112-2013 11082014 Superintendencia de Administracion Tributaria

11/08/2014 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

112-2013

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintisiete de septiembre de dos mil doce. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba a) No se produce el error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, cuando la Sala sentenciadora concluye en situaciones que son coincidentes con el contenido de los documentos impugnados. b) No es procedente este submotivo, cuando el documentos denunciado, es parte fundante de la resolución administrativa, que ha sido impugnada por medio del proceso contencioso administrativo. LEY ANALIZADA Artículo 621 inciso 2º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CAMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, once de agosto de dos mil catorce.

I. Se integra con los suscritos; II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veintisiete de septiembre de dos mil doce.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo de le denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación Eluvia Enriqueta Meléndez Marroquín.

II. Parte contraria: Gustavo Adolfo Solares Castillo, quien en el proceso contencioso administrativo actuó en su calidad de propietario de la empresa

denominada Transportes Solares.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló y confirmó ajustes al impuesto al valor agregado, impuesto

contencioso administrativo actuó en su calidad de propietario de la empresa denominada Transportes Solares.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló y confirmó ajustes al impuesto al valor agregado, impuesto sobre la renta, impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, y multa por infracción a deberes formales al contribuyente Gustavo Adolfo Solares Castillo dentro del período comprendido del uno de julio de dos mil uno al treinta de junio de dos mil dos.

II. En contra de esta resolución el contribuyente interpuso el recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT, yconfirmó parcialmente la resolución recurrida.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y revocó parcialmente la resolución administrativa en lo que se refiere única y exclusivamente a: “A. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO A.1. AJUSTES AL CRÉDITO FISCAL DE JULIO DE 2001 A JUNIO DE 2002, POR LA CANTIDAD DE Q.8,571.85: A.1.1. AJUSTE POR BIENES QUE NO APLICAN A ACTOS GRAVADOS, POR LA CANTIDAD DE Q.8,175.45”, consecuentemente confirmó todos los demás ajustes formulados. Para el efecto, consideró: “… Vistos los ajustes formulados el Tribunal los entra a conocer a efecto de establecer si los mismos se ajustan a las pruebas aportadas

al expediente administrativo, al expediente judicial y a los argumentos de las partes, con el sano propósito de determinar si la resolución controvertida se acomoda a las disposiciones contenidas en la Constitución Política de la República y las leyes correspondientes de acuerdo a la forma en que fueron formulados por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria (…) Dicho lo anterior, se ha establecido a prima facie, que la administración tributaria previo a formular los ajustes, ha hecho la comprobación y valoración de los elementos que conllevan a la determinación de la deuda del contribuyente, a través de la valoración de una serie de elementos (pruebas) que llevaron al fisco a determinar que el actor no está cumpliendo con lo que las leyes tributarias le ordenan, procediendo de la siguiente manera: A. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO A.1. AJUSTES AL CRÉDITO FISCAL DE JULIO DE 2001 A JUNIO DE 2002, POR LA CANTIDAD DE Q.8,571.85: A.1.1. AJUSTE POR BIENES QUE NO APLICAN A ACTOS GRAVADOS, POR LA CANTIDAD DE Q. 8,175.45: Se detectó que registró y declaró crédito fiscal por facturas que amparan la compra de bienes que no se aplican a actos gravados ni a operaciones afectas, ni se encuentran directamente vinculados con la actividad comercial del contribuyente, verificándose en sus facturas de ventas, que su actividad es la venta de madera en diferentes presentaciones. Base legal: Artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigentes (sic) en los períodos

auditados.” (sic) En relación al ajuste antes indicado, el contribuyente argumenta que la resolución controvertida, se le ha notificado fuera del plazo establecido en el artículo 127 del Código Tributario y que se le ha violado su derecho de defensa y el debido proceso. Al respecto, tiene razón la administración tributaria al indicar en su memorial de contestación de demanda, que la tardanza en la notificación de la resolución no afecta el contenido de la misma, sino lo que puede suceder es que el notificador sea sancionado conforme lo dispone el artículo 132 del Código Tributario, por el retardo en la notificación, pero por ningún motivo deja de surtirsus efectos legales. No obstante lo anterior, conforme lo dispone la Constitución Política de la República, el Tribunal tiene la obligación de verificar la juricidad (sic) del acto administrativo, no importando que el contribuyente no hubiera hecho una defensa técnica y legal suficiente para desvanecer los ajustes formulados. En ese orden de ideas, se ha establecido que el contribuyente acompañó al expediente administrativo, fotocopia de su Patente de Comercio (folio 9 del expediente administrativo), y en ella se pueda instaurar que el demandante se dedique a “TRANSPORTAR TODO TIPO DE CARGA”, por tal motivo el Fisco le está reparando las facturas números del cero cero cero cuatrocientos cincuenta y cuatro a la número cero cero cero cuatrocientos sesenta y cinco, que corresponden al período de imposición (folios 44 al 52 del expediente administrativo), porque no tiene ninguna relación con su actividad conforme a su

