106-2010 14032011

14/03/2011 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

106-2010

Recurso de casación interpuesto por la entidad ACTIVIDADES DE SERVICIOS E INSTALACIONES COBRA, SOCIEDAD ANÓNIMA, por medio del mandatario especial judicial y administrativo con representación Rafael Briz Méndez, contra la sentencia proferida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el dieciséis de abril de dos mil siete. DOCTRINA INCONSTITUCIONALIDAD DE LA LEY EN CASO CONCRETO Los artículos 3, 7 y 9 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, colisionan con la Constitución Política de la República, en virtud de que regulan un impuesto que: a) Permite la doble o múltiple tributación, puesto que recae sobre el mismo objeto que lo hace el Impuesto Sobre la Renta. b) No respeta los principios relativos a que los impuestos deben estructurarse conforme a la equidad y justicia tributarias atendiendo a la real capacidad de pago del contribuyente. c) Da un trato desigual a los mismos contribuyentes. d) Permite los tributos confiscatorios. LEYES ANALIZADAS Artículos citados y 4, 41, 119, 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, CONSTITUIDA EN TRIBUNAL CONSTITUCIONAL; Guatemala, catorce de marzo de dos mil once. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por la

entidad ACTIVIDADES DE SERVICIOS E INSTALACIONES COBRA, SOCIEDAD ANÓNIMA, por medio del mandatario especial judicial y administrativo con representación Rafael Briz Méndez, contra la sentencia proferida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el dieciséis de abril de dos mil siete, dentro del proceso de la misma naturaleza promovido por la entidad interponente contra la Superintendencia de Administración Tributaria.

ANTECEDENTES

I

EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO

A. La Superintendencia de Administración Tributaria realizó auditoría para verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad Actividades de Servicios e Instalaciones Cobra, Sociedad Anónima, en los períodos deimposición comprendidos del uno de enero al treinta y uno de marzo de dos mil cuatro.

B. Dicha fiscalización produjo como resultado la determinación de ajustes, por lo que se le confirió audiencia a la entidad contribuyente para que se manifestara al respecto.

C. Evacuada la audiencia, la autoridad tributaria emitió la resolución número CMCE guión DR guión cero cero doce guión dos mil cinco (CMCE-DR-00122005), en la que resolvió cobrar a la entidad contribuyente la cantidad de setenta y tres mil cuatrocientos cuarenta y ocho quetzales con treinta centavos

(Q73,448.30) en concepto de Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, más el cien por ciento en concepto de multa y los intereses resarcitorios.

D. La entidad contribuyente, el veinticuatro de junio de dos mil cinco planteó recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por medio de la resolución número novecientos treinta y cinco guión dos mil cinco (935-2005) del veintiocho de octubre de dos mil cinco, emitida por el Directorio de la Superintendencia de

Administración Tributaria. II

PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

A. La entidad Actividades de Servicios e Instalaciones Cobra, Sociedad Anónima promovió proceso contencioso administrativo ante la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, quien en sentencia del dieciséis de abril de dos mil siete, declaró: “SIN LUGAR la demanda promovida en la vía Contencioso

Administrativa, por la entidad ACTIVIDADES DE SERVICIOS E INSTALACIONES COBRA, SOCIEDAD ANÓNIMA, en contra del DIRECTORIO DE LA SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, institución que emitiera la resolución número novecientos treinta y cinco guión dos mil cinco (935-2005), de fecha veintiocho de octubre de dos mil cinco, documentada en acta número cero noventa dos mil cinco (sic) (090-2005), dentro del expediente SAT número dos mil cuatro guión quince guión cero uno guión cuarenta y cuatro guión cero cero cero cero ochocientos veintidós (SAT No. 2003-15-01-440000822). En consecuencia se confirma la resolución impugnada.”

B. La entidad actora interpuso recurso de ampliación contra la citada sentencia, el

cual fue declarado sin lugar el veintiocho de octubre de dos mil nueve.

