131-2007 18092007 Ministerio de Finanzas

18/09/2007 – Contencioso Administrativo 131-2007

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Recurso de casación interpuesto por HUGO EDUARDO BETETA MENDEZ-RUIZ, en su calidad de Ministro de Finanzas Públicas, contra la sentencia de fecha dieciséis de marzo de dos mil siete, proferida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY Incurre en Interpretación errónea de la Ley, la Sala que estima que un anticipo en una transacción comercial, es un acto gratuito y no oneroso, y que como consecuencia, no existe obligación de extender la factura respectiva.

Cuando en una transacción comercial, se acuerda un anticipo, y éste se deduce del precio final de venta, dicho anticipo constituye una transferencia parcial de bienes a título oneroso, por lo que se produce el hecho generador y surge la obligación tributaria de extender la factura correspondiente, o en su defecto, es procedente la imposición de una multa por omisión de dicha obligación.

Leyes analizadas: artículo 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL. Guatemala, dieciocho de septiembre de dos mil siete. Integrada con los suscritos. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por el MINISTERIO DE FINANZAS, a través del Ministro Hugo Eduardo Beteta Méndez-Ruiz, contra la sentencia proferida por la Sala

Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de dieciséis de marzo dedos mil siete, dentro del proceso de la misma naturaleza promovido por Alimentos Congelados Monte Bello Sociedad Anónima. ANTECEDENTES I) El dos de febrero de mil novecientos noventa y seis, la Dirección General de Rentas Internas, Departamento del Impuesto al Valor Agregado, Sección de Auditoría, nombró auditor fiscal para que verificara la cumplimiento de las obligaciones tributarias correspondientes al periodo de julio de mil novecientos noventa y dos a diciembre de mil novecientos noventa y cuatro a la entidad Alimentos Congelados Monte Bello, Sociedad Anónima.

1. Con fecha veintinueve de agosto de mil novecientos noventa y seis, se le confirió audiencia a la mencionada entidad para que se manifieste en virtud de las multas impuestas en su contra.
2. El once de septiembre de mil novecientos noventa y seis, la entidad referida evacuó la audiencia conferida.
3. Con fecha veintiséis de junio de mil novecientos noventa y siete, la Dirección General de Rentas Internas, Departamento de Análisis y Liquidación emitió la resolución número seis mil trescientos veinticuatro, en la cual resuelve confirmar la multa de ciento cincuenta mil quetzales por no emitir facturas o comprobantes.
4. Contra la resolución ya identificada, la entidad afectada interpuso recurso de revocatoria, que fue resuelto mediante la resolución número trescientos veinticuatro guión dos mil emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas el veintiséis de julio de dos mil, la que al resolver declaró sin lugar, en consecuencia confirmó la resolución impugnada.
5. El siete de diciembre de dos mil, Alimentos Congelados Monte Bello,

veintiséis de julio de dos mil, la que al resolver declaró sin lugar, en consecuencia confirmó la resolución impugnada.

1. El siete de diciembre de dos mil, Alimentos Congelados Monte Bello, Sociedad Anónima, promovió proceso contencioso administrativo contra la resolución referida.
2. El cinco de noviembre de dos mil uno, el Ministerio de Finanzas Públicas, contestó la demanda en sentido negativo.VIII) La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, con fecha dieciséis de marzo de dos mil siete, declaró con lugar la demanda, revocando la resolución ya relacionada.
3. El Ministerio de Finanzas Públicas, interpone recurso de casación con fecha dieciocho de abril de dos mil siete, que ahora se conoce.

DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala, con fundamento en lo considerado y leyes citadas, al resolver, declaró: “I) Con lugar la demanda planteada en la vía Contencioso Administrativa por Alimentos Congelados Monte Bello, Sociedad Anónima, en contra del Ministerio de Finanzas Públicas; II) Como consecuencia del pronunciamiento anterior, REVOCA la resolución número trescientos veinticuatro guión dos mil (324-2000), de fecha veintiséis de julio de dos mil, emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas; así como la que le sirve de antecedente contenida en la resolución número seis mil trescientos veinticuatro (6324), emitida por la Dirección General

