06081996 - CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

06/08/1996 - CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

EXPEDIENTE NUMERO 55-96.

Recurso de casación interpuesto por PROMOCION Y DESARROLLO INMOBILIARIO, SOCIEDAD ANONIMA, contra la sentencia proferida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo el catorce de mayo de mil novecientos noventa y seis.

DOCTRINA: APLICACION INDEBIDA DE LA LEY. IMPUESTO DE PAPEL SELLADO Y TIMBRES FISCALES.

Aplica indebidamente los artículos 1 y 2 inciso 1o. del Decreto 61-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, la sentencia que obliga al pago del impuesto de papel sellado y timbres fiscales, sobre un anticipo bancario, respecto al cual no se ha firmado documento.

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 621 inciso 1o. del Código Procesal Civil y Mercantil; 1 y 2 inciso 1o. del Decreto 61-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales.

CASACION NUMERO 55-96.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL: Guatemala, seis de agosto de mil novecientos noventa y seis. Se tiene a la vista para dictar sentencia, el recurso de casación interpuesto por FRANCISCO ENRIQUE GARCIA AVELAR, en representación de PROMOCION Y DESARROLLO INMOBILIARIO, SOCIEDAD ANONIMA, contra la sentencia de fecha catorce de mayo del año en curso proferida por la Sala Segunda del

Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, dentro del recurso contencioso-administrativo número cuatro guión noventa y seis promovido para que se revoque la resolución número cero siete mil ochocientos siete, dictada el veintiocho de agosto de mil novecientos noventa y cinco por el Ministerio de Finanzas Públicas.

ANTECEDENTES:

A. El diecisiete de noviembre de mil novecientos noventa y tres, la Dirección General de Rentas Internas, emitió la resolución número ocho mil setenta y cinco, mediante la cual aprobó la liquidación propuesta por la Auditor Fiscal Marta Noemí Martínez Coronado, con base al dictamen número DIRSA-D guión ochenta y seis guión noventa y tres del quince de noviembre de mil novecientos noventa y tres, en la que se establece omisión del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, y en consecuencia un impuesto adicional a cobrar por dieciséis mil trescientos siete quetzales con treinta y siete centavos, multa de tres mil doscientos sesenta y un quetzales con cuarenta y siete centavos más intereses de ley. El ajuste formulado corresponde al período comprendido del uno de julio de mil novecientos ochenta y nueve al treinta de junio de mil novecientos noventa.

B. Contra esta resolución se interpuso recurso de revocatoria, que fue declarado sin lugar por el Ministerio de Finanzas Públicas en resolución número cero siete mil ochocientos siete del veintiocho de agosto de mil novecientos noventa y cinco.

C. En contra de esta resolución se interpuso recurso contencioso-administrativo, que fue declarado sin lugar

en sentencia del catorce de mayo del año en curso.

D. Contra esta última resolución se interpuso el recurso de casación que hoy se conoce.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: La sentencia de la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, en su parte resolutiva dice: "I.- SIN LUGAR el Recurso Contencioso-Administrativo, interpuesto por la entidad PROMOCION Y DESARROLLO INMOBILIARIO SOCIEDAD ANONIMA, por medio de su representante legal, señor Francisco Enrique García Avelar, en contra de la resolución número cero siete mil ochocientos siete (07807), de fecha veintiocho de agosto de mil novecientos noventa y cinco (28/08/1995), emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas; II.- COMO CONSECUENCIA CONFIRMA la resolución mencionada anteriormente; III.- CONDENA EN COSTAS a la entidad recurrente; IV.- NOTIFIQUESE y oportunamente devuélvase el expediente administrativo a la oficina de su origen, con certificación de esta sentencia." Para llegar a la conclusión anterior la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo consideró: "Al proceder el Tribunal a efectuar un detenido examen de la cuestión planteada dentro del Recurso de lo Contencioso-Administrativo, que ahora se falla y que en esencia constituye básicamente una cuestión dederecho relativa a la interpretación y aplicación de las normas legales que fueron invocadas, encuentra que la posición jurídica asumida por la entidad recurrente es totalmente inconsistente e incongruente con las normas reguladoras del tributo y las contenidas en otras leyes aplicables. En efecto, las erogaciones

