124-2011 y 127-2011 04032013

04/03/2013 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO 124-2011 y 127-2011

Recursos de casación interpuestos por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA y PERENCO GUATEMALA LIMITED, contra la sentencia dictada el uno de febrero de dos mil once, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Violación de ley por inaplicación La violación de ley por inaplicación, acontece cuando el juzgador al momento de discernir sobre las leyes aplicables al caso sometido a su consideración, omite la norma pertinente al caso concreto y adopta equivocadamente como fundamento otra. Aplicación indebida de la ley a) Acontece cuando a la situación de hecho que se analiza, se aplica una norma no pertinente que fue creada y diseñada por el legislador para otro distinto supuesto fáctico y omite aplicar la norma adecuada al caso. b) Se aplica indebidamente el artículo 66 incisos n) y ñ) de la Ley de Hidrocarburos para acceder a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, pues lo referente al mismo se encuentra contenido en la ley especial, Ley del Impuesto al Valor Agregado, específicamente en su artículo 16, siendo ésta la norma aplicable. Interpretación errónea de la ley a) Es improcedente la interpretación errónea de la ley, cuando se invocan normas jurídicas que no fueron aplicadas por la Sala sentenciadora para la resolución de la controversia sometida a su conocimiento. b) No existe interpretación errónea del artículo 66 inciso n) de la Ley de Hidrocarburos, cuando la pretensión es la devolución del crédito fiscal en concepto del impuesto al valor agregado, pues dicho artículo no regula ese derecho.

LEYES ANALIZADAS

b) No existe interpretación errónea del artículo 66 inciso n) de la Ley de Hidrocarburos, cuando la pretensión es la devolución del crédito fiscal en concepto del impuesto al valor agregado, pues dicho artículo no regula ese derecho.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 66 incisos n) y ñ) de la Ley de Hidrocarburos y 5 del Acuerdo Gubernativo 412-84, Reglamento para la Aplicación del Régimen Tributario de la Ley de Hidrocarburos.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, cuatro de marzo de dos mil trece.Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el uno de febrero de dos mil once. IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES Interponentes: a) Superintendencia de Administración Tributaria, (que en lo sucesivo se denominará SAT), quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación Laura Rossana Bernal Bonilla; y, b) Perenco Guatemala Limited, quien actúa a través de su mandatario judicial con representación Fernando Arnoldo Mazariegos Castellanos.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Perenco Guatemala Limited solicitó devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado del período impositivo del uno de febrero al veintinueve de febrero del dos mil ocho.

II. La SAT formuló ajustes a la solicitud efectuada, contra esta resolución la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, que fue declarado con lugar parcialmente.

III. Contra esta resolución promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA

entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, que fue declarado con lugar parcialmente.

III. Contra esta resolución promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda y revocó parcialmente la resolución administrativa. Para el efecto consideró: «… la contribuyente solicitó la devolución del crédito fiscal (…) se le confirmó ajuste porque adquirió los bienes y servicios siguientes: manejo de persona, desayunos, almuerzos y cenas, seguros de vida y anexo de muerte, desmembramiento por accidente y de gastos médicos (…) El Tribunal (…) debe considerar lo siguiente: a) Como se dejó establecido con antelación, la parte demandante se rige por una ley de orden público, a cuyos mandatos debe acogerse y de los cuales derivan derechos y obligaciones que cumplir, para una “conveniente vida social”, que le compele, en el caso presente a cumplir con las “estipulaciones mínimas” determinadas en el encabezado del artículo sesenta y seis de la Ley de Hidrocarburos; b) Dentro de esas estipulaciones mínimas se encuentra la regulada en la literal n) del artículo sesenta y seis ibid (…). Dentro de las pruebas incorporadas legalmente al proceso, se encuentran las facturas para el pago de los servicios ya señalados con antelación, y que se refieren a los servicios contratados por la actora, así como la adquisición de activos fijos. También, dentro de la fotocopia del contrato de operaciones petroleras número dos guión ochenta y cinco suscrito por Perenco

