14-2009 15062009 Superintendencia de Administracion Tributaria

15/06/2009 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

14-2009

Recurso de Casación interpuesto por MARÍA EUGENIA AGUILAR CAÑAS, en representación de la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia de fecha veinticuatro de octubre de dos mil siete, emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso promovido por la entidad FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la recurrente. DOCTRINA INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY -Se incurre en interpretación errónea de la ley, cuando en la sentencia recurrida, la sala sentenciadora, les concede a las normas un significado, que según su contexto no le corresponden, dándoles un sentido, alcance o efectos que el legislador no les otorgó. -Cuando se invoca cualesquiera de los submotivos regulados en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, las normas que se denuncian como infringidas deben ser de carácter sustantivo y no procesal. -El artículo 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, Acuerdo número 596-97 de la Presidencia de la República, desarrolla el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por lo que dichas normas no se contradicen, sino se complementan. LEYES ANALIZADAS Artículos 62l incisos 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; y, 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 127 del Código tributario.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, quince de junio de dos mil nueve.

Impuesto Sobre la Renta; y, 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 127 del Código tributario.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, quince de junio de dos mil nueve. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por María Eugenia Aguilar Cañas, en representación de la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticuatro de octubre de dos mil siete, dentro del proceso promovido por la entidad FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la recurrente. ANTECEDENTES A) Derivado de revisión efectuada por la Administración Tributaria, se formularon a la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, los siguientes ajustes al Impuesto Sobre la Renta, correspondiente al período del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y ocho: 1)Ajuste por costos y gastos que corresponden a rentas exentas por ciento treinta y siete mil seiscientos veintitrés quetzales con veintidós centavos (Q137,623.22); 2) Ajuste a la deducción por reinversión de utilidades por ochocientos mil quetzales (Q800,000.00). B) Dichos ajustes fueron confirmados en resolución número CCE guión cero cero cero cero dos guión dos mil dos (CCE-00002-2002), de fecha diez de enero

de dos mil dos, de la Superintendencia de Administración Tributaria, indicando que generan un impuesto a pagar por la suma de DOSCIENTOS OCHENTA Y UN

MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y SEIS QUETZALES CON NOVENTA Y SIETE

CENTAVOS (Q281,286.97).

C) Contra la resolución anteriormente indicada la entidad contribuyente Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, interpuso recurso de revocatoria el cual en resolución del Directorio número doscientos setenta y dos guión dos mil tres (2722003), fechada veintisiete de marzo de dos mil tres, fue declarado parcialmente sin lugar, confirmando parcialmente la resolución en cuanto a los ajustes al Impuesto Sobre la Renta por gastos no deducibles de rentas gravadas por ciento treinta y siete mil seiscientos veintitrés quetzales con veintidós centavos (Q137,623.22) y parcialmente el ajuste a la reinversión de utilidades, por el monto que corresponde a equipo de cómputo, debiéndose efectuar una nueva liquidación para determinar el impuesto a pagar, más multa del cien por ciento del impuesto omitido e intereses resarcitorios y revoca parcialmente la resolución en cuanto al ajuste a la reinversión de utilidades, por el mobiliario y equipo. Como consecuencia, la entidad afectada, promovió proceso contencioso administrativo, el cual en sentencia de fecha veinticuatro de octubre de dos mil siete, resolvió con lugar la demanda y como consecuencia revocó la resolución controvertida. D) Contra la sentencia mencionada, la parte recurrente, interpuso el recurso de casación que ahora se resuelve. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dictó sentencia

D) Contra la sentencia mencionada, la parte recurrente, interpuso el recurso de casación que ahora se resuelve. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dictó sentencia en la que declaró: ”…I) Con lugar la demanda presentada por FINANCIERA GUATEMALTECA, SOCIEDAD ANÓNIMA, en contra de la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA; II) En consecuencia revoca la resolución número doscientos setenta y dos guión dos mil tres, emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria el veintisiete de marzo de dos mil tres, así como la que le sirve de antecedente, número CCE guión cero cero cero cero dos guión dos mil dos, de fecha diez de enero de dos mil dos, emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria el diez de enero de dos mil dos, las cuales quedan sin ningún valor y efectos legales…”. La Sala para llegar a la conclusión anterior, consideró lo siguiente: “…Por la época a que corresponde el ajuste confirmado por medio de la resolución que seimpugna en esta instancia este, Tribunal debe analizar la juridicidad y legalidad del mismo a la luz de las disposiciones legales que se encontraban vigentes para entonces, razón por la cual en este presente fallo se examinará el asunto sometido al conocimiento del Tribunal con atracción de normas legales que ya no se encuentran vigentes a la fecha, lo cual se encuentra sustentado en el artículo 7 del Código Tributario y 36 de la Ley del Organismo Judicial, que facultan al

