, pero reafianzados por la empresa recurrente"; que es procedimiento usual para las afianzadoras que cuando se tienen noticias de la probabilidad de que se presente incumplimiento por parte de una empresa afianzada, la afianzadora tome las medidas y utilice los caminos legales que considere más apropiados para que no ocurra tal posibilidad o se corrijan las situaciones que pudieran dar lugar al incumplimiento; que en este caso la afianzadora escogió dar financiamiento a los constructores, lo que desafortunadamente no fue remedio suficiente, viéndose posteriormente sujeta a responder por el siniestro. En conclusión, "los quebrantos sufridos por la Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, son consecuencia legal de las obligaciones contraídas contractualmente, y porque están debidamente contemplados en la ley como gastos deducibles del impuesto sobre la renta, se considera que los ajustes identificados como III) A) y III) B) de la resolución recurrida, no pueden mantenerse y por tanto deben considerarse como desvanecidos". El tercer aspecto impugnado, o sea el punto IV A) de la resolución recurrida, se refiere al ajuste por "GASTOS DE ADMINISTRACIÓN" que involucró el valor de timbres fiscales tomado por la recurrente como

gasto deducible, impuesto que fue cancelado sobre primas cedidas a reafianzadoras nacionales y extranjeras, "sosteniendo el Ministerio el criterio de que el valor de dicho impuesto corresponde hacerlo efectivo a la persona que recibe dichas primas y no a quienes las ceden, pues el sujeto del gravamen no es la afianzadora recurrente; ésta por su parte argumenta que, este criterio carece de fundamento técnico y legal, porque en primer lugar, la compañía afianzadora en virtud de los contratos de reafianzamiento, se obligó a pagar todos los impuestos sobre primas en el país, según consta en los contratos que presentó como pruebas, los cuales fueron puestos oportunamente en conocimiento de la Superintendencia de Bancos, sin haber sido objetados. Además, el artículo 63 del Reglamento del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales dispone que el impuesto lo cubrirá la persona que expida el documento, sin perjuicio de lo que estipulen los contratantes, siendo las partes solidariamente responsables del pago del impuesto; asimismo el inciso B), numeral 10) del artículo 7o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta, claramente establece que son deducibles del impuesto sobre la renta los impuestos y contribuciones fiscales efectivamente pagados". Por su parte el tribunal estimó "que del examen de los hechos, de las pruebas y de la legislación vigente, considera que ya sea por convenio o porque no lo hubiere hecho quien emitió el documento, el sujeto de gravamen, haya legitimación del pago del impuesto por parte de la compañía recurrente, por lo cual no es el

caso de objetar su deducción, ya que el pago fue hecho sin lugar a dudas con motivo o por causa de actividades o actos que generan la renta de la empresa" El cuarto aspecto impugnado se identificaba como punto II A) de la resolución examinada y trata del ajuste que se formuló por "Gastos de Administración, provisión RESERVA PARA FLUCTUACIÓN DE VALORES", habiendo considerado la autoridad recurrida que el valor de cinco mil quetzales que la empresa contabilizó en la cuenta de creación de reserva para fluctuación de valores, "no es deducible del impuesto sobre la renta porque no está previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta ni en su Reglamento, no contemplándose en el inciso c) del artículo 7o. del Decreto Ley 229, pues no es extravío, rotura, descomposición, destrucción o merma de los bienes propiedad de la entidad contribuyente, ya que se trata de una inversión en acciones del Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, y a criterio de la entidad fiscalizadora tales acciones no habían sufrido merma alguna y mucho menos una pérdida efectiva; y además, los ingresos provenientes de estas acciones no están afectos de conformidad con lo previsto en el artículo sexto inciso c) del Decreto Ley 229". Por su parte, la recurrente expresó que la creación de esta reserva se hizo por instrucciones emanadas de la Superintendencia de Bancos, en informe de fecha dieciocho de octubre de mil novecientos setenta y seis del Departamento de Seguros y Fianzas, que en su parte conducente dice: "3a. Con motivo del cierre del

ejercicio contable que está por fenecer y de acuerdo con los hechos planteados, que la afianzadora proceda a la formación de las siguientes reservas de valuación, las que deberán ser creadas a más tardar el 31 de diciembre del año en curso: a) sobre la inversión en acciones de Q.5,000.00 del Banco Inmobiliario, S.A., una reserva equivalente al ciento por ciento de dicha inversión"; consignándose con anterioridad: "se advierte la pérdida inevitable que le ocasionará a la Afianzadora la inversión en acciones del Banco Inmobiliario, S.A.".El tribunal estimó que "el ajuste que se estudia en este párrafo no es procedente, puesto que está perfectamente contemplado el caso dentro del inciso n) del artículo séptimo de la Ley del Impuesto sobre la Renta que dice: "n) Las asignaciones para formar reservas que técnicamente deban computarse como previsión de los riesgos derivados de las operaciones ordinarias de las compañías de seguros, de fianzas, de capitalización, ahorro, préstamos y otras similares, conforme lo determine el reglamento". Es de hacer notar que existe una laguna legal en este caso, ya que el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta no reguló lo relacionado con la materia contemplada en el inciso n) transcrito de la ley. Por tal motivo el ajuste del punto II A) no debe mantenerse". Concluyó el tribunal declarando con lugar el recurso interpuesto por Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima y, en consecuencia, revocó parcialmente la resolución recurrida, en lo concerniente a los