Guatemala Limited y el Estado de Guatemala, se encuentra en numeral once punto cuatro punto veintidós del numeral cuatro de la cláusula décima primera (costos no recuperables), el cual dice: “Las primas de seguros a favor de funcionarios y demás trabajadores del contratista, cuando el beneficiario sea el contratista.” En el caso presente, en relación al endoso antes mencionado, elbeneficiario no es el contratista. En la literal ñ), segundo párrafo, del artículo sesenta y seis de la Ley de Hidrocarburos, se establece (…). Al enjuiciar todos los elementos, conceptos y valoración de las pruebas, el Tribunal sostiene la tesis que la resolución del Directorio debe revocarse parcialmente en atención a que la parte actora, en primer lugar tiene una ley específica, la cual se sustrae de la ley general, y la cual norma que todos aquellos pagos relacionados con el bienestar y la asistencia social de sus trabajadores constituyen gastos de operación y dentro de tal sentido dichos gastos están concatenados por la adquisición de servicios vinculados directamente con su actividad, sucede en igual forma con la adquisición de los activos fijos consistentes en las computadoras de marras; y, en segundo término, se reitera, debe aplicarse en casos como éste, la ley especial que priva sobre la ley general, máxime cuando el término actividad contenida en el artículo dieciséis de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se refiere a “Conjunto de operaciones o tareas propias de una persona o entidad” (…) y, en el caso sub iúdice, tales estipulaciones deben incluirse como mínimas en el contrato

de operaciones petroleras de explotación o exploración, siendo el gasto de operación. Ante la plena prueba presentada, el Tribunal acoge la pretensión de la entidad actora Perenco Guatemala Limited, debiendo revocar parcialmente el ajuste formulado y confirmarlo en lo que a los gastos de alimentación (desayunos, almuerzos y cenas se refiere), toda vez que los mismos se consideran gastos indirectos que no se encuentran vinculados dentro de lo que se denomina gasto de operación…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos Del recurso de la SAT a) Aplicación indebida de los artículos 66 literales n) y ñ) de la Ley de Hidrocarburos y 6 del Código Tributario. b) Violación de ley por inaplicación del segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Del recurso de Perenco Guatemala Limited Interpretación errónea de los artículos 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 66 inciso n) de la Ley de Hidrocarburos y 5 del Acuerdo Gubernativo 412-84, Reglamento para la Aplicación del Régimen Tributario de la Ley de Hidrocarburos. CONSIDERANDO I En virtud de la forma en que han sido planteados los submotivos de aplicación indebida y violación de ley por inaplicación, de acuerdo a la doctrina los mismos son complementarios, por lo que se analizarán en forma conjunta. Violación de ley por inaplicaciónEn el presente caso, la casacionista sobre este submotivo argumentó: «… si bien

es cierto, el segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado es citada en la sentencia recurrida, no es aplicada al caso. »Ya que como se indicó en el submotivo anteriormente relacionado de Aplicación indebida de la ley, se violentó el segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, porque se justificó la devolución de crédito fiscal proveniente del pago de una prima de seguro de vida y gastos médicos, a favor de los empleados de Perenco Guatemala Limited, cuando en realidad ese crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado no se deriva de la adquisición de un servicio

QUE SE UTILICE DIRECTAMENTE EN LA EXPORTACIÓN DE PETRÓLEO (…).

La ley específica en materia de hidrocarburos podrá considerar como gasto de operación la adquisición de un seguro médico y de vida, pero NO REGULA LA

DEVOLUCIÓN DE CREDITO (sic) FISCAL DEL IMPUESTO AL VALOR

AGREGADO…».

Alegaciones La entidad Perenco Guatemala Limited sobre este submotivo expuso que la Sala sentenciadora no dejó de aplicar el segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, no fundamentándose únicamente en esta norma, sino también en el resto de la normativa aplicable, en este caso la Ley de Hidrocarburos. Aplicación indebida de la ley La recurrente sobre este submotivo argumentó: «… Como se puede observar, la Sala sentenciadora considera a la Ley de Hidrocarburos como la ley específica para el caso sometido a su conocimiento, y encuentra en estos dos literales, la

