10091974 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

10/09/1974 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Interpuesto por Ramiro Castillo Love como personero legal de "CERVECERÍA CENTROAMERICANA, SOCIEDAD ANÓNIMA", contra el Ministerio de Finanzas Públicas.

DOCTRINA: Para establecer al renta imponible, el contribuyente del impuesto sobre la renta, tiene derecho a deducir hasta el treinta y tres por ciento de las utilidades netas, que reinvierta en activos fijos o bienes de producción dentro del período de imposición respectivo.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, diez de septiembre de mil novecientos setenta y cuatro. Se tiene a la vista para resolver, el recurso de casación interpuesto por el Procurador General de la Nación y Jefe del Ministerio Público contra la sentencia de fecha veintiséis de marzo del corriente año, proferida por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en el recurso de igual naturaleza seguido por Ramiro Castillo Love como personero legal de "Cervecería Centroamericana, Sociedad Anónima", impugnando las resoluciones ocho mil sesenta y tres y doce mil noventa, dictadas por el Ministerio de Finanzas Públicas y la Dirección General del Impuesto sobre la Renta, el cinco de junio de mil novecientos setenta y dos y el dieciséis de noviembre de mil novecientos setenta y uno, respectivamente. SENTENCIA RECURRIDA El Tribunal confirmó la resolución número ocho mil setecientos sesenta y tres de fecha cinco de junio de mil

novecientos setenta y dos, proferida por el Ministerio de Finanzas Públicas en lo atinente al ajuste del renglón "Depreciación de Envases"; declaró con lugar parcialmente el recurso, y revocó la resolución en el renglón "Reinversión de Utilidades"; no entró a conocer del recargo del diez por ciento adicional, por no ser motivo de la resolución ministerial y sin lugar las excepciones perentorias interpuestas por la parte demandada. Al revocar la sentencia el ajuste indicado, estimó como deducible de la renta bruta, la cantidad de sesenta y un mil setecientos noventa y un quetzales, cuarenta y siete centavos (Q61,791.47), invertidos por la empresa, en envases. OBJETO DEL JUICIO En la revisión de la declaración jurada del Impuesto sobre la Renta prestada por "Cervecería Centroamericana, Sociedad Anónima", por el período comprendido del primero de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos sesenta y seis, se reparó a la empresa la suma de (Q.61,791.47) sesenta y un mil setecientos noventa y un quetzales, cuarenta y siete centavos, que dedujo por reinversión de utilidades. El ajuste lo formuló el revisor con fundamento en lo dispuesto por el inciso h) del artículo 47 del Reglamento del Decreto Ley número 229, Ley del Impuesto sobre la Renta, porque no debía tomarse en consideración la inversión que hizo la empresa en envases, por no ser bienes sujetos a depreciación y porque tampoco son

bienes de producción. La empresa refutó tales apreciaciones en el ajuste referente a envases y afirmó que demostró ampliamente que tales bienes sí son sujetos de depreciación y que, además, constituyen inversiones que contribuyen de manera efectiva a la producción de la renta y, en consecuencia, son bienes de producción a los que se refiere el numeral 11, inciso b) del artículo 7o. del Decreto Ley número 229. Para sostener sus puntos de vista la empresa adjuntó doctrina contable; fotocopia simple de la sentencia proferida por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veintisiete de agosto de mil novecientos sesenta y tres; y dictamen suscrito por el doctor Gustavo Mirón Porras, del Instituto Guatemalteco de Contadores Públicos y Auditores. El Departamento de Auditoría de la Dirección General del Impuesto sobre la Renta, con fecha veintisiete de octubre de mil novecientos setenta y uno, en lo que toca al ajuste por reinversión de utilidades, se pronunció en el sentido de que los envases a que se refiere el contribuyente, cajillas de madera, no son bienes depreciables y tampoco son bienes de producción, pues únicamente constituyen un medio de traslado del producto elaborado, y porque conforme al inciso c) del artículo 7o. del Decreto Ley número 229, tales bienes sí son deducibles por rotura y destrucción de los mismos. Tanto es así que la Empresa en ejercicio de enero a diciembre de mil novecientos sesenta y cuatro, solicitó un inspector, quien presenció la incineración de

veinte mil ochocientos cincuenta y tres cajillas, con un valor de diez mil cuatrocientos veintiséis quetzales, cincuenta centavos (Q.10,426.50), con lo cual se demuestra que tales cajillas no son depreciables, pues se destruyen al mismo costo. Por tales razones confirmó el ajuste por la suma indicada por el revisor, como exceso en la deducción del treinta y tres por ciento de las reinversiones realizadas. Con fecha dieciséis de septiembre de mil novecientos setenta y uno, la Dirección General del Impuesto sobre la Renta, dictó la resolución número doce mil cuatrocientos noventa, aprobando la liquidación practicada por la revisión de la declaración jurada de la "Cervecería Centroamericana, Sociedad Anónima", por el período impositivo mencionado, con un ajuste total de noventa y cuatro mil seiscientos sesenta y seis quetzalescincuenta y seis centavos (Q.94,666.56), sobre cuyo valor la Empresa depositó el veinte por ciento, el treinta y uno de diciembre del año indicado, para tener derecho al recurso de revocatoria. El Ministerio de Finanzas Públicas, en resolución número ocho mil setecientos sesenta y tres, de cinco de junio de mil novecientos setenta y dos, declaró sin lugar el recurso de revocatoria. RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO La "Cervecería Centroamericana, Sociedad Anónima", manifestó en su demanda que: en la declaración jurada de renta correspondiente al ejercicio de que se trata, dedujo la partida correspondiente por

depreciación de envase (cajillas de madera, barriles de metal y botellas de vidrio); que también dedujo el treinta y tres por ciento de la utilidad neta reinvertida en activos fijos como son los propios envases. Que la práctica ha demostrado que los envases de vidrio duran siete años, en buenas condiciones de uso; gradualmente van perdiendo su color, se astillan y rayan con frecuencia y en general su presentación ya no es adecuada. A las cajas de madera se les ha estimado una vida útil de cuatro años, pues al final de ese período están inservibles y deben ser incineradas. Que el Ministerio de Finanzas Públicas en resolución número ocho mil setecientos sesenta y tres, de fecha cinco de junio de mil novecientos setenta y dos, confirmó el ajuste por sesenta y un mil setecientos noventa y un quetzales, cuarenta y siete centavos (Q.61,791.47), en concepto de "Reinversión de Utilidades", argumentando que los envases por su propia naturaleza, no están sujetos a depreciación, y que su pérdida, destrucción o deterioro se opera de acuerdo con lo establecido por el inciso c) del artículo 7o. del Decreto Ley número 229, es decir, como gasto necesario para la producción de la renta. Que durante el año de mil novecientos sesenta y seis, la Empresa invirtió en cajillas y botellas, la cantidad de doscientos cincuenta y nueve mil ciento sesenta y siete quetzales ochenta centavos (Q.259,167.80); que la Dirección General del Impuesto sobre la Renta, no estuvo de

acuerdo con incluir dicha inversión para computar el treinta y tres por ciento deducible de las utilidades netas, no obstante que se trata de bienes de producción o activos fijos, por cuanto intervienen en el proceso de la producción y distribución del producto. Que el Ministerio de Finanzas Públicas, por otra parte, en resolución número seis mil ciento cincuenta y siete, de trece de abril de mil novecientos setenta y dos, sí aceptó la "deducibilidad" de tales inversiones, por lo cual no hay explicación del cambio de opinión que se contiene en la resolución que se impugna, dictada dos meses después, es decir, el cinco de junio del mismo año. Tampoco estuvo de acuerdo la Empresa con el recargo adicional del diez por ciento del impuesto, que asciende a la suma de cuarenta y cuatro mil ciento ochenta y siete quetzales, dieciocho centavos, conforme a los Decretos números 1627 y 1731, puesto que de acuerdo con el artículo 48 de la Constitución de la República, ninguna ley tiene efecto retroactivo, salvo en lo penal cuando favorezca al reo. Terminó solicitando se declarase con lugar el recurso, revocando las resoluciones impugnadas. Al apersonarse el Ministerio de Finanzas Públicas, pidió se tuviese por contestada en sentido negativo la demanda e interpuso las excepciones perentorias de: falta de justificación de la existencia de la sociedad; insuficiencia de la credencial de la representación ejercida por el interponente; y extemporaneidad del

recurso Contencioso Administrativo, por haber sido presentado después de los tres meses que fija la ley. Por solicitud de la actora se tuvo por contestada en sentido negativo la demanda por parte del Ministerio Público en su rebeldía. PRUEBAS Durante la dilación probatoria se tuvo como pruebas de la parte actora: fotocopia de la resolución del Ministerio de Finanzas Públicas al resolver el recurso de revocatoria, en la liquidación del período impositivo del año de mil novecientos sesenta y tres, y el expediente administrativo donde se dictaron las resoluciones impugnadas. El Ministerio de Finanzas Públicas y el Ministerio Público, no aportaron pruebas. RECURSO DE CASACIÓN El Ministerio Público no estuvo conforme con la revocación del ajuste por reinversión de utilidades, por la suma de sesenta y un mil setecientos noventa y un quetzales, cuarenta y siete centavos (Q.61,791.47) que contiene el fallo de lo Contencioso Administrativo. Fundó el recurso por el fondo, en los subcasos de interpretación errónea y violación de las leyes y doctrinas aplicables, conforme al inciso 1o. del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. Para el primer subcaso argumentó que el tribunal sentenciador interpretó en forma errónea el numeral 11) del inciso b) del artículo 7o. del Decreto Ley número 229 y de su complemento que es el inciso h) del artículo 47 del Reglamento de la misma ley, porque el primero admite como deducible el treinta y tres por ciento de las

utilidades netas que se reinviertan en bienes de producción o activos fijos, conforme a las modalidades que establezca el reglamento; y el segundo, que tal deducción se hará cuanto consista exclusivamente en la compra, producción o construcción de bienes inmuebles u otros bienes depreciables, destinados a la producción de rentas, porque los envases no son bienes depreciables. En cuanto al subcaso de violación de leyes, afirma que al haber interpretado erróneamente el tribunal las leyes citadas, también cometió violación de los artículos 9o. y 11, inciso 1o. del Decreto 1762 del Congreso de la República; el primero porque cuando el sentido de la ley es claro, no se desatenderá su tenor literal conel pretexto de consultar su espíritu; que en tal sentido el tribunal de lo Contencioso Administrativo, al interpretar el artículo 7o., inciso b), numeral 11) en la forma que lo hizo, apartándose totalmente del sentido claro que expresan sus conceptos, indudablemente violó el artículo transcrito de la Ley del Organismo Judicial, y al propio tiempo cometió el mismo vicio respecto al artículo 11), inciso 1o. del mismo cuerpo legal, puesto que para interpretar el artículo 7o., inciso b), numeral 11 del Decreto Ley número 229, debió servirse del conjunto de dicha ley, tomando en cuenta, en primer término, el espíritu de la misma, sin atender a otras circunstancias apartándose de las reglas claras y terminantes que la propia ley establece, para ilustrar e interpretar su propio contenido. Terminó pidiendo casar el fallo en el punto segundo de la parte resolutiva; que se declare sin lugar el recurso

Contencioso Administrativo interpuesto por el representante legal de "Cervecería Centroamericana, Sociedad Anónima", contra las resoluciones números doce mil cuatrocientos noventa y ocho mil setecientos setenta y tres, proferidas, respectivamente, por la Dirección General del Impuesto sobre la Renta y el Ministerio de Finanzas Públicas, en cuanto al reparo de reinversión de utilidades. El Ministro de Finanzas Públicas presentó el día de la vista un alegato, sosteniendo los puntos de vista expresados por el Ministerio Público, en cuanto al fondo del asunto en discusión. Efectuada la vista, procede resolver.

CONSIDERACIONES: -IEl contenido del numeral 11) del inciso b) del artículo 7o. del Decreto Ley número 229, Ley del Impuesto sobre la Renta, no puede estimarse erróneamente interpretado en la sentencia que se examina, pues su texto es claro al permitir que de las utilidades netas que se reinviertan en bienes de producción o activos fijos, los sujetos a tributación puedan deducir hasta el treinta y tres por ciento de las utilidades netas que se declaren en un ejercicio fiscal determinado. Por otra parte, si bien esa ley indica que la deducción se haga conforme a las "modalidades" que establezca el Reglamento de la ley, tales modalidades se refieren al modo o la forma en que deban deducirse de la renta bruta los costos y gastos que el citado artículo de la ley detalla en sus dos incisos, pero resulta inaceptable que una disposición de carácter reglamentario imponga

determinada condición a los bienes, no autorizada por la ley para que sea admisible la deducción, porque ello implica una modificación del texto legal, tal como sucede con la condición de que sean bienes "depreciables", lo que no es posible jurídicamente de acuerdo con la naturaleza "secundum legem" de los reglamentos. En consecuencia, resulta evidente que no se configura en el fallo impugnado, la interpretación errónea de la ley. -IIEn cuanto atañe a la violación de las leyes aplicables, cabe señalar que el recurrente en referencia a la infracción del artículo 9o. de la Ley del Organismo Judicial, sostiene una tesis contradictoria, pues si por una parte afirma que cuando el sentido de la ley es claro, no se desatenderá su tenor literal so pretexto de consultar su espíritu y que el Tribunal de lo Contencioso Administrativo infringió esa norma, "al interpretar el artículo 7o. inciso b) numeral 11) en la forma que lo hizo apartándose totalmente del sentido claro que expresan sus conceptos", por otra parte, pretende que el tribunal incurrió en el mismo vicio, violando el artículo 11 inciso 1o. del mismo cuerpo legal, "puesto que para interpretar el artículo 7o. inciso b), numeral 11) del Decreto Ley 229, debió servirse del conjunto de dicha ley, tomando en cuenta, en primer término el espíritu de la misma". La notoria contradicción que se pone de manifiesto, con las transcripciones que anteceden, impiden a esta Corte realizar el estudio comparativo del caso, desde luego que son insubsanables los errores en que

incurren las partes en el planteamiento del recurso de casación, en razón de su carácter extraordinario y técnico. Por lo expuesto, el recurso debe desestimarse. LEYES APLICABLES Artículos 627, 628, 633, 635 Código Procesal Civil y Mercantil; 38, inciso 2o., 157, 159, 169 Ley del Organismo Judicial; y, 50 del Decreto Gubernativo 1,881.

POR TANTO: La Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia, con apoyo en las disposiciones legales invocadas, DESESTIMA el recurso de casación de que se hizo mérito. NOTIFÍQUESE y con certificación de lo resuelto, devuélvase el proceso.

H. Hurtado A.- R. Aycinena Salazar.- Rodrigo Robles Ch.- M.A. Recinos.- J.F. Juárez y Aragón.- Ante mí: M.

Álvarez Lobos.