efectuadas por el Banco Nacional de la Vivienda a favor de la entidad Promoción y Desarrollo Inmobiliario, que recibió la cantidad de quinientos cuarenta y siete mil quinientos setenta y nueve quetzales exactos (Q547,570.00), (sic) en concepto de anticipo, constituye una modalidad de préstamo que generó una obligación tributaria, entendiéndose ésta como "el vínculo jurídico de carácter personal entre la Autoridad Tributaria y los entes públicos creadores del tributo y los sujetos pasivos de ello". Al darse nacimiento a la obligación tributaria, derivada del hecho generador, que es el presupuesto establecido en la ley; el argumento esgrimido por la entidad recurrente en cuanto que, el gravamen recae sobre los documentos, y si éste no existe, no hay obligación, ésta afirmación es falaz y carece de todo fundamento jurídico, al existir disposiciones legales que regulan con abundancia lo que constituye un negocio jurídico y, particularmente un contrato, tales como los artículos 1251, 1252, 1256, 1517, 1575 del Código Civil; 3, 5 de la Ley del Organismo Judicial; 4, 6, 9, 14, 18, 31 del Código Tributario; 1 y 2 del Decreto 61-87 y sus respectivas Reformas del Congreso de la República. Y además de que el hecho generador del tributo particular que reclama en este caso grava propiamente el acto de la celebración de un contrato, estableciéndose que para efectos prácticos el impuesto se cubra en el documento que contiene dicho negocio jurídico. Esta Sala al

analizar las constancias procesales, estima que debe estarse al Principio Jurídico que regula el artículo 126 del Código Procesal Civil y Mercantil, que establece "Las partes tienen la carga de demostrar sus respectivas proposiciones de hecho. Quien pretende algo ha de probar los hechos extintivos o las circunstancias impeditivas de esa pretensión...", y en este caso, como lo manifiesta la entidad recurrente a folio doscientos treinta y ocho (238) del expediente administrativo, no presentó las pruebas de cobertura del impuesto del timbre, por no haberlas logrado obtener del Banco Nacional de la Vivienda; es decir que no cumplió con demostrar haber hecho efectivo el pago del impuesto que gravaba la entrega de las sumas percibidas por la recurrente, independientemente de la denominación particular que a tal acto se le hubiese dado. Ahora bien, cuando se habla de anticipo, que es un pago anticipado al valor total de obras o servicios determinados, el hecho de la inexistencia de un contrato escrito, no significa que el Banco Nacional de la Vivienda no estuviera sujeto a la fiscalización por parte de la Superintendencia de Bancos, por tal circunstancia el ajuste formulado está legalmente establecido. En consecuencia los anticipos que el Banco Nacional de la Vivienda hizo efectivos a favor de la entidad recurrente, fueron hechos como depósitos que constituyen un préstamo que el banco otorgó a la entidad demandante, por lo que esa transacción dio origen o nacimiento a una obligación de carácter tributario, que por su monto obligaba a las partes al faccionamiento de un contrato escrito, y consecuentemente cumplir con el pago del impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales. Como

consecuencia de lo anteriormente considerado es procedente declarar sin lugar el presente Recurso Contencioso-Administrativo." MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS POR EL RECURRENTE: Francisco Enrique García Avelar, en representación de la entidad Promoción y Desarrollo Inmobiliario, Sociedad Anónima, de nombre comercial "Prodisa", y con el auxilio del abogado Oscar Humberto Vásquez Oliva, interpuso recurso de casación por motivo de fondo e invocó como subcaso de procedencia interpretación errónea de la ley, contenido en el numeral 1o. del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. Estimó infringidos los artículos 1 y 2 inciso 1., del Decreto 61-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales (hoy derogada).

INTERPRETACION ERRONEA DE LA LEY.

Al denunciar este submotivo el recurrente expresa: "La interpretación errónea de la ley, la cometió la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo al resolver en la sentencia, que es la simple existencia de un contrato el presupuesto necesario para la configuración del hecho generador de la obligación tributaria, lo que es totalmente contrario a lo que disponen los artículos 1 y 2 inciso 1., del Decreto 61-87 del Congreso de la República, vigente en ese entonces. En efecto el artículo 1 del Decreto antes citado, establecía lo siguiente: "Del Impuesto Documentario: Se establece un Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, sobre los documentos que contienen los actos y contratos que se expresan en esta ley".

Por su parte el artículo 2 en lo conducente al análisis del presente caso, disponía: "De los Documentos afectos. Están afectos los documentos que contengan los actos y contratos siguientes: 1. Los contratos civiles y mercantiles". Como puede observarse, la tipificación del hecho generador en la ley, estaba conformado por un documento contentivo de un acto o contrato de los señalados en ella. En consecuencia, si sólo existe contrato y no hay documento, la hipótesis normativa prevista como hecho generador no se actualiza típicamente y, por lo tanto, no se genera obligación tributaria alguna". "De esta manera, integró por analogía una supuesta laguna existente en la ley citada, la cual era inexistente, ya que el legislador no consideró al estructurar la hipótesis típica, que un contrato sin documento constituía hecho generador de la obligación, sino sólo aquéllos que estuvieran contenidos en un documento. Al hacer esto, dicho Tribunal, creó por integración analógica, una obligación tributaria inexistente en la ley, contrariando con ello el precepto legal contenido en el artículo 5 del Código Tributario, que en lo conducente dice: "por aplicación analógica no podrán instituirse sujetos pasivos tributarios, ni crearse, modificarse o suprimirse obligaciones, exenciones, exoneraciones, descuentos, deducciones u otros beneficios, ni infracciones o sanciones tributarias".