patente de comercio. Sin embargo, la Patente de Comercio con registro número ciento noventa mil novecientos cincuenta y cuatro (190954) folio cuatrocientos noventa y seis (496) del libro ciento cuarenta y ocho (148) Categoría Única a nombre del propietario Gustavo Adolfo Solares Castillo, señala como objeto “TRANSPORTE DE TODO TIPO DE CARGA”, con lo cual el Tribunal no encuentra contravención en el transporte de madera, si la patente está indicando que “es todo tipo de carga”, pues no se le puede obligar a que transporte otros bienes, además las facturas están emitidas a personas distintas. La ley específicamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, refiere “” (sic) Procede el derecho al crédito fiscal, por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley,…”, determinándose que el demandante encaja dentro del contenido de la disposición normativa antes apuntada. En ese sentido y por lo señalado, el ajuste debe desvanecerse (...). En ese sentido y ante lo considerado, la demanda planteada por el señor GUSTAVO ADOLFO SOLARES CASTILLO debe declararse sin lugar parcialmente…”. MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Error de hecho en la apreciación de la prueba CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente considera que existe error de hecho en tres documentos diferentes, y se manifestó de la siguiente manera: “… 1)

Error de hecho en la apreciación de las pruebas por tergiversación, consistente en resolución número SCRS guión cero ciento seis guión dos mil cuatro, emitida por mi representada el ocho de septiembre de dos mil cuatro, que obra a folio doscientos ochenta y uno del expediente administrativo; asimismo, resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, númeronovecientos sesenta y dos guión dos mil cinco, de fecha cuatro de noviembre de dos mil cinco; la cual obra a folio trescientos cincuenta y ocho del expediente administrativo (…) “Señores Magistrados, el tribunal a quo incurrió en el vicio denunciado, en virtud que con base en los documentos citados, el Tribunal consideró que el ajuste formulado no era procedente, pues “no encuentra contravención en el transporte de madera”; sin embargo, las resoluciones sobre las cuales se cometió el vicio denunciado en ningún momento indican que se haya formulado el ajuste por transportar madera (…) Es importante señalar que en este caso, el contribuyente pretendía reclamar crédito fiscal, por la compra de concentrado, fertilizantes y pollos, entre otros que no tienen relación alguna con la actividad del contribuyente que era la venta de madera; por lo que se establece en la resolución cuya apreciación tergiversó el Tribunal, que al ser la totalidad de las facturas emitidas por el contribuyente por la venta de madera, no tiene sentido que éste reclame crédito fiscal por la compra de productos que no se aplican a actos gravados ni a operaciones afectas, ni se encuentran directamente vinculados con la actividad

comercial del contribuyente (…) “… no obstante (…) en ningún momento probó [que] tuvieran relación con su actividad, es más, al revisar las facturas de venta que respaldan su actividad comercial, se comprobó que única y exclusivamente se dedicó a la venta de madera, razón por la cual el ajuste es procedente, ya que el reclamo de crédito fiscal no está acorde a lo establecido en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, pues las facturas presentadas no se aplican a actos gravados ni a operaciones afectas, ni se encuentran directamente vinculados con la actividad comercial del contribuyente. “La INCIDENCIA del vicio cometido en la sentencia recurrida, radica en que la Sala sentenciadora al tergiversar el contenido de las resoluciones citadas consideró que mi representada formuló erróneamente el ajuste, pues no se aceptaba el crédito fiscal por transportar madera, pero queda demostrado que no se trata de transporte de madera, sino de venta de madera y lo que se quiso evidenciar en las resoluciones al mencionar dichas facturas es que la actividad comercial del contribuyente no está vinculada con las facturas por la compra de pollos, fertilizantes y concentrados por las que pretende el reconocimiento del crédito fiscal. De haber apreciado correctamente las resoluciones tergiversadas, el Tribunal se habría percatado que mi representada formuló el ajuste de conformidad a lo establecido legalmente y el resultado habría sido distinto, ya que se hubiese confirmado el mismo. “2) Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, consistente