de Rentas Internas del Ministerio de Finanzas Públicas, el veintiséis de junio de mil novecientos noventa y siete, las cuales quedan sin ningún valor y efectos legales.” Para llegar a la anterior conclusión, la Sala consideró: “[...] Que el artículo 2º, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto 27-92 del Congreso de la República, para efectos tributarios, define como venta todo acto que sirva para transferir a título oneroso el dominio total o parcial de bienes muebles, lo que significa que para determinar si un anticipo es o no venta, el análisis debe hacerse en relación con cada acto de anticipo efectuado por el contribuyente; por lo que es preciso analizar si los anticipos, considerados en su individualidad, es decir como actos de entrega de bienes muebles, son o no onerosos en sí mismos, a efecto de determinar si se adecuan al elemento objetivo del hecho generador, configurado en la ley tributaria de que se trata. En este orden de ideas puede observarse que, en el presente caso, se dieron bienes en anticipo con el objeto de que quien los recibiera los utilizara para proporcionar posteriormente productos agrícolas destinados a la venta, deduciéndose del precio de estos últimos losanticipos efectuados; en virtud de lo cual la venta efectivamente se realizó en relación con estos últimos productos pero no con los anticipos recibidos, y puesto que estos integraban parte del precio de los productos vendidos al contribuyente, haciéndose efectivo su valor como parte del precio de estos últimos al momento de la liquidación de las operaciones respectivas, los anticipos en sí mismos carecían de onerosidad. En otras palabras, la onerosidad de anticipos era inexistente, puesto que al formar parte del precio de los productos que, quienes recibían los anticipos, vendían al contribuyente, dichos anticipos se efectuaron a

carecían de onerosidad. En otras palabras, la onerosidad de anticipos era inexistente, puesto que al formar parte del precio de los productos que, quienes recibían los anticipos, vendían al contribuyente, dichos anticipos se efectuaron a título gratuito y no oneroso. En tal virtud, carecían de la característica de onerosidad que la ley exige, para que las transferencias de dominio, sean consideradas como parte del presupuesto de hecho establecido por la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Siendo la Ley, la única fuente de la obligación tributaria y, en el caso de los anticipos, por carecer éstos de onerosidad, no surgió la obligación tributaria fundamental de pagar el tributo regulado en dicha ley y, por lo tanto, tampoco surgieron las obligaciones accesorias que la misma establece, como lo son la expedición de facturas por cada anticipo, obligaciones que sólo tienen por objeto documentar el cumplimiento de la obligación tributaria fundamental. En tal virtud, no era obligatoria legalmente la expedición de facturas y, por lo tanto, no se cometió infracción tributaria alguna; por lo que tampoco es procedente imponer sanciones por violación a deberes formales inexistentes. Por otra parte, y tomando en cuenta que las infracciones por violación a deberes formales, como sucede en el caso que se analiza, están vinculadas al cumplimiento de la obligación tributaria fundamental, de haber surgido legalmente esta obligación, la administración tributaria no debió haberse circunscrito sólo a la imposición de las multas; sino que, además, hubiera tenido la obligación de ajustar el monto del tributo omitido, en cuyo caso, la sanción a imponer hubiera sido la correspondiente a omisión de ingresos, de acuerdo con lo establecido en el Código Tributario. Tomando en cuenta que la función de este Tribunal es el

ajustar el monto del tributo omitido, en cuyo caso, la sanción a imponer hubiera sido la correspondiente a omisión de ingresos, de acuerdo con lo establecido en el Código Tributario. Tomando en cuenta que la función de este Tribunal es el control de la juridicidad de los actos de la administración tributaria y que el análisis precedente se fundamenta en el estudio de los documentos que existentanto en el expediente administrativo como en el formado en esta instancia, apreciados con las reglas de la sana crítica, se llega a la conclusión de que las multas impuestas son improcedentes, lo que así se hará constar en la parte resolutiva de este fallo.” DEL RECURSO DE CASACIÓN El Ministerio de Finanzas Públicas, a través del ministro Hugo Eduardo Beteta Méndez-Ruiz, interpuso recurso de casación por motivo de fondo y submotivo de interpretación errónea de las leyes, contenido en el artículo 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y Mercantil. El casacionista estima infringido el artículo 2 numeral 1 del Decreto número veintisiete guión noventa y dos del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY En cuanto al submotivo invocado interpretación errónea de la ley, el casacionista argumenta: “La Sala sentenciadora ha violado por interpretación errónea el artículo 2 numeral 1º del Decreto número 27-92 del Congreso de la República,