Tribunal para revisar el caso con aplicación de dicha normativa, además de las disposiciones legales que se encuentran vigentes… Con el objeto de controlar la juridicidad de las actuaciones de la administración tributaria, al analizarse los documentos que forman los expedientes administrativo y judicial y, en el marco de las disposiciones legales aplicables, de su apreciación de acuerdo con las reglas de la sana crítica, este Tribunal estima lo siguiente: 1) AJUSTE POR COSTOS Y GASTOS QUE CORRESPONDEN A RENTAS EXENTAS. Este ajuste se formuló con fundamento en los artículos 38, primer párrafo, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y 14 de su Reglamento. El primer precepto citado dispone que para la determinación de su renta neta, los sujetos pasivos a que el mismo se refiere, deducirán ‘…de su renta bruta, los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas…’. Como reiteradamente lo ha declarado este Tribunal, cualquier ingreso percibido por el sujeto pasivo del tributo, afecto al pago del Impuesto Sobre la Renta, es renta gravada; porque la percepción del ingreso correspondiente actualiza el presupuesto de hecho del tributo y, por lo tanto, la renta queda sujeta al pago del impuesto. Lo que sucede es que, en relación con ciertas rentas, la ley tributaria otorga una dispensa del pago del impuesto; en virtud de lo cual, a pesar de tratarse de rentas gravadas,

no existe obligación de pagar la deuda tributaria respectiva, ya que la ley otorga una dispensa o perdón de pago, de conformidad con la naturaleza jurídica de la exención, acertadamente definida en este sentido por el artículo 62 del Código Tributario. Por otra parte, este ajuste se basa en lo dispuesto por el artículo 14 del Reglamento de la ley referida, el cual excediéndose en la competencia normativa que la Constitución Política de la República le asigna, dispone que los contribuyentes que tengan rentas gravadas y exentas aplicarán los costos y gastos en forma directa, afectando respectivamente a cada una de dichas rentas gravadas y exentas, y sólo se admitirá como deducible para determinar el impuesto, la parte de gastos que corresponda atribuir a las rentas gravadas. En efecto, cualquier disposición sobre la emisión o no de un determinado item como deducible, es una materia que sólo la ley puede regular, en virtud de lo dispuesto en el artículo 239 literal e) de la Constitución Política de la República y de la declaratoria de nulidad ipso jure contenida en el último párrafo del mismo, relacionada con cualquier disposición reglamentaria que pretenda normar los elementos fundamentales del tributo establecidos en dicho preceptoconstitucional. En consecuencia, un precepto reglamentario es inaplicable para determinar la procedencia o improcedencia de una deducción tributaria, aunque sólo se concretara a desarrollar el precepto legal respectivo; lo que tampoco sucede en este caso, en el cual dicho precepto reglamentario, lejos de desarrollar

la norma legal correspondiente, va más allá de su texto y excluye de la deducción a las rentas exentas, sin que la ley ordinaria lo haya establecido de esa manera. Por el contrario, el artículo 38 del Decreto 26-92 del Congreso de la República, dispone que los contribuyentes, para determinar su renta neta, restarán de su renta bruta los costos y gastos necesarios para producir y conservar la fuente productora de las rentas gravadas y, como es obvio que las rentas exentas también están gravadas, en virtud de lo dicho anteriormente, y que los gastos que se efectuaron para percibir la totalidad y no sólo una parte de las rentas gravadas, incluidas las exentas, fueron hechos no sólo para producir sino también para conservar la fuente productora de rentas gravadas, entre las cuales están las exentas, la distinción vía reglamento entre rentas exentas y gravadas carece de sustentación constitucional y, por consiguiente, de acuerdo con todo lo considerado el presente ajuste es improcedente. 2) AJUSTE A LA DEDUCCIÓN POR REINVERSIÓN DE UTILIDADES. De conformidad con los considerandos de la resolución impugnada, la administración tributaria coincide con los argumentos del contribuyente, en lo que respecta a que el proceso productivo no se circunscribe al originado en virtud de un proceso industrial o de producción de bienes, ya que el mismo incluye también la producción y venta de servicios; pero confirma el ajuste con fundamento en la literal c) del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Este precepto dispone que para gozar de la deducción la ‘…adquisición o construcción del bien, tenga una vida útil no menor de cuatro (4) años. La vida útil a que se refiere este inciso se determinará conforme a los