en facturas de venta del contribuyente, que obran a folios del cuarenta y cuatro al cincuenta y dos del expediente administrativo (…)“El Tribunal tergiversa por completo el sentido de las facturas, ya que las mismas respaldan la actividad comercial del contribuyente, evidenciando que éste se dedicó únicamente a la venta de madera (…) “Al analizar lo considerado por el Tribunal, se desprende que asume que es sobre esas facturas que no se quiere reconocer el crédito fiscal, sin embargo, estas facturas lo que generan es débito fiscal [es decir lo que se debe al fisco por la percepción del Impuesto al Valor Agregado] pues son facturas de venta de madera [actividad del contribuyente], las cuales son susceptibles de ser compensadas con las facturas de compras que generan crédito fiscal, es decir, aquellas que son por bienes o servicios que se aplican a actos gravados y a operaciones afectas, que se encuentren directamente vinculados con la actividad comercial del contribuyente. Lo anterior demuestra la tergiversación cometida sobre las facturas obrantes a folios del cuarenta y cuatro al cincuenta y dos del expediente administrativo. “La incidencia del vicio cometido fue determinante para las resultas del proceso, en virtud que al considerar la Sala que sobre las facturas mencionadas no se quiso reconocer crédito fiscal y que mi representada no las aceptaba por ser de transporte de madera, tergiversó no sólo el contenido de las facturas, ya que amparan la VENTA de madera, sino que también tergiversó el sentido de lo establecido por mi representada sobre ellas, ya que ésta solamente las mencionó

con el afán de demostrar que la actividad comercial del contribuyente únicamente había sido de venta de madera y que pretendía el reconocimiento de crédito fiscal por la compra de pollos, fertilizantes y concentrados. Si el Tribunal no hubiera tergiversado el contenido de las facturas citadas, habría resuelto de forma distinta al confirmar el ajuste formulado. “3) Error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, consistente en hojas de anexos de ajustes al crédito fiscal, que forman parte de la Audiencia PROV guión AUD guión DFRS guión SAT guión cero cero cero dos mil novecientos setenta guión dos mil tres, de fecha veintidós de abril de dos mil cuatro, que obran a folios del ciento sesenta y ocho al ciento setenta del expediente administrativo. “Se considera que el Tribunal cometió error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, al no analizar las hojas de anexos de ajustes al crédito fiscal contenidas en la Audiencia conferida al contribuyente, ya que al resolver en ningún momento hizo alusión a dichos nexos y el análisis de tales hojas es determinante para la resolución del presente caso, en virtud que contiene la descripción de las facturas sobre las cuales no se reconoció crédito fiscal, en donde se evidencia que los rubros por los que reclama crédito fiscal no están relacionados con la actividad comercial del contribuyente.“Se determinó la actividad a la cual se dedica el contribuyente al verificar las facturas de ventas efectuadas, las cuales corresponden en su totalidad a la venta de madera, sin embargo, las facturas ajustadas en el crédito fiscal corresponden

a diversos bienes que no se aplican a actos gravados ni a operaciones afectas, entre ellos destacan la compra de concentrados, fertilizantes y pollos; pero no hubo ningún documento o prueba que comprobara la relación de estos productos con la actividad del contribuyente, por lo que no es posible para la Administración Tributaria acceder a la devolución del crédito fiscal por estos rubros, puesto que se estaría actuando fuera del marco legal establecido dentro de la Ley del Impuesto al Valor Agregado para el reconocimiento del crédito fiscal; ya que el artículo 16 del cuerpo legal citado, vigente en el período auditado, es taxativo (…) “La incidencia del vicio cometido es determinante, dado que al omitir apreciar las hojas de anexos del ajuste al crédito fiscal, formulado al contribuyente, la Sala omitió verificar cual era el concepto de la facturas por las cuales no se reconoció crédito fiscal y de ese modo comprobar que las mismas no tenían relación con la actividad del contribuyente, por lo tanto que el ajuste había sido efectuado correctamente y en consecuencia, habría confirmado el ajuste formulado por mi representada al crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado. “JURISPRUDENCIA (…) “(Sentencia del 05-05-1988) (…) “(Recurso de Casación No. 49-96. Sentencia de fecha 04-02-1997)”. Alegaciones El contribuyente Gustavo Adolfo Solares Castillo, pese haber sido notificado debidamente del recurso de casación, no presentó alegatos en la fecha señalada para la vista. Análisis de la Cámara El submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba constituye el error en que incurre el juzgador en el proceso intelectivo de establecer con certeza los hechos que influirán en su criterio para resolver la controversia. Este error radica

El submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba constituye el error en que incurre el juzgador en el proceso intelectivo de establecer con certeza los hechos que influirán en su criterio para resolver la controversia. Este error radica en que el juzgador afirma que un documento auténtico expresa algo que no dice; a la inversa, cuando ese tribunal sostiene que el documento no dice algo que sí expresa; cuando se omite apreciar una prueba total o parcialmente; y cuando se tergiversa su contenido. En todas estas situaciones, el error debe resultar del simple cotejo de la sentencia con el documento o acto auténtico. Esta Cámara para proceder al análisis del presente submotivo y en vista que son varios los documentos acusados de error de hecho en su apreciación por tergiversación y por omisión, por parte del tribunal sentenciador, procederá a analizarlos de la siguiente forma: 1.- Error de hecho en la apreciación de las pruebas por tergiversación, consistente en resolución número SCRS guión cero ciento seis guión dosmil cuatro, emitida el ocho de septiembre de dos mil cuatro, por la Superintendencia de Administración Tributaria, que obra a folio doscientos ochenta y uno del expediente administrativo; asimismo, resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, número novecientos sesenta y dos guión dos mil cinco, del cuatro de noviembre de dos mil cinco; la cual obra a folio trescientos cincuenta y ocho del expediente administrativo. En la tesis que sustenta el presente submotivo, la entidad recurrente hace

referencia a: “… el tribunal a quo incurrió en el vicio denunciado, en virtud que con base en los documentos citados, el Tribunal consideró que el ajuste formulado no era procedente, pues “no encuentra contravención en el transporte de madera”; sin embargo, las resoluciones sobre las cuales se cometió el vicio denunciado en ningún momento indican que se haya formulado el ajuste por transportar madera”. 2.- Error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, consistente en facturas de venta del contribuyente, que obran a folios del cuarenta y cuatro al cincuenta y dos del expediente administrativo, a este respecto el casacionista manifiesta: “… La incidencia del vicio cometido fue determinante para las resultas del proceso, en virtud que al considerar la Sala que sobre las facturas mencionadas no se quiso reconocer crédito fiscal y que mi representada no las aceptaba por ser de transporte de madera, tergiversó no sólo el contenido de las facturas, ya que amparan la VENTA de madera, sino que también tergiversó el sentido de lo establecido por mi representada sobre ellas, ya que ésta solamente las mencionó con el afán de demostrar que la actividad comercial del contribuyente únicamente había sido de venta de madera y que pretendía el reconocimiento de crédito fiscal por la compra de pollos, fertilizantes y concentrados”. 3.- Error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, consistente en hojas de anexos de ajustes al crédito fiscal, que forman parte de la Audiencia PROV guión AUD guión DFRS guión SAT guión cero cero cero

dos mil novecientos setenta guión dos mil tres, de fecha veintidós de abril de dos mil cuatro, que obran a folios del ciento sesenta y ocho al ciento setenta del expediente administrativo. Para la presente objeción la administración tributaria, aduce que: “… La incidencia del vicio cometido es determinante, dado que al omitir apreciar las hojas de anexos del ajuste al crédito fiscal, formulado al contribuyente, la Sala omitió verificar cual era el concepto de las facturas por las cuales no se reconoció crédito fiscal y de ese modo comprobar que las mismas no tenían relación con la actividad del contribuyente, por lo tanto que el ajuste había sido efectuado correctamente”.Al efectuar el análisis correspondiente, esta Cámara estima necesario expresar, que la denuncia respecto del primer planteamiento, la administración tributaria está dirigida a que la Sala sentenciadora incurrió en error de hecho en la apreciación de las pruebas por tergiversación de la resolución número SCRS guión cero ciento seis guión dos mil cuatro, emitida el ocho de septiembre de dos mil cuatro, por la Superintendencia de Administración Tributaria, que obra a folio doscientos ochenta y uno del expediente administrativo y la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, número novecientos sesenta y dos guión dos mil cinco, del cuatro de noviembre de dos mil cinco; la cual obra a folio trescientos cincuenta y ocho del expediente administrativo; sin embargo al realizar el análisis correspondiente, lo que esta Cámara observa es que el tribunal sentenciador a lo que hace referencia es al

