139-2016 25092017 Superintendencia de Administracion Tributaria

25/09/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO139-2016 Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada el veintinueve de enero de dos mil dieciséis, por la Sala Segunda del Tribuna Aplicación indebida y violación de leySe configuran estos submotivos, cuando el juzgador al momento de decidir sobre la ley que es aplicable a los hechos controvertidos, selecciona una norma que no es pertinente, cuya hipótesis jurídica no enLEArtículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 2 inciso 8 y 11 inciso 6 ambos de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. CORTE

Guatemala, veinticinEn cumplimiento de la sentencia de amparo en única instancia emitida por la Corte de Constitucionalidad el veintiuno de agosto de dos mil diecisiete, dentro del expediente número un mil cuatrocientos catorde lo Contencioso Administrativo el veintinueve de enero de dos mil dieciséis. IDENTIFII. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandatario especial judicial con representación, Jorge Augusto SamayII. Parte contraria: Productora de Materiales de Construcción Hincapié, Sociedad Anónima, la cual fue absorbida por la entidad Productos Mineros de Guatemala, Sociedad Anónima, que actúa por medIII. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio del personero de la Nación, José Raúl Herrera González. CUEI. La SAT verificó el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad contribuyente, de esa fiscalización le formuló y confirmó ajustes al impuesto de timbres fiscales y de papel sellado especial quetzales (Q 33,000.00).II. En contra de la resolución administrativa, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria mismo que fue declarado sin lugar, por el Directorio de la SAT.III. En contra de dicha resolución se promovió el proceso contencioso administrativo. RESUMEN DELa Sala declaró con lugar la demanda promovida y revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró:

«… “IMPUESTO DE TIMBRES FISCALES Y DE PAPEL SELLADO ESPECIAL PARA PROha distribuido utilidades por medio de cupones (de acciones) número quince, dieciséis y diecisiete en los cuales se cubrieron los timbres fiscales, no así el cupón número dieciocho (…) Por su parte la actcuestionamientos de otro orden que no sean estrictamente jurídicos. Por consiguiente se afirma que el pago o recepción de dividendos contra entrega de cupones son dos fases simultaneas, concatenadas pago de los intereses resarcitorios que se incluyen en la resolución controvertida, pues dada la circunstancia que por ser improcedente el impuesto que reclama la administración tributaria; consecuentemrevocación deberá revocarse también la multa e intereses resarcitorios que se incluyen en la resolución impugnada. Por su parte esta Sala es de la concepción que la ley del timbre establece un impuesto dtributo documentario (…) ya que el acto efecto lo constituyen los documentos públicos o privados; en forma especifica los artículo 1, 2 y 3, declara afectos los documentos que contengan los actos y contraobjeto de los cupones es el pago de dividendos; por lo que no obstante lo establecido en el numeral 8 del artículo 2 antes referido, cuando el comprobante de pago sea con cupones de acciones, los misque efectivamente la Superintendencia de Administración Tributaria ha formulado ajustes a la base imponible por la cantidad de cinco millones quinientos mil quetzales (Q.5,500,000.00), dicho ajuste cSuperintendencia de Administración Tributaria, y en resoluciones anteriores emitidas por esta y otras Salas de lo Contencioso Administrativo que

son repetitivas, debido a que el impuesto ajustado tambiénafectos y que son objeto del impuesto, dentro del cual el numeral 8 establece (…) Dicho numeral fue adicionado por medio del artículo 13 del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guadichas reformas el Congreso de la República confirmó las exenciones que ya venían siendo reparadas por la Administración Tributaria y por lo tanto le daban la razón a la contribuyente. En tal sentido doperaciones contables o electrónicas, se emitan o no los documentos de pago, quedaran dentro del ámbito de aplicación del impuesto a los timbres fiscales, dicha norma es extensiva, que extralimita de alguna primera confrontación normativa de fondo, ya que si la propia Ley (De Timbres Fiscales), es un impuesto de naturaleza documental y así fue plasmado por el Legislador, en esa vinculación positiva que tributaria, es necesario que el mismo cumpla con dicha naturaleza, en puridad normativa del principio de seguridad jurídica, siendo este (principio) como bien lo incida el jurista Vicente Oscar Díaz (…) Es popor parte del ente administrativo encargado de la fiscalización frente al contribuyente, es por ello que el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, establece dicho principio como uque es necesario que el legislador en su actividad debe de concretar la norma en forma tal que la previsibilidad sea un elementos fundamental para crear la seguridad jurídica como principio que se exige y l(…) Esta norma, formula una exención directa a las acciones y todos los elementos de la mismas, aún el pago y cancelación de las mismas, agregando que también sus cupones, dicha exención, no permitactuales;