Impuesto Sobre la Renta. Este precepto dispone que para gozar de la deducción la ‘…adquisición o construcción del bien, tenga una vida útil no menor de cuatro (4) años. La vida útil a que se refiere este inciso se determinará conforme a los porcentajes de depreciación contenidos en el artículo 19 de esta ley.’. En este último precepto existen dos porcentajes anuales máximos, que podrían ser aplicables en un caso como éste, a saber: a) Instalaciones no adheridas a los inmuebles, mobiliario y equipo de oficina, el veinte por ciento; b) Equipo de computación, incluyendo los programas, treinta y tres punto treinta y tres por ciento. Ahora bien, puesto que las normas tributarias reguladoras de deducciones deben ser interpretadas en forma estricta, a efecto de no vulnerar el artículo 239 de la Constitución Política de la República y los artículos 4 y 5 del Código Tributario, este Tribunal estima que la redacción de la literal c) del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de acuerdo con su texto, carece de sentido cuando dice que la vida útil de la adquisición o construcción de un bien no sea mayor de cuatro años, ya que la adquisición de un bien no tiene vida útil, como tampoco la tiene la construcción del mismo, la cual obviamente se realiza durante un período de tiempo; pero no tiene vida útil alguna. El artículo continúadisponiendo que la vida útil a que se refiere este inciso se determinará conforme los porcentajes de depreciación contenidos en el artículo 19 de esta ley; lo que

por lo considerado carece también de sentido, ya que no se puede determinar la vida útil de la adquisición o construcción de un bien; y si quien aplica la ley pretendiera darle sentido al precepto, estimando que se trata de la vida útil del bien mismo, obviamente estará dando lugar a la interpretación extensiva del precepto, y con ello, quien aplica la ley estaría sustituyendo al legislador, dándole a la norma el sentido que cree le corresponde y vulnerando, en esta forma, los artículos 4 y 5 del Código Tributario y 239 de la Constitución Política de la República. Al analizar el presente caso, y a efecto de verificar la juridicidad de las actuaciones de la administración tributaria, se observa además que se violaron los derechos defensa y debido proceso, consagrados en los artículos 12 de la Constitución Política de la República y 16 de la Ley del Organismo Judicial, en virtud de lo siguiente: a) Los dictámenes de Unidad de Asesoría Técnica del Directorio y de la Procuraduría General de la Nación, no obstante opinar que el recurso de revocatoria debía declararse parcialmente sin lugar, no le fueron notificados al contribuyente, incumpliéndose con ello la obligación que a la administración tributaria le impone el artículo 127 del Código Tributario; b) Al concederse audiencia al contribuyente, así como al confirmarse el ajuste que se analiza, no se le hizo ver que el fundamento legal del mismo era el artículo 40 literal c) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, basándose la controversia en lo

que debía entenderse por proceso productivo; por lo que el interesado no pudo ejercer plenamente su derecho de defensa, durante el desarrollo del procedimiento administrativo, exponiendo sus argumentos fácticos y jurídicos en relación con la norma legal últimamente citada; y, c) Al fundamentarse el ajuste en esta última disposición, el ajuste se confirmó declarándolo parcialmente con lugar en relación con la reinversión de utilidades en mobiliario y equipo y sin lugar en relación con la reinversión de utilidades en equipo de cómputo; por lo que, en el Por Tanto de la resolución, la administración tributaria tuvo que ordenar lo siguiente: ‘…efectuar una nueva liquidación para determinar el impuesto a pagar, más multa del 100% del impuesto omitido e intereses resarcitorios;…’. Este Tribunal reitera el criterio expresado en otros fallos y estima que tanto el dictamen de la Unidad de Asesoría Técnica del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, como el de la Procuraduría General de la Nación, deben ser notificados al contribuyente a efecto de no vulnerar sus derechos de defensa y debido proceso, especialmente si tales opiniones, como sucede en el presente caso, piden declarar sin lugar parcialmente, uno de los ajustes formulados. Asimismo, se vulneran los derechos relacionados, cuando al concederse audiencia al contribuyente, la administración tributaria se fundamenta en determinados preceptos, insiste en el mismo fundamento legal al formular losajustes y, posteriormente, al conocer del recurso de revocatoria interpuesto por el