CONSIDERANDO: La recurrente, Promoción y Desarrollo Inmobiliario, Sociedad Anónima, acusa al fallo de la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo de haber incurrido en aplicación indebida de los artículos 1 y 2 de

la Ley del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, contenido en el Decreto número 61-87 del Congreso de la República, vigente en esa época. En forma resumida su argumento se reduce a que el impuesto objeto de dicha ley, es un impuesto de carácter estrictamente documental y no sobre actos o negocios, y que en consecuencia, la sentencia que pretende obligar al pago del impuesto de papel sellado y timbres a un negocio que nunca llegó a documentarse hace aplicación indebida de los artículos en mención. Esta Cámara acepta la argumentación de la recurrente, conclusión a la que llega de la simple lectura de los artículos acusados por aplicación indebida. El primero de ellos, el artículo 1 de la Ley del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales dice: "Se establece un Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, sobre los documentos que contienen los actos y contratos que se expresan en esta ley.". La utilización de la frase "sobre los documentos" es convincente, al igual que lo es el texto de la introducción del artículo 2o. que expresamente establece como afectos "... los documentos que contengan los actos y contratos siguientes: ...". El texto legal transcrito, en su sentido natural y lógico, sólo permite concluir que si existe un contrato no documentado o que no llega a documentarse jamás, no se genera obligación de pagar el impuesto, y a la inversa, si el impuesto se paga en un contrato documentado que resulta nulo en forma absoluta, no hay obligación para el fisco de devolver el valor del mismo.

Abona a la conclusión anterior, no sólo la práctica notarial guatemalteca, mantenida por años, sino la propia historia de la institución. En efecto, el Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, es una herencia histórica proveniente de España, en donde "... aparece en las primeras leyes de Indias..." (Enciclopedia Jurídica Omeba, Tomo XXV, página trescientos treinta y tres, Editorial Driskell, Buenos Aires, mil novecientos ochenta y seis), las cuales ordenan que "...no se pueda hacer ni escribir escritura, ni instrumento público, ni otros despachos, si no fueren en papel sellado, con uno de cuatro sellos..., porque nuestra voluntad es añadir este nuevo requisito del sello por forma substancial, para que sin ella no puedan tener efecto, ni valor alguno..." (ibídem). Es obvia, también en ese lejano antecedente, la necesidad de la instrumentación, que la doctrina actual señala en el siguiente párrafo: "Para aplicar el gravamen es indispensable que la operación de que se trate esté instrumentada... El principio de la instrumentación tiene otra consecuencia: el impuesto se debe cualquiera que sea la validez o eficacia jurídica del instrumento. Tampoco se devolverá el importe percibido por la circunstancia de que el contrato u operación documentada quedase sin efecto." (Ibídem, página trescientos treinta y cuatro). Con la base anterior, esta Cámara estima que se dio la interpretación indebida de las normas citadas y en consecuencia procede casar el fallo recurrido, y al resolver conforme a derecho revocar el ajuste formulado

por omisión del impuesto de papel sellado y timbres fiscales, el impuesto adicional y la multa a que se refiere la liquidación aprobada por la Dirección General de Rentas Internas número ocho mil setenta y cinco (8075), del diecisiete de noviembre de mil novecientos noventa y tres, confirmada por la resolución siete mil ochocientos siete (7807) del Ministerio de Finanzas Públicas de fecha veintiocho de agosto de mil novecientos noventa y cinco.

LEYES APLICABLES: Artículos: citados, 221 de la Constitución Política de la República; 25, 26, 44, 45, 66, 67, 71, 126, 127, 128, 520, 621 inciso 1o., 627, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 50 de la Ley de lo ContenciosoAdministrativo; 10, 57, 74, 79 inciso a), 141, 143 y 149 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO: LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas: I) CASA la sentencia recurrida; II) Resolviendo conforme a derecho declara: A) CON LUGAR el recurso contenciosoadministrativo promovido por la entidad Promoción y Desarrollo Inmobiliario, Sociedad Anónima; en consecuencia, a) revoca la resolución número cero siete mil ochocientos siete del veintiocho de agosto de mil novecientos noventa y cinco del Ministerio de Finanzas Públicas, por la cual se declaró sin lugar el recurso de

revocatoria presentado por la interponente de la casación, que confirma el ajuste formulado por omisión del impuesto de papel sellado y timbres fiscales, el impuesto adicional y la multa a que se refiere la liquidación aprobada por la Dirección General de Rentas Internas en resolución número ocho mil setenta y cinco (8075), del diecisiete de noviembre de mil novecientos noventa y tres; b) Declara improcedentes los ajustes, multa e intereses referidos; B) No hay condena en costas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.