justificación para que la devolución del crédito fiscal solicitado sea procedente, pues al darle el adjetivo de “ley específica”, afirma que es parte de la actividad exportadora petrolera de Perenco Guatemala Limited erogar en gastos que aseguren el bienestar y asistencia social de los trabajadores, sus familias y población aledaña. »Estos preceptos legales son indebidamente aplicados al caso, ya que parece ser que el tribunal olvida que el caso sujeto a su conocimiento es acerca de la procedencia del ajuste formulados al monto solicitado en concepto de DEVOLUCIÓN DE CRÉDITO FISCAL del Impuesto al Valor Agregado. »La devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado es un BENEFICIO FISCAL, el cual se rige por la ley específica por la materia, que es la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y no la Ley de Hidrocarburos (…). »Infringe los literales n) y ñ) de la Ley de Hidrocarburos ya que les da connotación de ley específica por la materia, cuando el hecho sujeto a prueba dentro del proceso contencioso administrativo era el ajuste al monto solicitado en concepto de devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado,por lo que no debe aplicarse otra ley que no sea la específica de la materia que es la LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. »Asimismo, se infringió el artículo 6 del Código Tributario, al haber aplicado los (sic) literales n) y ñ) de la Ley de Hidrocarburos porque omitió observar lo que

regula dicho artículo, que literalmente dice: “En caso de conflicto entre leyes tributarias y las de cualquier otra índole, predominarán en su orden, las normas de este Código o las leyes tributarias relativas a la materia específica de que se trate”». Alegaciones La entidad Perenco Guatemala Limited sobre este submotivo expuso que la Sala sentenciadora aplicó de manera correcta el artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos literales n) y ñ), conjuntamente con lo regulado en los artículos 6 del Código Tributario y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Análisis de la Cámara La violación de ley por inaplicación, acontece cuando el juzgador al momento de discernir sobre las leyes aplicables al caso sometido a su consideración, omite la norma que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos y adopta equivocadamente como fundamento otra. La aplicación indebida de la ley se da cuando a la situación de hecho que se analiza, se aplica una norma no pertinente que fue creada y diseñada por el legislador para supuesto fáctico distinto y omite aplicar la norma adecuada al caso. Deriva de que el hecho específico contemplado por la norma, no coincide con el caso particular concreto jurídicamente calificado. La casación es un recurso extraordinario que tiene por objeto anular una sentencia judicial, que contiene una incorrecta interpretación o aplicación de la ley, o que ha sido dictada con un procedimiento que no ha cumplido las solemnidades legales. http://es.wikipedia.org/wiki/Casaci%C3%B3n - cite_note-0#cite_note0La suprema función revisora de las actividades judiciales, que se atribuye al tribunal de casación, tiende tanto a defender el derecho objetivo, en su expresión formal, como a vedar que, por los desvaríos de una aplicación caprichosa, se quebrante aquella unidad que, por obvias razones de conveniencia social y aun política, debe prescindir su interpretación. Por lo tanto el tribunal de casación no es un órgano de la tutela jurídica privada que obra en interés de las partes, sino un órgano de fiscalización jurídica, que el Estado como garante de la justicia tiene a su servicio. El punto esencial del presente recurso tiene como objeto determinar si la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al dictar sentencia, aplicó indebidamente la ley que le sirvió de base para resolver el caso concreto que se le expuso en el planteamiento de la demanda contencioso administrativa y si derivado de ello, violó la ley por inaplicación de la que omitió emplear, así comoestablecer si infringió los artículos indicados por la entidad casacionista, que a criterio de ésta eran los idóneos para resolver la controversia. Para determinar lo anterior, es preciso examinar lo que la Sala sentenciadora argumentó en la parte considerativa de la sentencia que se impugna, así como las normas jurídicas sobre las cuales fundamenta las mismas. Al realizar el análisis de la sentencia impugnada se establece que la Sala sentenciadora para resolver el asunto sometido a su consideración, aplicó las literales n) y ñ) del artículo 66 de

la Ley de Hidrocarburos, argumentando en su decisión que el ajuste debía revocarse en atención a que la entidad contribuyente se regula por una ley específica, que se sustrae de la ley general y que debe aplicarse en casos como éste, la ley especial que priva sobre la general. Esta Cámara determina que la Sala sentenciadora aplicó indebidamente el artículo relacionado de la Ley de Hidrocarburos, pues si bien es cierto por las actividades que desarrolla la entidad contribuyente la misma se rige por la ley referida, también lo es que el caso objeto de estudio versa sobre la procedencia o no de la devolución de crédito fiscal en concepto del impuesto al valor agregado, y esto se encuentra regulado en la ley especial del impuesto relacionado, por lo que la controversia no debió de examinarse al tenor de la Ley de Hidrocarburos, pues el quid iuris versaba sobre un aspecto propio de un tributo determinado. Por lo anterior, al haber aplicado la Sala sentenciadora los incisos n) y ñ) del artículo 66 de la Ley del Hidrocarburos, lo hizo de forma indebida, pues la norma relacionada no era la idónea para la resolución de los hechos relacionados en el proceso, esto en detrimento de la norma efectivamente aplicable como lo es el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, segundo párrafo, por lo que en atención al artículo 6 del Código Tributario, la norma especial es la que regula lo referente a la devolución del crédito fiscal, y no la Ley de Hidrocarburos, como