Ley del Impuesto al Valor Agregado, cuando señala: ‘Definiciones. Para los efectos de esta ley se entenderá: 1) Por venta: Todo acto o contrato que sirva para transferir a título oneroso el dominio total o parcial de bienes muebles o inmuebles situados en el territorio nacional...’. La violación cometida por la Sala consiste en que le da características de no onerosos a los anticipos en especie que la entidad contribuyente hace a los agricultores, o sus proveedores, y que luego rebaja del precio de venta. Es decir que esos anticipos si son onerosos, porque al formar parte de la venta, rebajan el precio total de la misma. El hecho de que sean en especie los anticipos, no los excluye de que se haya transferido el dominio total o parcial de los bienes muebles consistentes en los insumos que la entidad contribuyente proporciona a los agricultores. En tal sentido esos anticipos están sujetos –por su onerosidada la exigencia documental de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en su forma vigente en la fecha del ajuste; situaciónque incumplió la entidad contribuyente y que es el motivo del proceso contencioso administrativo objeto de la sentencia examinada. El propio contribuyente acepta expresamente esta situación, cuando expone en distintas ocasiones lo siguiente: a) En el memorial de evacuación dela audiencia conferida (fecha once de septiembre de mil novecientos noventa y seis, folio quince del expediente administrativo) dice: ‘... adquieren los insumos del fabricante, para posteriormente entregarlos directamente a los productores, sin el

requerimiento del pago del valor de los insumos por parte de los agricultores, ya que este valor se descuenta del pago de los vegetales comprados al productor...’ b) En el recurso de revocatoria presentado con fecha cuatro de julio de mil novecientos noventa y siete (folio treinta y seis del documento arriba citado), expone: ‘...adquiere los insumos del fabricante, para posteriormente entregarlos directamente a los productores, sin el requerimiento previo del pago del valor de los insumos por parte de los agricultores, ya que este valor se descuenta del pago de los vegetales comprados al productor.’ c En el memorial de demanda, página cinco, vuelto, expone: ‘...adquieren los insumos del fabricante, para posteriormente entregarlos directamente a los productores, sin el requerimiento previo del pago del valor de los insumos por parte de los agricultores, ya que este valor se descuenta del pago de los vegetales comprados al productor.’ Las propias palabras escritas de la entidad contribuyente aceptan expresamente que existe un pago del producto, y que los insumos son descontados del pago final al productor, y en consecuencia –si son parte de un pagotienen valor, por lo tanto son onerosos estos anticipos y no carentes de onerosidad, como indica la Sala sentenciadora. El error cometido en la interpretación de la ley que señalo como violado, consiste en no dar carácter de onerosidad a los anticipos en forma de insumos o bienes, cuando en realidad forman parte del precio y si se rebajan del mismo, como acepta la entidad contribuyente, son completamente onerosos. Es decir que sí existe una venta en la transferencia de dominio de los bienes, porque forman parte del precio final y se descuentan del mismo. La Sala asienta que no eraobligatoria la expedición de facturas y que no hubo infracción tributaria alguna, lo

existe una venta en la transferencia de dominio de los bienes, porque forman parte del precio final y se descuentan del mismo. La Sala asienta que no eraobligatoria la expedición de facturas y que no hubo infracción tributaria alguna, lo que resulta inexacto de conformidad con las constancia (sic) del expediente administrativo y de su análisis a la luz de la ley que erróneamente interpretó la Honorable Sala Segunda de lo Contencioso Administrativo.” ANÁLISIS Existe interpretación errónea de la ley cuando la Sala sentenciadora estima que “un anticipo en una transacción comercial, es un acto gratuito y no oneroso, y que como consecuencia, no existe obligación de extender la factura respectiva”. En el presente caso se invoca dicho submotivo por el casacionista con base en el argumento de que la Sala no les dio el carácter de onerosidad a los anticipos en forma de insumos o bienes, cuando en realidad forman parte del precio y si se rebajan del mismo, como acepta la entidad contribuyente, son completamente onerosos, es decir que si existe una venta en la transferencia de dominio de los bienes, porque forman parte del precio final que se descuentan del mismo, o sea que era obligatoria la expedición de facturas, pero la Sala asienta que no era obligatoria la expedición de facturas y que no hubo infracción tributaria alguna, lo que resulta inexacto de conformidad con las constancias del expediente administrativo y de su análisis a la luz de la ley que erróneamente interpretó la Honorable Sala. Al hacer el examen correspondiente, se establece que el quid del asunto es determinar si el hecho de recibir anticipos en la actividad comercial de la entidad Alimentos Congelados Monte Bello, Sociedad Anónima, constituyen un acto que sirva para la transferencia de bienes a título oneroso y como consecuencia debe