contribuyente y argumentado por éste señalando únicamente la improcedencia de los fundamentos legales argüidos por la administración tributaria hasta esa etapa del procedimiento administrativo, esta última confirma los ajustes con un nuevo fundamento legal, el que por consiguiente no podía haber sido impugnado por el interesado, violándose así sus derechos de defensa y debido proceso. Finalmente, en lo que respecta a la orden de efectuar una nueva liquidación, también contenida en la resolución que se impugna, este Tribunal estima que siendo la deuda tributaria una obligación ex lege, lo cual implica que no puede ser concretamente determinada por el legislador en relación con cada contribuyente, es necesario que, para transformar una deuda indeterminada en determinada, en la ley respectiva el legislador establezca la base imponible y las normas legales conducentes a su depuración, a efecto que la misma pueda ser determinada en relación con cada contribuyente en particular. Al mismo tiempo el Código Tributario, en su artículo 103, dispone que la determinación de la obligación tributaria no sólo consiste en declarar su existencia, sino también en calcular su base imponible, a efecto de transformar una deuda tributaria indeterminada en determinada. En el presente caso se advierte que al haber establecido, en relación con este ajuste, que era necesario efectuar nueva liquidación, la obligación tributaria no fue determinada como corresponde, vulnerándose con ello los derechos de defensa y debido proceso del contribuyente, pues habiendo finalizado, al dictarse dicha resolución, el procedimiento de determinación en la

vía administrativa, el contribuyente no sabía la cantidad líquida que debía pagar, a efecto de obedecer lo dispuesto en el artículo 104 del mismo cuerpo legal, y poder cumplir, en su caso, con el pago de la obligación respectiva sin requerimiento de la administración tributaria. Por otra parte, el artículo 150 del Código Tributario dispone que al confirmar ajustes se deben especificar las sumas exigibles por tributos, intereses, multas y recargos, según el caso; y en el supuesto que a la administración tributaria le hubiera sido necesario practicar determinadas diligencias conducentes a la liquidación definitiva de la deuda tributaria, el artículo 144 del Código citado, le permitía de oficio practicar dichas diligencias. Ante la inexistencia de cantidad líquida, fijada por la administración tributaria, este Tribunal no puede determinar administrativamente el monto definitivo del impuesto, en la forma prevista en la resolución que se impugna y con base en los términos indeterminados contemplados en la parte resolutiva de la misma, ya que esto compete a la administración tributaria; por lo que, en virtud de todo lo considerado en relación con este ajuste y en garantía de los derechos constitucionales arriba identificados y tutelados por el artículo 12 de la Constitución Política de la República y 16 de la Ley del Organismo Judicial, este Tribunal estima que el presente ajuste debe ser declarado improcedente…”.DEL RECURSO DE CASACIÓN La Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de su representante legal, interpuso recurso de casación por motivo de fondo e invocó como subcaso

de procedencia interpretación errónea de la ley, contenido en el artículo 621 numeral 1o del Código Procesal Civil y Mercantil. En relación al submotivo de INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY, la entidad recurrente señala esencialmente, que basa sus argumentos en que: “…A. la Sala sentenciadora INTERPRETA ERRONEAMENTE el primer párrafo de artículo 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta pues no resulta lógico jurídicamente hablado afirmar que ‘las rentas exentas también están gravadas’ porque tal afirmación constituye una contradicción; las rentas que percibe el contribuyente o están gravadas o están exentas; pero no puede indicarse que una misma renta está a la vez gravada y exenta…” “…B. De la INTERPRETACIÓN ERRÓNEA del artículo 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta: …la Sala sentenciadora afirma que el artículo 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta –vigente en el período auditadoestá sirviendo de base para determinar la procedencia o improcedencia de deducciones imputando unas a las rentas gravadas y otras a las exentas, lo cual no esté establecido en ley y que las deducciones están sujetas al Principio de Legalidad establecido en el artículo 239 de la Constitución Política de la República… Este razonamiento evidencia el error en la interpretación del artículo 14… pues ésta disposición desarrolla lo expuesto en el último párrafo del artículo 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta al referirse que la renta neta se