C. Contra esa sentencia se interpuso el recurso de casación que ahora se conoce.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA Para llegar a la conclusión antes relacionada, la Sala consideró: “De conformidad con las actuaciones del expediente administrativo, de todos los medios de prueba aportados al presente proceso y lo que para el efecto preceptúan los artículos107, 108 y 145 del Código Tributario, se establece sin duda alguna que la Administración tributaria actuó en uso de las facultades que le otorga la ley al efectuar de oficio la determinación de la obligación tributaria por incumplimiento de la entidad ACTIVIDADES DE SERVICIOS E INTALACIONES (sic) COBRA, SOCIEDAD ANÓNIMA, con la presentación de la respectiva declaración del impuesto (sic) a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias y su pago, lo que se corrobora además con la manifestación de la parte actora en su memorial de demanda, aparte de que en el trámite del expediente administrativo y durante la secuela judicial no acreditó los hechos por ella expuestos y por los cuales impugna la resolución controvertida, y pretender ampararse en lo que para el efecto preceptúan los artículos 175 y 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, tampoco le abriga en su pretensión de que el ajuste que se le formuló es inconstitucional, por haberlo declarado así la Honorable Corte de Constitucionalidad en sentencia publicada en el Diario Oficial el dos de febrero de

dos mil cuatro, con efectos a partir del día siguiente, tres de febrero de dicho año; siéndole aplicable en este caso lo establecido en el artículo 8 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, vigente en esa (sic) período, que establecía claramente, que en el caso de períodos menores de un trimestre, el impuesto se determinaría en proporción al número de días hayan (sic) transcurrido del trimestre que corresponda, lo que efectivamente sucede en este caso, la Administración Tributaria determina el cálculo del impuesto en forma proporcional a los treinta y tres días (33) de vigencia del impuesto durante el trimestre del año dos mil cuatro, comprendido del uno de enero al dos de febrero, existiendo para esa fecha las normas respectivas que hicieron posible el cálculo del impuesto omitido, tal y como se establece de la liquidación efectuada mediante resolución número CMCE guión DR guión cero cero doce guión dos mil cinco (CMCE-DR-0012-2005), ello en concordancia de lo que para el efecto establece el artículo 140 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad al referirse que los efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad de una ley, total o parcial surtirán efectos a partir del día siguiente al de su publicación del fallo en el Diario Oficial; lo que nos permite determinar que la Superintendencia de Administración Tributaria al resolver actúo (sic) conforme a derecho, respetando el debido proceso, quedando en consecuencia plenamente demostrado que el ajuste formulado es procedente,

debiéndose considerar además que ACTIVIDADES DE SERVICIO E INSTALACIONES COBRA, SOCIEDAD ANÓNIMA, como ya se señaló no acreditó en el procedimiento administrativo, ni probó dentro del presente proceso los argumentos por ella indicados, y no desvaneció los hechos que señala planteando además las acciones pertinentes; por lo que este tribunal con fundamento en lo anteriormente expuesto, llega a la conclusión que el ajusteformulado por la Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de la resolución número CMCE guión DR guión cero cero cero (sic) doce guión dos mil cinco (CMCE-DR-0012-2005), de fecha seis de junio de dos mil cinco, confirmado por la resolución del Directorio número novecientos treinta y cinco guión dos mil cinco (935-2005), es procedente, debiéndose en consecuencia declarar sin lugar la demanda planteada. CONSIDERANDO III: Que en la sentencia que de fin al proceso que se promueve, debe condenarse a la parte vencida al reembolso de las costas procésales (sic) a favor de la contraparte conforme lo establece la ley, por lo que se condena a la entidad ACTIVIDADES DE SERVICIOS E INSTALACIONES COBRA, SOCIEDAD ANÓNIMA al pago de las costas procésales (sic) a favor de la otra parte”.

EXPOSICIÓN DE LOS MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS EN EL

RECURSO DE CASACIÓN

La entidad ACTIVIDADES DE SERVICIOS E INSTALACIONES COBRA,

SOCIEDAD ANÓNIMA, interpuso recurso de casación por motivo de inconstitucionalidad parcial de ley en caso concreto, con fundamento en el artículo 117 segundo párrafo de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, y denuncia la inconstitucionalidad de los artículos 3, 7 y 9 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias; y por motivo de fondo los submotivos de violación de ley e interpretación errónea de la ley, de conformidad al artículo 621 numeral 1° del Código Procesal Civil y Mercantil. La casacionista estima infringido para ambos submotivos el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I INCONSTITUCIONALIDAD PARCIAL DE LA LEY EN CASO CONCRETO La casacionista expuso: “Mi representada, al interponer este recurso de casación denuncia la inconstitucionalidad parcial de ley en caso concreto de los artículos 3, 7 y 9 del Decreto número noventa y nueve guión noventa y ocho del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (en adelante también identificada como Ley del IEMA), que han sido aplicados al caso concreto, al formularse el ajuste a mi representada con fundamento en esas normas, siendo en este caso inaplicables al caso concreto dado que las mismas son violatorias de los artículos 4, 41, 119, 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala. Es importante hacer notar

que las normas impugnadas de inconstitucionalidad parcial en caso concreto, perdieron su vigencia a partir del tres de febrero de dos mil cuatro al haber sido declaradas inconstitucionales por la Corte de Constitucionalidad, sin embargo, la SAT (sic) ha aplicado las mismas al formular el ajuste, pretendiendo reclamar el pago del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (en adelante también IEMA) por el trimestre del uno de enero al treinta y uno de marzo del dosmil cuatro, que según la SAT debió pagarse en el mes de abril de ese año, por lo que es del todo procedente el planteamiento de inconstitucionalidad parcial de ley en el caso concreto y su análisis es del todo procedente al plantear este recurso. Las normas impugnadas, con sus respectivas reformas, señalan lo siguiente: Artículo 3 de la Ley del IEMA: ‘Están obligados al pago del impuesto las personas a que se refiere al artículo 1 de esta Ley. Las personas individuales o jurídicas propietarias de empresas mercantiles y agropecuarias que operan dentro de los regímenes que establecen los Decretos Números 22-73, 29-89, y 65-89 del Congreso de la República, están obligadas al pago del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias que establece la presente ley.’ Artículo 7 de la Ley del IEMA: ‘En función de que el período de imposición se computa por trimestre calendario, la base imponible de este impuesto la constituye la cuarta parte del monto del activo neto total, que resulte de restar del total de activos, las depreciaciones y amortizaciones acumuladas, la reserva para cuentas incobrables, así como el total de créditos fiscales pendientes de reintegro por parte del fisco. Para el efecto se tomará como referencia el balance general de

depreciaciones y amortizaciones acumuladas, la reserva para cuentas incobrables, así como el total de créditos fiscales pendientes de reintegro por parte del fisco. Para el efecto se tomará como referencia el balance general de apertura del período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta que se encuentre en vigencia durante el trimestre que se determina y paga. Las personas obligadas podrán optar por la base imponible determinada conforme el párrafo anterior; o por la base constituida por la cuarta parte de los ingresos brutos, tomando como referencia lo que declararon o debieron declarar en el período de imposición definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta inmediata anterior al que se encuentre en vigencia durante el trimestre que se determina y paga. En caso de que las personas obligadas no hayan declarado ingresos en el período de liquidación definitiva anual a que se refiere el párrafo inmediato anterior, deberán determinar y pagar el impuesto que establece la presente ley sobre la base del activo neto total.’ Artículo 9 de la Ley del IEMA: ‘El tipo impositivo será del tres punto cinco por ciento (3.5%) cuando se tome como base el valor del activo neto total, según se establece en el primer párrafo del artículo 7 de esta ley, o del dos punto veinticinco por ciento (2.25%), cuando se opte tomar como base el valor de los ingresos brutos del período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta inmediata anterior, conforme el segundo

párrafo del artículo 7 de esta ley.’ NORMAS CONSTITUCIONALES VIOLADAS POR LAS NORMAS IMPUGNADAS DE INCONSTITUCIONALIDAD PARCIAL DE LEY EN CASO CONCRETO: La pretendida aplicación al caso concreto de los artículos 3, 7 y 9 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, VIOLA LOS ARTÍCULOS 4, 41, 119, 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, los cuales respectivamente y en lo conducente establecen: … DE LOS MOTIVOS POR LOS QUE LAS NORMAS IMPUGNADAS CONTIENEN VICIO PARCIAL DE INCONSTITUCIONALIDAD YNO DEBEN SER APLICADAS AL CASO CONCRETO: En cuando al Derecho de Igualdad (Artículo 4 constitucional): El derecho de igualdad establece un trato igual a situaciones iguales. En sentencia de fecha dieciséis de junio de 1992, dentro del expediente 141-92 la Corte de Constitucionalidad señala: ‘…el principio de igualdad plasmado en el artículo 4° de la Constitución Política de la República impone que situaciones iguales sean tratadas normativamente de la misma forma, pero para que el mismo rebase un significado puramente formal y sea realmente efectivo, se impone también que situaciones distintas sean tratadas desigualmente, conforme sus diferencias. Esta Corte ha expresado en anteriores casos que este principio de igualdad hace una referencia a la universalidad de la ley, pero no prohíbe, ni se opone a dicho principio, el hecho que el legislador

contemple la necesidad o conveniencia de clasificar y diferenciar situaciones distintas y darles un tratamiento diverso, siempre que tal diferencia tenga una justificación razonable de acuerdo al sistema de valores que la constitución acoge…’ La Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, en sus artículos 3, 7 y 9 viola el derecho constitucional de igualdad, dado que se hace recaer la carga tributaria sobre la propiedad de las personas individuales o jurídicas domiciliadas en el país que desarrollan actividades mercantiles y agropecuarias, lo que se deriva del análisis de los artículos impugnados, puesto que en dichas normas se trata el objeto del impuesto creado en la ley arriba referida. Esta forma de legislar implica un trato desigual, injusto y arbitrario, dado que se enfoca directa y únicamente sobre un segmento determinado de la sociedad, a la cual se trata de forma evidentemente desigual frente a sus pares, sin que tal diferenciación encuentre una justificación razonable. Esta afirmación encuentra confirmación al analizar el segundo considerando de la Ley del IEMA, ya que éste indica que el impuesto recaería sobre aquellas personas, siempre que éstas no paguen el Impuesto Sobre la Renta o declaren reiteradamente pérdidas fiscales en el régimen de este impuesto. Como puede observarse el impuesto va destinado a aplicarse aún en los casos en que el sujeto pasivo determine en un período impositivo que su empresa no produjo renta. Nótese que, en este supuesto, la

persona mercantil se equipara en su condición financiera, a aquella otra, individual o jurídica que no dedica sus actividades a fines comerciales o de lucro, con el agravante de que si incurrió en erogaciones tendientes a obtener tal renta que al no haberse producido conllevó no sólo la ausencia de ganancias sino un decrecimiento económico. De esta forma, podemos apreciar que en las normas impugnadas se genera un tratamiento desigual al establecer una carga tributaria sobre la propiedad de determinadas personas, cuyas circunstancias no varían en realidad de las demás personas que no están afectas a este impuesto, no habiendo por tal razonabilidad en dicha diferenciación y de allí la procedencia deeste recurso de casación por motivo de inconstitucionalidad parcial de ley en el caso concreto, rogando que así se declare oportunamente, declarándose la inaplicabilidad al caso concreto de los artículos 3, 7 y 9 de la Ley del IEMA, haciéndose las demás declaraciones que en derecho correspondan. En cuanto a la prohibición de confiscación de bienes y tributos confiscatorios (artículos 41 y 243 constitucionales): La Ley del IEMA en su artículo 7, impugnado en este recurso, al establecer la base imponible da opción para determinarla en dos formas: 1) Constituyéndola anualmente con el monto del activo neto total perteneciente al obligado, que resulte de restar del total de activos las depreciaciones y amortizaciones acumuladas, las reservas para cuentas incobrables, como el total de cuentas incobrables (sic) así como el total de