sin embargo, esta Sala considera que las resoluciones de casación encuadran perfectamente en el supuesto de la exención en virtud que la misma no ha sido desarraigada del cuerpo normativo coen conclusión dichos fallos son aplicables al presente asunto. Adicionalmente, esta Sala entra a considerar la argumentación de la Administración Tributaria en cuanto a que la contribuyente pagó los cuponcontribuyente por desconocimiento, error o mala asesoría pago dichos cupones no la obligan a seguir haciendo lo que la ley no le prohíbe, en tal sentido la posición de la Administración Tributaria no es acogMOTIVO Y SUBMO Motivo de fondoSubmotivosa) Aplicación

Motivo de fondoSubmotivosa) Aplicación indebida del artículo 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos.b) Violación del artículo 2 inciso 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. CI.1. AplicCon respecto a este submotivo, la recurrente argumentó: «… la Sala sentenciadora cometió APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY del artículo 11 numeral 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de P»La Sala sentenciadora en el Considerando II de la sentencia recurrida afirma que la norma que debe aplicarse para dilucidar el asunto que es objeto del proceso, es el artículo 11 numeral 6) (…) cuando en »Dentro del tema del manejo de acciones, el Código de Comercio en el “CAPITULO VI, SECCIÓN SEGUNDA De las acciones” dentro de los artículos del 99 al 131, regula todo lo concerniente al tema; los »El artículo 121 del Código de Comercio regula que las acciones podrán tener adherido cupones los cuales servirán para retirarlos de la acción cuando les sean pagados al tenedor de los dividendos quembargo, estas utilidades o ganancias denominadas mercantilmente “dividendos” no se encuentran exentos del pago de impuestos.»El artículo 10 de la Ley del Organismo Judicial prescribe:

“Interpretación de la ley. Las normas se interpretarán conforme a su texto según el sentido propio de sus palabras, a su contexto y de acuerdo con»Conforme la norma transcrita, es pertinente analizar también el contexto del artículo 11 numeral 6, de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, el cual contiene unay la cancelación de acciones, pero en ningún momento por lógica jurídica se incluye la exención en el pago de las ganancias o utilidades que perciben los accionistas denominadas DIVIDENDOS, los cualesotra norma jurídica de la misma ley, el artículo 2 numeral 8.»Por todo lo anterior, mi representada considera que la Sala sentenciadora cometió APLICACIÓN INDEBIDA DEL ARTÍCULO 11 NUMERAL 6to de LA LEY DEL IMPUESTO DE TIMBRES FISCALES Y DCONSTRUCCION HINCAPIE, SOCIEDAD ANÓNIMA ya que la norma aplicable al caso concreto era el artículo 2 numeral 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Pro»En el presente caso NO EXISTE ANTINOMIA PORQUE COMO LA DEFINICIÓN referida lo indica, deben ser dos normas, en la que una prohíba y otra permita, UN MISMO COMPORTAMIENTO.»Sin embargo, en este caso existen dos normas jurídicas que regulan DOS COMPORTAMIENTOS DISTINTOS, ES DECIR DOS HECHOS GENERADORES DISTINTOS (…)»En efecto, el artículo 2 numeral 8) de la Ley (…) gravada EL PAGO DE DIVIDENDOS, independientemente que exista documento o no exista.»En cambio, el artículo 11 numeral 6