determina deduciendo de su renta bruta, los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas, en consecuencia, este artículo regula los costos y gastos necesarios para producir renta exenta, no son deducibles e indica como proceder en cuanto a costos y gastos procedente de renta gravada y renta exenta… Es decir que la parte deducible de los gastos indirectos o generales de administración incurridos para la generación de rentas, deberán distribuirse los mismos en forma proporcional a las rentas gravadas sujetas a liquidación definitiva anual, a las rentas gravadas con el pago del Impuesto Sobre la Renta con carácter definitivo y a las rentas exentas gravadas sujetas a liquidación definitiva anual, a las rentas gravadas con el pago de Impuesto sobre la Renta con carácter definitivo y a las rentas exentas, solo se admitirá como deducible para determinar el impuesto, la parte de gastos que corresponda atribuir a las rentas gravadas que no han pagado el impuesto…” “…C. INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 127 del Código Tributario… la interpretación errónea que el Tribunal le da al artículo 127 del Código Tributario en el Considerando III de la sentencia recurrida, en cuanto a que: ‘los dictámenes de Unidad de Asesoría Técnica del Directorio y de la Procuraduría General de laNación, no obstante opinar que el recurso de revocatoria debía declararse parcialmente sin lugar, no le fueron notificados al contribuyente, incumpliendo con

la obligación que a la administración tributaria le impone el artículo 127 del Código Tributario’ es errónea, por lo anterior el submotivo planteado deberá declararse con lugar y casarse la sentencia recurrida conforme lo ordena la ley…” CONSIDERANDO I El vicio de interpretación errónea de la ley es un error cometido en la actividad jurídico intelectual del juzgador, quien habiendo seleccionado la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos, se equivoca en el sentido y alcance que le concede a la hipótesis jurídica contenida en la norma que se denuncia como infringida, dándole una interpretación distinta a la que le corresponde de acuerdo a su tenor literal. La entidad recurrente al invocar este submotivo argumenta que la Sala sentenciadora interpretó erróneamente los artículos 38 primer párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y 127 del Código Tributario, vigentes en el período auditado. Esta Cámara al analizar lo manifestado por la entidad recurrente estima lo siguiente:

I. Primer caso de INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY De los argumentos vertidos en la literal A que antecede, se establece que respecto de la supuesta interpretación errónea del primer párrafo del artículo 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se hacen las siguientes apreciaciones: La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, consideró "…

AJUSTE POR COSTOS Y GASTOS QUE CORRESPONDEN A RENTAS

EXENTA: … la percepción del ingreso correspondiente actualiza el presupuesto de hecho del tributo y, por lo tanto, la renta queda sujeta al pago del impuesto. Lo que sucede es que, en relación con ciertas rentas, la ley tributaria otorga una dispensa del pago del impuesto; en virtud de lo cual, a pesar de tratarse de rentas gravadas, no existe obligación de pagar la deuda tributaria respectiva, ya que la ley otorga una dispensa o perdón de pago, de conformidad con la naturaleza jurídica de la exención, acertadamente definida en este sentido por el artículo 62 del Código Tributario. Por otra parte, este ajuste se basa en lo dispuesto por el artículo 14 del Reglamento de la ley referida, el cual excediéndose en la competencia normativa que la Constitución Política de la República le asigna, dispone que los contribuyentes que tengan rentas gravadas y exentas aplicarán los costos y gastos en forma directa, afectando respectivamente a cada una de dichas rentas gravadas y exentas, y sólo se admitirá como deducible para determinar el impuesto, la parte de gastos que corresponda atribuir a las rentas gravadas. En efecto, cualquier disposición sobre la emisión o no de undeterminado item como deducible, es una materia que sólo la ley puede regular, en virtud de lo dispuesto en el artículo 239 literal e) de la Constitución Política de la República y de la declaratoria de nulidad ipso jure contenida en el último párrafo del mismo, relacionada con cualquier disposición reglamentaria que pretenda normar los elementos fundamentales del tributo establecidos en dicho