determinar si el hecho de recibir anticipos en la actividad comercial de la entidad Alimentos Congelados Monte Bello, Sociedad Anónima, constituyen un acto que sirva para la transferencia de bienes a título oneroso y como consecuencia debe extenderse la factura correspondiente. Al respecto, se estima que dada la naturaleza de las relaciones comerciales, un anticipo es un acuerdo previo y parcial de una negociación que se concretará a futuro. Los anticipos forman parte del precio total del bien, el cual el comprador pagará el precio total del bien. En el presente caso, se advierte que, efectivamente, la entidad contribuyente reconoce que en las negociaciones en las cuales ha recibido anticipos, al momento de concretar o completar la transacción, deduce del precio del bien, el anticiporecibido. En tales circunstancias, se infiere que los anticipos a que se refiere la autoridad tributaria, representan un acuerdo previo y parcial de un acto que no es mas que una transacción comercial, es decir una venta, por lo que al analizar la sentencia impugnada se advierte que la Sala incurrió en interpretación errónea del artículo 2 numeral 1 de la ley del Impuesto al Valor Agregado, pues al reconocer el contribuyente que los anticipos eran descontados del propio precio final, estos actos previos se convierten en onerosos, es decir, una venta que transfiere el dominio parcial de los bienes, por lo que se produce el hecho generador del impuesto, con lo que surgió la obligación de extender las facturas correspondientes.. En consecuencia, al incumplir dicha exigencia legal, se incurrió en la infracción tributaria que dio lugar a la imposición de la multa respectiva. De ahí que por lo expuesto, debe casarse la sentencia impugnada, y al resolver conforme a derecho, debe confirmarse las resoluciones administrativas

incurrió en la infracción tributaria que dio lugar a la imposición de la multa respectiva. De ahí que por lo expuesto, debe casarse la sentencia impugnada, y al resolver conforme a derecho, debe confirmarse las resoluciones administrativas antecedentes del caso de referencia, en virtud que la multa impuesta se encuentra conforme a derecho. CONSIDERANDO II Por estimar que la parte vencida litigó con evidente buena fe, esta cámara la exime del pago de las costas procesales causadas en este proceso, basadas en lo que establece el artículo 574 del Código Procesal Civil y Mercantil. LEYES APLICABLES Artículos citados y 66, 67, 79, 619, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 77, 79 inciso a), 141, 143 y 149 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL, con apoyo en lo considerado y leyes citadas al resolver, declara: I) Procedente el recurso de casación interpuesto por Hugo Eduardo Beteta Méndez-Ruiz en calidad de Ministro de Finanzas Públicas; II) CASA la sentencia de fecha dieciséis de marzo del año dos mil siete, dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo; III) En consecuencia se confirman las resoluciones números trescientos veinticuatro guión dos mil (324-200), de fecha veintiséis de julio deldos mil, emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas; así como la que le sirve de antecedente contenida en la resolución número seis mil trescientos veinticuatro, (6324), emitida por la Dirección General de Rentas Internas del

de antecedente contenida en la resolución número seis mil trescientos veinticuatro, (6324), emitida por la Dirección General de Rentas Internas del Ministerio de Finanzas Públicas, el veintiséis de junio de mi novecientos noventa y siete. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedente a donde corresponde.

Víctor Manuel Rivera Woltke, Magistrado Vocal Octavo; Edgar Raúl Pacay Yalibat, Magistrado Vocal Sexto; Leticia Stella Secaira Pinto, Magistrado Vocal Décimo; Carlos Enrique de León Córdova, Magistrado Décimo Primero. Jorge Guillermo Arauz Aguilar, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.