créditos fiscales pendientes de reintegro por parte del fisco; o 2) constituida por los ingresos brutos anuales, tomando como referencia lo que declaró el obligado o debió declarar en el período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta inmediato anterior al que se encuentre en vigencia durante el trimestre en el que se determine el pago. Hace la salvedad el artículo citado, que en caso de que las personas no hayan declarados (sic) ingresos en el período de liquidación definitiva anual respectiva, deberán determinar y pagar el Impuesto sobre la base del activo neto total. Por su parte el artículo 9 de la Ley del IEMA, establece el tipo impositivo atendiendo a las bases imponibles establecidas en el artículo 7 antes referido. De lo anterior, se infiere en estas dos normas impugnadas la infracción a la prohibición de confiscación de bienes contenida en los artículos 41 y 243 constitucionales, dado que, al recaer la determinación del impuesto sobre los ingresos brutos o la base del activo neto total, se desatiende la relación utilidad-pérdida que la persona obligada al pago del impuesto hubiere causado en sus operaciones mercantiles, ya que dicho impuesto grava, no sólo las rentas que se pudieren generar con la empresa, sino también parte de los bienes que son necesarios para generación de dichas rentas, constituyendo de esta forma una clara confiscación de bienes y por ende de un tributo de naturaleza confiscatorio, lo cual está prohibido constitucionalmente. Asimismo, si

fuera el caso de que el sujeto pasivo reporte pérdidas en el período impositivo, el impuesto recaerá especialmente sobre la propiedad que está fuera del ámbito de lucro, haciendo aún más evidente la naturaleza confiscatoria del tributo. Por lo tanto, tanto el artículo 7 como el 9 de la Ley del IEMA, devienen inconstitucionales al establecer claramente un tributo confiscatorio, a tal punto que pone en riesgo a las empresas afectadas, con sus consiguientes consecuencias como riesgo de pérdidas de fuentes de empleos, cierre de industrias con el consabido daño a la economía nacional y la merma de la capacidad productiva de las empresas. De manera que, en estas condiciones, se genera la confrontación directa entre la normativa contenida en el artículo siete impugnado y los artículos constitucionalescitados y siendo que el artículo 9 contiene el tipo impositivo atendiendo a las bases imponibles establecidas en el artículo 7 impugnado, es evidente también la inconstitucionalidad de dicha norma. Si bien es facultad del Estado crear impuestos, los cuales son esenciales para su existencia, dicho poder no puede ser ilimitado e irrazonable en cuanto a la elección de la materia imponible o a la tasa o cuantía, creando la posibilidad de destruirse desde que existe un límite más allá del cual ninguna persona individual o jurídica tolerará el peso de un tributo confiscatorio, señalándose este aspecto por diferentes autores al indicar que la facultad de tributación debe ser aplicada ecuánimemente y de forma que no conlleve la intención de confiscar la propiedad, inhibir la inversión o imponer controles sobre la propiedad o negocio que de otra forma serían prohibidos. Es evidente por tal la ilegalidad que conlleva el cobro del Impuesto a las Empresas

no conlleve la intención de confiscar la propiedad, inhibir la inversión o imponer controles sobre la propiedad o negocio que de otra forma serían prohibidos. Es evidente por tal la ilegalidad que conlleva el cobro del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, así como la evidente inconstitucionalidad de los artículos 7 y 9 impugnados en este caso, por lo que las mismas no pueden ser aplicables al caso concreto, siendo por tal del todo procedente que se acoja este recurso de casación por motivo de inconstitucionalidad parcial de ley en caso concreto declarando la inaplicabilidad al caso concreto de los artículos 7 y 9 de la Ley del IEMA, rogando que se hagan las demás declaraciones que en derecho correspondan. En cuanto al principio de capacidad de pago (artículo 243 constitucional). El artículo 243 constitucional, en su primer párrafo, establece que las leyes tributarias, deben ser emitidas con observancia de la capacidad de pago de los contribuyentes. Esto significa, que el sistema tributario debe ser justo y equitativo y de esta forma atender las condiciones de los obligados y requerir de ellos la contribución al gasto público en la medida de sus posibilidades económicas. Sin embargo las normas impugnadas de inconstitucionalidad parcial en caso concreto, y en especial el artículo 7 impugnado en este caso, hacen recaer el IEMA sobre los ingresos brutos o activos netos de los contribuyentes, desatendiendo el hecho de la relación utilidad pérdida que la persona obligada hubiere causado en sus operaciones mercantiles, siendo el caso de que la

capacidad de pago para afectar ingresos de personas que dedican su actividad al lucro, el caso de las que son propietarias de empresas mercantiles o agropecuarias, deben medirse precisamente en atención de las utilidades o ganancias que generen. El absurdo y la evidente ilegalidad en este caso se genera en que las empresas puedan llegar a dedicar su actividad, no sólo para contribuir al fisco con la totalidad de sus ganancias o utilidades, sino que al no reportar éstas, deba adquirir deudas o perder parte de sus activos para poder cumplir con la obligación tributaria. En este sentido la Corte de Constitucionalidad ha señalado en la sentencia de fecha quince de diciembre del dos mil tres (expedientes acumulados 1776-2001 y 181-2002): (…) Siendo clara la exposición hecha por la Corte de Constitucionalidad sobre la inconstitucionalidad del artículo7 impugnado por violación al artículo 243 constitucional, es evidente la procedencia de este recurso de casación por motivo de inconstitucionalidad parcial de ley en caso concreto, dado que se trata del mismo motivo de impugnación en este caso y por tal ruego que así se declare oportunamente, declarando la inaplicabilidad al caso concreto de dicha norma impugnada y se hagan las demás declaraciones que en derecho correspondan. De igual forma, puede verse que la Corte de Constitucionalidad considera que por los mismos motivos expuestos en la sentencia transcrita, el artículo 9 impugnado también adolece de vicio de inconstitucionalidad, ya que a través del mismo se establece el tipo impositivo de las bases imponibles que se pretenden establecer en el artículo 7 de la Ley del IEMA y de allí que también sea violatorio del artículo 243 constitucional, rogando que así se declare oportunamente al acoger este recurso

el tipo impositivo de las bases imponibles que se pretenden establecer en el artículo 7 de la Ley del IEMA y de allí que también sea violatorio del artículo 243 constitucional, rogando que así se declare oportunamente al acoger este recurso de casación por motivo de inconstitucionalidad parcial de ley en caso concreto, declarando la inaplicabilidad del artículo 9 impugnado y se hagan las demás declaraciones que en derecho correspondan. En cuanto a la prohibición de doble o múltiple tributación (artículo 243 constitucional) El IEMA, en sus artículos uno y dos grava la propiedad de las empresas y ésta se traduce en los activos del comerciante afecto, lo que resulta a su vez, en que la carga tributaria así regulada, recaiga sobre el mismo objeto que grava el Impuesto Sobre la Renta, circunstancia que genera una doble tributación, dado que por virtud de la ley que estable (sic) el primeo de los impuestos citados, el procedimiento compensatorio entre ambos tributos, numerados en el artículo 10 del Decreto 99-98 del Congreso de la República es optativo, y como consecuencia, existe latente el riesgo de que un contribuyente pague dos impuestos que recaen sobre un mismo elemento: su renta. Dicha ley, establece en su segundo considerando que para neutralizar señalamientos de inconstitucionalidad por este aspecto, sea acreditable el pago del impuesto Sobre la Renta o a la inversa, según el régimen que adopte el contribuyente. No obstante lo anterior el legislador en el artículo 10 de dicha ley,