erróneamente fue considerado por la Sala sentenciadora. Por lo que, esta Cámara en el deber de aplicar correctamente la ley respectiva para decidir el caso puesto en conocimiento, debe declarar procedente el recurso de casación y dictar la resolución que en derecho corresponde, aplicando la ley de la materia correspondiente al caso concreto; esto con la finalidad que las sentencias dictadas en materia tributaria, deban fundamentarse adecuadamente aplicando las normas tributarias sin permitir que éstas sean suplantadas por otra ley. En ese sentido, entrando en materia, se analiza el ajuste efectuado por la SAT consistente en ajuste al crédito fiscal del impuesto al valor agregado del mes de febrero de dos mil ocho, por la adquisición de seguros de vida y anexo de muerte, desmembramiento por accidente y gastos médicos, para los empleados de la entidad contribuyente, los cuales consideró eran improcedentes por no utilizarse directamente en la actividad exportadora de la entidad petrolera, aunado a que enla exposición de su tesis hace referencia únicamente dichos rubros, no así, a otros que fueron objetos del mismo ajuste, por lo que el análisis versará únicamente en cuanto a la adquisición de estos gastos. Al respecto, esta Cámara ha sido del criterio que los seguros de vida y anexo de muerte, desmembramiento por accidente y gastos médicos, son siempre en resguardo de la vida y seguridad de la mano de obra que la empresa tiene a su disposición para el cumplimiento de la actividad a la que se dedica, debido al tipo de producto que exporta, en virtud de ser altamente inflamable y peligroso; y sin

estos la entidad petrolera no tendría la autorización para operar no pudiendo generar su renta gravada; por lo tanto, es evidente que están directamente relacionados con la actividad de la empresa y deben ser considerados para efectos del derecho a la devolución de crédito fiscal, de conformidad con el contenido del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor agregado, reformado por el Decreto número 20-2006 del Congreso de la República, el cual estaba vigente en la época del período auditado; que literalmente decía en su parte conducente: «Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente…», En consecuencia, la sentencia emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el uno de febrero de dos mil once, debe casarse por los submotivos de aplicación indebida y violación de ley por inaplicación, dictar la que en derecho corresponde de conformidad con lo que establece el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil; con el propósito de fundamentar adecuadamente la decisión y corregir el error de haber aplicado indebidamente la Ley de Hidrocarburos para revocar el ajuste que se analizó y de haber violado por inaplicación la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Así como también, declarar

que la entidad Perenco Guatemala Limited, tiene derecho a la devolución del crédito fiscal por los rubros de seguros de vida y anexo de muerte, desmembramiento por accidente y gastos médicos, y hacer las demás declaraciones que en derecho corresponde. CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley Sobre este submotivo la casacionista argumentó: «… INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 16 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, VIGENTE EN EL PERÍODO IMPOSITIVO AUDITADO (…).»En el caso sentenciado por la Sala Tercera de lo Contencioso Administrativo, ésta interpretó erróneamente el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ya que los servicios de alimentación para sus trabajadores contratados por mi mandante fueron servicios utilizados por ésta en su respectiva actividad (…) »En ese mismo orden de ideas el segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que en el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. »En tal sentido, al fallar en la forma en que lo hizo la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, interpreta erróneamente el segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ya que mi mandante como contribuyente exportador tiene derecho al crédito fiscal por la utilización de