ajustes que se identificaron así: "II A) por Gastos de Administración Reserva para Fluctuación de Valores; II B) y II C) por Gastos de Administración -Dieta Junta Directiva; III A) Por Gastos por Reclamaciones por Fianzas Directas; III B) por Reclamaciones en Reafianzamiento Tomado; y el IV A) por Gastos de AdministraciónImpuesto de Papel Sellado y Timbres. Consecuentemente, los mencionados ajustes se consideran desvanecidos, por lo cual el Ministerio de Finanzas Públicas, por medio de la Dirección General de Rentas Internas deberá elaborar una nueva liquidación, basándose en las disposiciones de la presente sentencia".

RECURSO DE CASACIÓN: El doctor Leonardo Figueroa Villate, en su calidad de Ministro de Finanzas, introdujo recurso de casación contra la sentencia del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, por motivo de fondo e invocó, como caso de procedencia, violación de ley con base en el inciso 1o. del artículo 621 del Código Procesal Civil y

Mercantil. Estimó como infringidos los artículos 6o. inciso c) y 7o. inciso b) numerales 3, 4, y 10 c), k), n) y ñ) del Decreto Ley 229; 27 y 46 del Reglamento de esa ley: 22 inciso 1o. del Decreto Legislativo 1153; y 35, 36 y 55 inciso A) de los Estatutos de la Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima.

En sus motivaciones en cuanto al primer ajuste que el tribunal recurrido estimó desvanecido, asienta que éste violó la ley al dejar de aplicar el artículo 8o. inciso a) del Decreto Ley 229 y el 27 del reglamento de dicho decreto, toda vez que en el presente caso el Gerente de dicha sociedad "no tiene derecho a percibir dietas de conformidad con los artículos 35 y 36 de sus Estatutos, ya que de dichas dietas únicamente gozarán los miembros titulares de la Junta Directiva y los suplentes cuando sean convocados y asistan a ellas; y al carecer los miembros titulares o suplentes de la Junta Directiva, el ajuste por concepto de dietas no puede desvanecerse, ya que tal gasto no es deducible de la renta, como lo pretende el fallo del Tribunal a quo, incurriendo en esa forma en violación del artículo 8o. en sus incisos a), b) y c) del Decreto Ley Número 229 y 27 de su Reglamento; 35, 36 y 55 inciso A) de los Estatutos de la Afianzadora Granai & Townson Sociedad Anónima"; que este gasto no es necesario para producir, mantener o incrementar rentas y dichas remuneraciones las puede pagar la empresa, pero con el valor de las mismas no puede afectar la parte imponible, porque su deducibilidad no está comprendida en la ley que fue aplicada, "por lo que se incurrió en violación asimismo, del artículo 7o. inciso b) numeral 3 del Decreto Ley 229, al estimarse como deducible un gasto que no lo es y que más que todo tiene las características de repartición de utilidades previa al pago del

Impuesto sobre la Renta; dicha repartición repercutió en una rebaja indebida a la renta imponible del contribuyente en perjuicio de los intereses fiscales, ya que, como se dijo, la remuneración adicional pagada a los miembros de la Junta Directiva en el período fiscalizado, es un gasto innecesario para producir, mantener e incrementar rentas o capitales productores de rentas". En lo que hace al segundo aspecto impugnado, que corresponde a ajustes efectuados por concepto de "Gastos por Reclamaciones", por fianzas directas y reclamaciones por "Reafianzamiento Tomado", la Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, trasladó a la cuenta de activo "Préstamos prendarios a la de Resultados Reclamaciones por Fianzas Directas", el total de préstamos prendarios concedidos a la Constructora Asturias Vizcaíno, Sociedad Anónima, según el saldo acumulado al treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y seis, sin tenerse a la vista ninguna documentación que compruebe la reclamación contra las fianzas a cargo de dicha constructora, por parte del Ministerio de Comunicaciones y Obras Públicas como beneficiario de las mismas; que ante el incumplimiento de la constructora, la compañía afianzadora la intervino y tales gastos debieron haberse registrado como "reclamos" e iniciar la gestión judicial de cobro por no corresponder a pagos en concepto de fianzas; pero lo que hizo la afianzadora fue conceder préstamos a la constructora en mención; que la intervención mencionada fue una consecuencia

directa de los préstamos otorgados, pero no era competencia de la Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, sino del afianzador directo. Que el tribunal consideró que "las fianzas contratadas con las compañías constructoras cuyo beneficiario era el Gobierno de la República de Guatemala, en el caso del afianzamiento y de la República de El Salvador, en el caso de reafianzamiento por parte de la afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, está justificada la actuación de esta última en ambos casos, ya que contractualmente estaba obligada a responder por causa de incumplimiento de las entidades afianzadoras o reafianzadas, no importando que en el segundo caso los trabajos contratados por los constructores fueron en El Salvador afianzados por una compañía afianzadora Salvadoreña, pero reafianzados por la empresa recurrente". Además, el tribunal consideró que "los quebrantos" sufridos por la afianzadora son consecuencia legal de las obligaciones contraídas contractualmente "y porque están debidamente contempladas en la ley como gastos deducibles del impuesto sobre la renta, es por lo que estimó que los ajustes en estudio nopueden mantenerse y deben considerarse como desvanecidos"; sin embargo el tribunal no citó ninguna norma para fundamentar dicha declaración, por lo que incurrió en violación de ley, ya que debió basarse en el artículo 7o. inciso ñ) del Decreto Ley 229; por consiguiente, en cuanto a este punto se refiere, debe confirmarse el ajuste formulado con base en el artículo citado.

Respecto al tercer aspecto impugnado que alude "al Ajuste por Gastos de Administración, valor de Timbres Fiscales tomado por la afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, como gasto deducible por diecisiete mil seiscientos ochenta y dos quetzales con setenta y cinco centavos (Q.17,682.75), total acumulado en esta cuenta por concepto del timbre sobre primas cedidas a reafianzadoras nacionales y extranjeras, con base legal en el artículo 8o. inciso a) del Decreto Ley 229 y artículo 27 de su Reglamento", que fue revocado y dejado sin efecto por el fallo del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, que se impugna con base en el artículo 63 del Reglamento del Papel Sellado y Timbres Fiscales y en el inciso b) numeral 10 del artículo 7o. del Decreto Ley 229, alegando que el impuesto de timbres lo cubrirá la persona que expida el documento, sin perjuicio de lo que estipulen los contratantes y que son deducibles del impuesto sobre la renta. Es de hacer notar -afirma el recurrenteque el valor de los impuestos por concepto de timbres sobre las primas de reafianzamiento cedidas, corresponde hacerlo efectivo a las personas que reciben dichas primas y no a quienes las ceden; "por lo que en vista que Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, asumió el gasto por su propia conveniencia debió declararlo como deducible. El artículo 7o. inciso b) numeral 10 del Decreto Ley 229 y el artículo 46 de su Reglamento, establecen: que son deducibles de la renta bruta

los impuestos y contribuciones efectivamente pagados, siempre que se relacionen con actividades, operaciones y bienes vinculados a la producción de renta; en este caso el impuesto correspondía pagarlo al otro contribuyente, es decir, no a la Afianzadora Granai & Townson, Sociedad Anónima, que cedió las primas sino a la que las recibió; por lo tanto no puede en ningún momento disminuirse la renta con gastos que son de terceras personas". Por consiguiente, consideró que se infringieron los artículos 8o. inciso a) del Decreto Ley 229 y los artículos 27 y 46 de su Reglamento. En cuanto al cuarto aspecto impugnado, se refiere al ajuste que se formuló por "Gastos de Administración provisión Reserva para Fluctuación de Valores", porque el valor de cinco mil quetzales que se contabilizó en la cuenta de creación de reserva para fluctuación de valores, no es deducible del impuesto sobre la renta, porque no está previsto en la ley de la materia ni en su reglamento y se trata de una inversión en acciones del Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, y a criterio de la entidad fiscalizadora, "tales acciones no habían sufrido merma alguna y mucho menos una pérdida efectiva". El tribunal sentenciador "consideró como no procedente este ajuste, invocando el artículo 7o. inciso n) del Decreto Ley 229, pero hace la salvedad que existe en este caso una laguna legal, ya que el Reglamento del citado Decreto no reguló lo relacionado con la materia contemplada en el inciso n) mencionado; y estimó que tal ajuste no debe sostenerse y en este punto

también revocó la resolución del Ministerio de Finanzas Públicas". El recurrente sostiene que este tipo de reserva con cargo a los resultados del ejercicio, no es deducible, porque prevé situaciones inciertas y no pérdidas reales y efectivas, lo cual no está regulado en la Ley del Impuesto sobre la Renta ni su reglamento. El tribunal sentenciador al desvanecer el ajuste en mención "aplicando caprichosamente el inciso n) del artículo 7o. del Decreto Ley 229, el citado Tribunal A-quo (sic) violó dicho artículo, así como el 6o. inciso c) del mismo Decreto; el 7o. inciso c) de esa Ley; 38 del Reglamento de esa Ley, ya que los ingresos provenientes de acciones invertidas en cualquier empresa, no estaban afectos al impuesto sobre la renta, tal como lo establece el artículo 6o. inciso c) del Decreto ley 229, de modo que el gasto no tiene ninguna relación con la renta gravada y en base a lo que establece el artículo 27 del Reglamento del Decreto Ley 229, que también estimó violado, se consideran gastos deducibles exclusivamente, aquellos pagados e incurridos en el período de imposición en cuanto sean necesarios para producir, mantener e incrementar rentas o capitales productores de renta en tal caso este gasto en vista que estaba considerado como un ingreso en el ejercicio que se revisó a la Afianzadora en cuestión, no puede aceptarse como deducible, por lo que el Tribunal de lo Conten