precepto constitucional. En consecuencia, un precepto reglamentario es inaplicable para determinar la procedencia o improcedencia de una deducción tributaria, aunque sólo se concretara a desarrollar el precepto legal respectivo; lo que tampoco sucede en este caso, en el cual dicho precepto reglamentario, lejos de desarrollar la norma legal correspondiente, va más allá de su texto y excluye de la deducción a las rentas exentas, sin que la ley ordinaria lo haya establecido de esa manera. Por el contrario, el artículo 38 del Decreto 26-92 del Congreso de la República, dispone que los contribuyentes, para determinar su renta neta, restarán de su renta bruta los costos y gastos necesarios para producir y conservar la fuente productora de las rentas gravadas y, como es obvio que las rentas exentas también están gravadas, en virtud de lo dicho anteriormente, y que los gastos que se efectuaron para percibir la totalidad y no sólo una parte de las rentas gravadas, incluidas las exentas, fueron hechos no sólo para producir sino también para conservar la fuente productora de rentas gravadas, entre las cuales están las exentas, la distinción vía reglamento entre rentas exentas y gravadas carece de sustentación constitucional y, por consiguiente, de acuerdo con todo lo considerado el presente ajuste es improcedente…”. Se estima que la Ley del Impuesto Sobre la Renta en el primer párrafo del artículo 38 es claro al preceptuar, que son deducibles de la renta bruta, los costos y gastos que son necesarios para producir y conservar la fuente productora de las rentas gravadas. Asimismo, el último párrafo de dicho artículo establece que la renta imponible de las personas, patrimonios y entes a que se refiere este

gastos que son necesarios para producir y conservar la fuente productora de las rentas gravadas. Asimismo, el último párrafo de dicho artículo establece que la renta imponible de las personas, patrimonios y entes a que se refiere este artículo, será equivalente a la renta neta, más costos y gastos no deducibles, menos las rentas exentas. Por lo que se verán afectadas por la deducción únicamente las rentas gravadas, excluyéndose las rentas exentas. Por lo tanto, la entidad contribuyente al haber obtenido dividendos, los cuales la ley contempla como rentas exentas, durante el período fiscal auditado, éstas generaron costos y gastos no deducibles, los cuales debieron ser declarados como tales. De lo anterior, se establece que la Sala sentenciadora interpretó erróneamente el artículo 38 primer párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado, al indicar que las “las rentas exentas también están gravadas”, pues efectuó una equivocada interpretación de dicha norma, al concederle un significado que no le corresponde, dándole un sentido, alcance o efecto que el legislador no le otorgó.En tal virtud, prospera el submotivo de interpretación errónea de la ley, en cuanto al ajuste por costos y gastos que corresponden a rentas exentas relacionado.

II. Segundo caso de INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY Referente al segundo argumento expuesto por la entidad recurrente en el inciso B. que antecede, se establece que respecto de la supuesta interpretación errónea

del artículo 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se establece que la Sala sentenciadora consideró: “…AJUSTE POR COSTOS Y GASTOS QUE CORRESPONDEN A RENTAS EXENTAS… Por otra parte, este ajuste se basa en lo dispuesto por el artículo 14 del Reglamento de la ley referida, el cual excediéndose en la competencia normativa que la Constitución Política de la República le asigna, dispone que los contribuyentes que tengan rentas gravadas y exentas aplicarán los costos y gastos en forma directa, afectando respectivamente a cada una de dichas rentas gravadas y exentas, y sólo se admitirá como deducible para determinar el impuesto, la parte de gastos que corresponda atribuir a las rentas gravadas…” Es importante destacar que el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, establece el principio de legalidad en materia tributaria, y no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca, por lo que ningún reglamento puede contrariar u oponerse a las disposiciones de la ley ordinaria. Las disposiciones reglamentarias deberán complementar la ley que desarrollan. La interpretación de las normas tributarias se verificará conforme a los principios establecidos en la Constitución Política, el Código Tributario, en las leyes tributarias específicas y en la Ley del Organismo Judicial. La ley establece en forma objetiva y general, los hechos generadores de cuya producción deriva la sujeción al tributo. Al verificarse el hecho generador debe efectuarse una operación posterior, mediante la cual la norma de la ley se particulariza, es decir, la situación objetiva contemplada por la ley se concreta. Esta operación se llama determinación de la obligación tributaria En el presente caso, el artículo 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre

particulariza, es decir, la situación objetiva contemplada por la ley se concreta. Esta operación se llama determinación de la obligación tributaria En el presente caso, el artículo 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en la época de los ajustes tributarios, se limita