contenido de la patente de comercio del contribuyente, la cual establece que es “transporte de todo tipo de carga”; al ser esta misma actividad la expresada en facturas que se encuentran contenidas en los folios del cuarenta y cuatro al cincuenta y dos (44 al 52) del expediente administrativo, no puede precisarse que se esté tergiversando el contenido de las referidas resoluciones, cuando lo que analiza son las facturas en contraposición con la patente de comercio; por consiguiente no se aprecia que la Sala este arribando a una conclusión distinta respecto al contenido de los documentos sometidos a su análisis, siendo esa la razón por la cual desvanece el ajuste. Por lo que para el presente planteamiento se concluye que carece de sustento lo argumentado por la administración tributaria, pues su denuncia está dirigida a documentos distintos a los que la Sala apreció para el desvanecimiento del ajuste impugnado. De lo anterior, se deduce que no se configura el yerro en las resoluciones denunciadas. La administración tributaria para el segundo documento denunciado de error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, y que consistente en facturas de venta del contribuyente, que obran a folios del cuarenta y cuatro al cincuenta y dos (44 al 52) del expediente administrativo; se evidencia que la recurrente, a través del presente argumento ataca el mismo ajuste contenido en la impugnación anterior y que en su oportunidad la Sala sentenciadora revocó, por lo que resulta antitécnico su planteamiento, pues el mismo va dirigido a que la

Sala tergiversó el contenido de las facturas aludidas, lo cual como ya se indicó en párrafos precedentes, el órgano jurisdiccional lo que hace es pronunciarse a que la descripción de las referidas facturas, corresponde a transporte de madera, situación que coincide con el objeto al cual se dedica la contribuyente; por lo que no se evidencia que éstas hayan sido tergiversadas por la Sala sentenciadora.Con base en lo anterior, esta Cámara concluye que para el presente planteamiento, no se presentan los elementos fácticos que coincidan con lo aseverado por la administración tributaria, debiendo por consiguiente desestimar éste. En cuanto a la denuncia de que la Sala incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, consistente en hojas de anexos de ajustes al crédito fiscal, que forman parte de la Audiencia PROV guión AUD guión DFRS guión SAT guión cero cero cero dos mil novecientos setenta guión dos mil tres, de fecha veintidós de abril de dos mil cuatro, que obran a folios del ciento sesenta y ocho al ciento setenta del expediente administrativo. Al proceder al análisis correspondiente del presente documento acusado de haberse omitido, precisa hacer la observación que de conformidad con reiterada doctrina de este tribunal, la denuncia formulada no puede entrarse a analizar, en vista que es improbable que la Sala sentenciadora haya incurrido en la omisión de las hojas de anexos de ajustes al crédito fiscal, en vista que forman parte fundamental de la resolución administrativa que fue impugnada por la vía contencioso administrativa, que la

Sala sentenciadora no realizó la identificación expresa o particular de la misma, no significa que no la haya tomado en cuenta. Además, es pertinente hacer la aclaración que la recurrente, pretende que con un documento elaborado por esa misma entidad se cambié el sentido del fallo emitido, cuando que lo que se debió haber atacado, eran los documentos específicos que a criterio de la administración tributaria, no reunían los requisitos para ser tomados en cuenta para reconocer crédito fiscal. Esta Cámara derivado de lo anterior, no tiene más que pronunciarse en el sentido que el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación y por omisión a que se ha hecho referencia, es improcedente, por lo que el recurso de casación debe ser desestimado. CONSIDERANDO II En vista que la administración tributaria defiende intereses del fisco y tiene la obligación de agotar todos los recursos necesarios, se le exime del pago de costas y multa.

LEYES APLICABLES Artículos: 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621, 628 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. Desestima el recurso de casación.II. Por lo considerado, no se condena en costas a la interponente ni se impone la multa.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara

impone la multa. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero, Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Mynor Custodio Franco Flores, Magistrado Vocal Noveno. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.