de la misma ley, declara exentos los documentos en sí, de la acción, que se utiliza en el tráfico mercantil propio de las sociedades mercantiles.»Ahora bien, afirma la Sala sentenciadora que la incompatibilidad de las normas jurídicas también se resuelve atendiendo al orden cronológico de las leyes en confrontación. De tal manera que el tribunal traen que la norma posterior se aplica sobre la anterior, pero cuando regulan una misma situación, y en el presente caso, nuevamente se insiste, se trata de dos cuestiones diferentes, por lo tanto, el »La incidencia es tal, que la Sala sentenciadora declara exento un hecho, que es catalogado por la propia Ley del Impuesto de Timbres (…) como GENERADOR DE UNA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA, y en fo»El artículo 11, de dicha ley, vigente en el período auditado, en sus primera líneas establece: “Están exentos del impuesto, los documentos que contengan actos o contratos, en los siguientes casos:” »Como se evidencia, la norma jurídica aplicada indebidamente por la Sala (…) establece que serán exentos del impuesto, LOS DOCUMENTOS QUE CONTENGAN LOS ACTOS O CONTRATOS; por lo tant»Se refiere a que cuando las acciones contengan cualquiera de los actos enumerados, entonces serán EXENTOS, y cuando la ley dice “así como sus cupones”, SE REFIERE A QUE EL DOCUMENTO QUtaxativamente en la norma, lo cual incluye a la acción cuando lleva adherido un cupón.»Pero de ninguna forma se puede extender esa exención hasta el cupón, pues con el cupón solo, ya no adherido a la acción, no puede realizarse ninguno de los actos que describe el numeral 6to,

tantas artículo, y por ello, el acto de pagar dividendos no está declarándose exento.»El Código Tributario es claro al establecer que las exenciones se aplican solamente sobre aquellos contribuyentes que realicen en forma directa o efectiva los actos o contratos que sean materia de la exenc»Como puede observarse, la Sala (…) no alcanzo un nivel profundo de análisis del artículo relacionado, y por ello, comete el error de aplicar esta norma, adjudicando una exención al pago de dividendos, QU

La entidad Productos Mineros de Guatemala Sociedad Anónima, manifestó: «… resulta procedente en aquellos casos en los cuales el Juez que dicta sentencia aplica al momento de resolver una ley sin no es aplicable al pago de dividendos a través de cupones.»Como se ha expuesto en el apartado anterior, la Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia ha considerado que SI se encuentra exento del pago de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protopara Protocolos (sic)…».La Procuraduría General de la Nación arguye que: «… La sentencia recurrida fue dictada en observancia de las disposiciones legales atinentes al mismo, y las causales que se invocan como motivos de caI.2. ViolacCon respecto a este submotivo la SAT se expresó de la siguiente manera: «… En el presente caso, la Sala sentenciadora en el Considerando II de la sentencia recurrida, efectuó una serie de consideraAPLICABLE AL CASO CONCRETO.» El artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolo, regula lo relativo al hecho imponible y contiene todos los supuestos jurídicos en los cuales se tipifica, es» Por su parte el artículo 11 de la Ley, otorga exención a todos los documentos que contengan la aportación de capital a sociedades mercantiles y civiles, así como respecto a los títulos que documentan taleen ese tráfico mercantil, los cupones que por su propia naturaleza estén adheridos a esas acciones, pero no los dividendos que se cobran con dichos cupones. Por consiguiente, no existe ninguna antinomia » Al no existir tal contradicción, la Sala Sentenciadora debió aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos (sic)…».