servicios que utilice directamente en su actividad (…) »En el proceso contencioso administrativo que da origen al presente recurso extraordinario de casación quedó plenamente probado que los servicios de alimentación que mi mandante contrató están destinados a proveer de alimentos a sus trabajadores pues para mi representada es de suma importancia e indispensable contratar estos servicios de suministros de alimentos porque los campamentos y las áreas de producción (…) son lugares ubicados a distancias muy lejanas en áreas aisladas y sin acceso a satisfactores de elementales necesidades humanas (…). »SUBMOTIVO DE INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 66, INCISO n) DE LA LEY DE HIDROCARBUROS (…) »En este sentido cabe señalar que la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpretó erróneamente el inciso n) del artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos ya que mi mandante lleva a cabo sus operaciones en los departamentos de Petén, Alta Verapaz e Izabal, departamentos en los cuales existen diferentes centros de trabajo situados a distancias muy lejanas (…). Es por tal razón que los gastos por alimentación en que incurrió mi mandante fueron generados directamente para la mano de obra que se encuentra vinculada directamente a la actividad de mi representada y específicamente al proceso productivo y de exportación (…). En tal sentido la Sala sentenciadora interpreta erróneamente la norma citada y lo hace también de manera contradictoria pues al inicio de su considerando reconoce que mi mandante se rige por una ley especial (la Ley de Hidrocarburos) que es de orden público; que la misma compele a mi

mandante al cumplimiento de estipulaciones mínimas (…).»INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 5 DEL ACUERDO GUBERNATIVO NÚMERO 412-84, REGLAMENTO PARA LA APLICACIÓN DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO DE LA LEY DE HIDROCARBUROS: »La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpretó erróneamente por no aplicarlo al caso sometido a su decisión, el artículo 5 del Acuerdo Gubernativo número 412-84, el cual establece (…). El artículo reglamentario en referencia debió, la Sala Sentenciadora, citarlo en su sentencia y analizarlo así como correlacionarlo con las normas jurídicas que sometió a análisis…». Alegaciones La SAT expuso, en cuanto al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que la Sala sentenciadora inaplicó dicho norma, por lo que no es procedente el submotivo invocado, ya que no es posible interpretar erróneamente una norma que no fue aplicada. En lo relativo al artículo 66 inciso n) de la Ley de Hidrocarburos expone que la recurrente no desarrolló una tesis clara y concisa, que no existe yerro en la hermenéutica al considerarlo un gasto indirecto y que dicho precepto no fue relevante para motivar el desvanecimiento del ajuste. Finalmente en lo referente al artículo 5 del Acuerdo Gubernativo 412-84, expone que el mismo no fue aplicado en la sentencia, siendo improcedente alegarse que el mismo fue interpretado de forma errónea. Análisis de la Cámara

El submotivo de interpretación errónea de la ley acontece cuando el juzgador al interpretar la norma que se aduce infringida, le da un sentido y alcance distinto del que le corresponde atendiendo a las reglas de la hermenéutica jurídica. La recurrente indica que la Sala sentenciadora incurrió en interpretación errónea de una serie de normas legales, que a su criterio sirvieron para sustentar el fallo que se impugna, para el efecto se procederá a realizar un análisis de cada una de las normas jurídicas: a) Artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado: previamente a analizar el artículo relacionado deviene indispensable realizar ciertas aclaraciones sobre la procedencia del submotivo invocado. Para que sea procedente la interpretación errónea de la ley se requiere como conditio sine qua non que la norma haya sido efectivamente aplicada por la Sala sentenciadora, pues únicamente así podría producirse una interpretación errónea en cuanto a su contenido y alcance, ya que es contrario a las reglas y principios de la lógica, interpretar una norma cuando esta no ha sido aplicada para la resolución de la controversia. En el caso de mérito es pertinente analizar lo considerado por la Sala sentenciadora, a efecto de verificar si dicha norma jurídica fue aplicada para confirmar la procedencia del ajuste denunciado, para el efecto en la sentenciaimpugnada se expuso: «… Ante la plena prueba presentada, el Tribunal acoge la pretensión de la entidad actora Perenco Guatemala Limited, debiendo revocar parcialmente el ajuste formulado y confirmarlo en lo que a los gastos de

alimentación (desayunos, almuerzos y cenas se refiere), toda vez que los mismos se consideran gastos indirectos que no se encuentran vinculados dentro de lo que se denomina gastos de operación…», de la lectura de la argumentación vertida por la Sala sentenciadora se evidencia que el ajuste fue confirmado, por considerarlo un gasto indirecto, que carecía de vinculación con los gastos de operación. Al realizar el análisis comparativo con lo dispuesto en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente al período impositivo, se concluye que la Sala sentenciadora no se fundamentó en el artículo relacionado para determinar la procedencia del ajuste referido, aunado a lo anterior, como lo expuso la Cámara al resolver los submotivos invocados por la SAT, en el considerando anterior, la Sala sentenciadora inaplicó el artículo relacionado, pues su fallo para determinar la procedencia o improcedencia de la devolución del crédito fiscal se fundamentó en el artículo 66 incisos n) y ñ) de la Ley de Hidrocarburos, y no en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que dicha Sala no pudo haber interpretado erróneamente el mismo, al no haber sido aplicado. Por las razones expuestas, el submotivo invocado respecto al artículo relacionado debe desestimarse. b) Artículo 5 del Acuerdo Gubernativo número 412-84, Reglamento para la Aplicación del Régimen Tributario de la Ley de Hidrocarburos: al esgrimir la tesis que fundamenta el presente submotivo realiza las argumentaciones

siguientes: «… La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo interpretó erróneamente por no aplicarlo al caso sometido a su decisión…», de igual forma expuso: «… El artículo reglamentario en referencia debió, la Sala Sentenciadora, citarlos en su sentencia y analizarlo así como correlacionarlo con las normas jurídicas que sometió a análisis…». De las argumentaciones vertidas por la recurrente, se verifica que las mismas tienen por objeto denunciar la inaplicación del artículo reglamentario referido, sin embargo, invoca el presente submotivo que tiene por objeto denunciar una infracción diferente, por lo que si la casacionista consideraba que el artículo relacionado debió ser aplicado para la resolución de la controversia y la Sala omitió fundamentarse en el mismo, debió invocar el submotivo dentro del cual podría encuadrarse dicha infracción. De lo anterior, esta Cámara concluye que la tesis adolece de planteamiento defectuoso, aspecto que no puede ser subsanado de oficio y que imposibilita el conocimiento del fondo de la pretensión, por lo que debe desestimarse el submotivo del artículo señalado.c) Artículo 66 inciso n) de la Ley de Hidrocarburos: la entidad casacionista al invocar este submotivo indicó: «… interpretó erróneamente el inciso n) del artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos, puesto que no obstante reconocer que mi mandante se rige por una ley de orden público, a cuyas mandatos debe acogerse, que le compele a cumplir con las estipulaciones

mínimas determinadas en el artículo sesenta y seis de la Ley de Hidrocarburos y de reconocer que por bienestar debe entenderse el estado de la persona en el que se le hace sensible el buen funcionamiento de su actividad somática y psíquica, al valorar e interpretar la norma jurídica contenida en el inciso n) del artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos no reconoce los alimentos como gastos directos vinculados con los gastos de operación…». El aspecto toral que expone la recurrente es que la adquisición de servicios de alimentación no hayan sido considerados como gastos de operación, sino como gastos indirectos, como lo sostuvo la Sala sentenciadora en la sentencia impugnada; para determinar si efectivamente existió interpretación errónea del inciso del artículo señalado, y si ésta efectivamente incidió en la forma de resolver, es pertinente realizar las siguientes consideraciones. El inciso n) del artículo 66 de la Ley de Hidrocarburos, estipula: «La obligación del contratista de llevar a cabo obras que se especifiquen para asegurar el bienestar y la asistencia social, de sus trabajadores, sus familiares y la población de las áreas aledañas al área de contrato». El inciso relacionado contiene ciertas obligaciones que deben ser cumplidas por el contratista, en virtud del contrato de participación en la producción, específicamente las referentes al bienestar y asistencia social de sus trabajadores, pero dentro del contenido del mismo no se hace referencia a que el cumplimiento de dichas obligaciones puedan ser consideradas como gastos de operación, sino que únicamente se limita a señalar de forma general cuáles son

las obligaciones en dichos aspectos. Por el contrario, la Sala sentenciadora para determinar que dichos gastos son indirectos se fundamenta en el inciso ñ) del artículo relacionado, pues en éste es donde se determinan qué gastos deben considerarse como de operación, por lo que, la recurrente al formular su tesis lo hizo de forma parcial, pues al señalar únicamente el inciso n) del artículo relacionado obvió hacer referencia al inciso ñ) de la misma norma jur