estableció una restricción a dicho acreditamiento al regular que el monto del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, podrá ser acreditado, se entiende únicamente, al pago del impuesto sobre la renta que corresponda al año calendario siguiente. Con esto, si el contribuyente no agota en ese año el acreditamiento correspondiente, habrá enterado dos impuestos que gravan el mismo hecho generador. De esa forma, se evidencia que todas las personas afectas conforme al artículo 3 impugnado, y en especial, las personas afectas y que operan en los regímenes fiscales de los Decretos 22-73, 29-89 y 65-89 del Congreso de la República, se encuentran afectas a una doble tributación, porque gravando la propiedad de las empresas y sus activos, hace recaer el impuesto sobre el mismo objeto que lo hace el Impuesto Sobre la Renta y por ende es evidente que elartículo 3 impugnado es inconstitucional, debiéndose declarar con lugar este recurso de casación por motivo de inconstitucionalidad parcial de ley en caso concreto y declararse la inaplicabilidad del artículo 3 de la Ley de IEMA al caso concreto y hacerse las demás declaraciones que en derecho correspondan. En cuanto al artículo 119 constitucional: La pérdida constante de activos por la posibilidad de que se graven ingresos brutos o los activos netos, sin atender la relación utilidad-pérdida (como ocurre con las normas impugnadas) produce un desincentivo a la actividad económica de las personas titulares de empresas mercantiles y agropecuarias, ya que viola el contenido del artículo 119 constitucional. Lo anterior tiene también asidero en el artículo 118 de la Carga

desincentivo a la actividad económica de las personas titulares de empresas mercantiles y agropecuarias, ya que viola el contenido del artículo 119 constitucional. Lo anterior tiene también asidero en el artículo 118 de la Carga Magna, ya que como ha expuesto la Corte de Constitucionalidad en la sentencia anteriormente citada: ‘El artículo 118 contiene una indicación finalista del sentido de la Constitución en cuanto a fundar el régimen económico social de la República en principios de justifica (sic) social … Estas disposiciones de política económica conciernen a las estrictas competencias del poder público, el que tiene encomendado discernir de acuerdo con las tendencias legislativas y en interpretación de la opinión pública y de los agentes económicos, las medidas que tiendan a incentivar el flujo de capitales y la retención de los mismos dentro del sistema nacional, en lugar de buscar otros mercados más atractivos…’ Los artículos 3, 7 y 9 de la Ley del IEMA impugnados de inconstitucionalidad en caso concreto desestimulan la iniciativa de actividades industriales y comerciales, provocando que el flujo de capitales busque otros mercados que sean más atractivos para la inversión, por lo cual, con la creación de esta clase de tributos se impide el desarrollo de la economía nacional, impidiendo el incremento de la riqueza y fomenta el desempleo, de allí la evidente inconstitucionalidad de las normas impugnadas y por tal la procedencia de este recurso de casación por motivo de inconstitucionalidad parcial de ley en caso concreto, rogando que así se

declare, se declare por ende la inaplicabilidad de las normas impugnadas al caso concreto y se hagan las demás declaraciones que en derecho correspondan. En cuanto a la equidad y justicia tributaria (artículo 239 constitucional): El artículo 3 de la Ley del IEMA es violatorio del principio constitucional de equidad y justicia tributaria establecido en el artículo 239 de la Carta Magna, ya que todo tributo debe estructurarse de acuerdo con esos principios, sobre la base de una adecuada equidad y justicia tributaria y en el presente caso, se obliga a personas individuales o jurídicas propietarias de empresas jurídicas y agropecuarias que operen bajo un régimen tributario especial a tener que pagar el Impuesto a las Empresa