La entidad Productos Mineros de Guatemala Sociedad Anónima manifestó: «... tampoco resulta procedente el submotivo de violación de ley por inaplicación aducido por la SAT ya que: (a) el artículo 1Sellado Especial para Protocolos que la SAT pretende que sea aplicado no se encontraba vigente durante el periodo fiscal que la SAT pretendió ajustar. En virtud de lo cual resulta totalmente improcedente sLa Procuraduría General de la Nación, arguyó lo mismo que en el submotivo anterior. AnDerivado de la forma en que han sido planteados los submotivos de aplicación indebida y violación de ley por inaplicación y que, de acuerdo a la doctrina, los mismos son complementarios esta Cámara consEl submotivo de aplicación indebida de la ley se configura cuando a la situación de hecho que se analiza, se aplica una norma no pertinente la cual fue creada y diseñada por el legislador para otro disjurídicamente calificado. Por su parte la violación de ley por inaplicación se presenta cuando el juzgador al momento de discernir sobre las leyes aplicables al caso sometido a su consideración, omite la normEsta Cámara no analizará lo relativo a la temporalidad de las normas denunciadas, ello en cumplimiento a lo considerado por la Corte de Constitucionalidad en su fallo emitido.En el presente caso, la Superintendencia de Administración Tributaria denuncia que la Sala aplicó el artículo 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocinversión, la Ley la libera de la carga tributaria, como un incentivo para que exista más inversión, comercio y producción en beneficio del desarrollo y crecimiento

económico del país.Esta Cámara advierte que el quid de la controversia radica en establecer la norma jurídica aplicable al presente caso, es decir que el punto esencial del presente recurso, tiene como objeto determinar si lainaplicación.Para verificar lo anterior, es preciso examinar lo que la Sala sentenciadora argumentó en la parte conducente de la sentencia recurrida: «… En tal sentido dicha norma es clara al contener un precepto normdocumentos de pago, quedaran dentro del ámbito de aplicación del impuesto a los timbres fiscales, dicha norma es extensiva, que extralimita de alguna forma la naturaleza del mismo impuesto, que en su Sellado Especial para Protocolos, contiene los actos y contratos exentos, (…) Esta norma, formula una exención directa a las acciones y todos los elementos de la (sic)…».

De lo anterior, se establece que la Sala sentenciadora, para resolver el asunto sometido a su consideración, aplicó el artículo 11 inciso 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado EspecEn ese sentido, se estima que el Tribunal incurre en el vicio denunciado, al estimar que el artículo aplicable al presente caso, era el 11 inciso 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellsupuestos contenidos, siendo estos los siguientes: las aportaciones al capital de sociedades, la suscripción, la emisión, la circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones de todo tipoAsimismo cabe indicar que ambas normas, denunciadas como infringidas a través de los casos de procedencia invocados, se refieren a situaciones totalmente diferentes, siendo que el artículo 2 inciso 8 deactos y contratos exentos en la aplicación del impuesto que se discute, lo que evidencia que las dos normas relacionadas, regulan dos situaciones jurídicas distintas.Al respecto, se considera que el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en el fallo impugnado incurrió en la infracción que se denuncia, puesto que al aplicar un precepto legal equivocado en la solución norma no adecuada para la solución de la litis, incurrió en la violación por inaplicación del artículo 2 inciso 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, que era Conforme lo establecido en el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, resulta procedente realizar los pronunciamientos correspondientes, por lo que se considera que los dividendos no se encuenartículo 2 inciso 8 del mismo precepto legal, ya que estos se documentan, en la mayoría de casos, a través de los cupones que se encuentran adheridos a las acciones respectivas. CCon base en el artículo 573 del Código Procesal

por lo que se considera que los dividendos no se encuenartículo 2 inciso 8 del mismo precepto legal, ya que estos se documentan, en la mayoría de casos, a través de los cupones que se encuentran adheridos a las acciones respectivas. CCon base en el artículo 573 del Código Procesal Civil y Mercantil, resulta procedente condenar en las costas del mismo a la parte vencida.

La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

I. PROCEDENTE el recurso de casación. II. CASA la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo con veintinueve de enero de dos mil dieciséis, en consecuenciresolución número quinientos veintisiete guion dos mil (527-2000) emitida por el Directorio de la SAT el treinta de noviembre de dos mil y documentada en el acta número cuarenta y nueve guion dos mil (49Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda;