148-2020 24032022 Superintendencia de Administracion Tributaria

24/03/2022 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO –

148-2020

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticuatro de marzo de dos mil veintidós.

I. Se integra con los suscritos Magistrados, de conformidad con el acta número cincuenta guion dos mil veintiuno, de fecha doce de octubre de dos mil veintiuno, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la opinión consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. En cumplimiento a lo ordenado por la Corte de Constitucionalidad, en sentencia del dos de marzo de dos mil veintidós, dentro del amparo en única instancia número dos mil ochocientos setenta y tres guion dos mil veintiuno (2873-2021), se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto en contra de la sentencia dictada el veinticuatro de febrero de dos mil veinte, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Diego José

Alvarado Alvarado.

II. Parte contraria: Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, quien actúa a través de su gerente administrativo y representante legal, Marco

Antonio Aceituno Leiva.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, por medio de su personero,

quien actúa a través de su gerente administrativo y representante legal, Marco Antonio Aceituno Leiva.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, por medio de su personero,

Ander Añaki Asturias San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima solicitó a la Superintendencia de Administración Tributaria, a través del régimen general, devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado acumulado durante los períodos impositivos comprendidos del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho, por la cantidad de seis millones cincuenta y un mil seiscientos ochenta y un quetzales (Q 6,051,681.00). Dicho ente fiscal, decidió no autorizar la solicitud, pues según éste, la contribuyente no cumplió con presentar el libro de compras y servicios recibidos operado en la forma que establece la ley; asimismo, indicó que no acumuló ningún valor de dicho concepto por operaciones de exportación.

II. La entidad fiscalizada, no conforme con lo resuelto, promovió revocatoria, la cual fue declarada sin lugar por el Tribunal Administrativo Tributario y Aduanero,Tribunal Administrativo Tributario de la Superintendencia de Administración

Tributaria.

III. Contra esta resolución se inició proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, declaró con lugar la demanda; en consecuencia, revocó las resoluciones administrativas y consideró procedente la devolución del crédito fiscal solicitado. Para ello se fundamentó en

las consideraciones siguientes: «… este Tribunal infiere que ese derecho del contribuyente como sujeto pasivo, está directamente vinculado con la obligación del fisco a devolver el crédito fiscal, previa solicitud del interesado, es decir, el ejercicio del derecho que reconoce la ley no debe estar de ninguna manera sometido a condición alguna para que el derechohabiente plantee la acción respectiva. Entonces, se entiende que los contribuyentes, incluyendo los que se dedican a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tienen el derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto se generó por: a) la importación; b) adquisición de bienes; o, c) la utilización de servicios; cuando los mismos estén directamente vinculados al proceso de producción o de comercialización de los bienes y servicios del contribuyente (…) Uno de los motivos por los cuales la Administración Tributaria denegó la solicitud de devolución de crédito del Impuesto al Valor Agregado fue porque la contribuyente no exportó en el periodo que reclama el mencionado impuesto; respecto a este tema, el Tribunal establece que, en efecto, quedó probado que el contribuyente, en el periodo mencionado, no exportó y que fue aceptada esa situación por parte de la entidad demandante; sin embargo establece que según resolución número cero ochocientos cuarenta y tres (0843) emitida por el Ministerio de Economía, el veinticinco de junio de dos mil siete, documento presentado en fotocopia simple, obrante del folio doscientos treinta y seis (236) al doscientos cuarenta (240) del expediente administrativo, el

contribuyente fue calificado como exportador bajo el régimen de admisión temporal para dedicarse a la extracción, proceso, producción, transformación y exportación de níquel, otorgándosele el beneficio de gozar de la exoneración total de los Derecho Arancelarios, Impuestos a la Importación e Impuesto al Valor Agregado para la importación de maquinaria, equipo, partes, componentes y accesorios que se señalan en esa resolución, como también exoneración total de impuestos ordinarios y/o extraordinarios a la exportación, los cuales surtieron efecto desde el cinco de marzo de dos mil siete, fecha en la que se presentó la solicitud resuelta (…) si bien es cierto, la Ley de la materia, en el artículo 16 dispone “En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad…”; se estima que la norma no indica que debe exportarse para adquirir el derecho motivo de litis y que interpretarlo así vulnera la certeza y seguridad jurídicas (…) Por consiguiente, esa interpretación es arbitraria, ya que se está distorsionando lo que el legislador quiso prever con la norma citada que era incentivar a los exportadores, con el propósito de mejorar la recaudación, yendo contra la letra y el espíritu de la norma mencionada (…) Es así como, el Tribunal estima que, en efecto, con el simple hecho de que la contribuyente se constituya como

exportadora, calificación otorgada por el Ministerio de Economía y se le concedieran beneficios tributarios, automáticamente obtiene el derecho que prevé el artículo 16 de la norma citada, porque esa norma no exige que para tener el derecho a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado elcontribuyente deba exportar, si no dedicarse a la exportación, son cosas totalmente distintas, pues ocurre la exportación cuando se da “la extracción de cualquier mercadería de un territorio aduanero” (…) De esa cuenta, el Tribunal le otorga valor probatorio a los medios de prueba antes citados, documentos con los cuales se probó que el contribuyente, en el periodo que reclamó la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, tiene derecho a esa devolución por dedicarse a la exportación, lo cual exige la norma mencionada, como también a las descripciones del proceso productivo fase previa de inversión y fase de extracción-producción y exportación de mena, documentos con los cuales se probó lo aseverado por el contribuyente y es que, previo a exportar, realizó actos necesarios y elementales para concretar y ejecutar exportaciones (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo: Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado. CONSIDERANDO I Para fundamentar este caso de procedencia, el ente fiscal argumentó lo siguiente: «… Honorables magistrados, la norma citada -literal y taxativamenteestablece que el derecho a la devolución de crédito fiscal está supeditado al cumplimiento

de la condición indispensable que los contribuyentes se «dediquen a exportar», para la procedencia del derecho a la devolución del crédito fiscal generado en el período durante el cual se adquieren bienes o utilizaron servicios para la exportación, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de los contribuyentes (…) »Como podrá observar, de acuerdo a la citada definición el término «que se dediquen» requiere ocuparse habitualmente y hasta con exclusividad a una actividad en particular, refiriéndose la norma comentada a la actividad de exportación presente, como actividad principal de la contribuyente. En consecuencia, quedan excluidas de este supuesto legal aquellos contribuyentes que realizan actividades distintas a la exportación (…) »Apreciada Cámara Civil, como podrán observar, la Sala sentenciadora al momento de realizar el análisis de la norma denunciada concluyó que, para poder gozar del derecho a la devolución al crédito fiscal, la Ley únicamente exige el «simple hecho» que los contribuyentes tengan constituida la calidad de «exportador». »Sin embargo, al efectuar la respectiva confrontación -entre el contenido del artículo denunciado y lo expuesto por los juzgadorespodrán advertir que el ejercicio hermenéutico fue practicado de forma equivocada, distorsionando el supuesto fáctico que presenta la norma, produciendo así una intelección equivocada y no apegada a Derecho (…) »De conformidad con lo expuesto, podrán comprender que en el presente caso no procede el reconocimiento del derecho tributario pretendido por la entidad

contribuyente, en virtud que -tal y como lo acreditó la Sala sentenciadora- ésta no efectuó exportaciones durante el período que solicitó la aludida devolución. »En el mismo sentido, tampoco resulta procedente la autorización de aquellos gastos realizados en los años anteriores a la exportación y que supuestamentesirvieron para propiciarla, como desacertadamente lo consideró la Sala sentenciadora, en razón que -ante tal escenarioel aparente crédito fiscal debió haber sido requerido hasta el período fiscal en el que aconteció tal situación (…) »En relación con el cumplimiento de determinados aspectos, que la Sala sentenciadora consideró que sí fueron atendidos satisfactoriamente, como la integración de alta y bajas de activos fijos, la correcta operatividad del Libro de Compras y Servicios Recibidos y la prescripción, entre otros elementos, dicha situación resultaría irrelevante debido a que -como se explicó anteriormenteno se cumplió con la condición esencial (dedicarse a la exportación) establecida por la Ley para autorizar la devolución reclamada (sic)…». Alegaciones La entidad Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, al evacuar la audiencia conferida, indicó que: «… vale la pena puntualizar que sí se cumplió con el proceso económico natural de una actividad de minería, en la que se realizaron los procedimientos correspondientes a dicha actividad comercial, como es el de la inversión en la investigación y exploración, acumulando crédito fiscal por los gastos en insumos y capitalizando los activos generados para

posteriormente entrar en su fase de explotación-producción para poder concluir con la etapa de comercialización que es la realización de la actividad de exportación. »… Por lo anterior expuesto y por tratarse de una actividad económica muy especial, es decir, muy diferente a las actividades económicas de otros exportadores, es imposible realizar cada uno de los procesos previos a la exportación tales como: investigación, exploración, extracción y al mismo tiempo producir y luego exportar, es decir en un mismo trimestre y/o semestre (…) »… Debe comprenderse y analizarse el caso específico de la actividad minera, para entender que no es cuestión de meses, incluso lleva años como el caso de mi representada, ejecutar las actividades necesarias previas a la exportación (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, al evacuar la audiencia para la vista, manifestó que: «… mi representada comparte el criterio sustentado por la Superintendencia de Administración Tributaria, y considera que la Honorable Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo incurrió en el yerro denunciado. Por lo que el presente Recurso de Casación planteado (…) debe ser declarado CON LUGAR y como consecuencia se CASE LA SENTENCIA

RECURRIDA (sic)…».

Análisis de la Cámara La errónea interpretación de la ley radica en la infracción ocurrida en la actividad jurídica intelectual del juez, quien al emitir el fallo, selecciona el precepto legal que es aplicable a los hechos controvertidos, sin embargo, se equivoca en la exégesis

que realiza del contenido del mismo, otorgándole un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, la Superintendencia de Administración Tributaria para sustentar su tesis en cuanto a este submotivo, indicó que el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo auditado, establece que el derecho a la devolución del crédito fiscal está supeditado al cumplimiento de la condición indispensable de que los contribuyentes se dediquen a exportar, para la procedencia del derecho a la devolución del crédito fiscal generado en el periodo durante el cual se adquieren bienes o utilizaron servicios para la exportación,vinculados con el proceso productivo o de comercialización de los contribuyentes. Asimismo, manifestó que el término “que se dediquen” requiere ocuparse habitualmente y hasta con exclusividad a una actividad en particular, refiriéndose la norma tributaria cuestionada a la actividad de exportación presente, como principal de la contribuyente. Concluyó indicando que la Sala sentenciadora al momento de realizar el análisis del precepto legal que se estima infringido, consideró que para poder gozar del derecho a la devolución del crédito fiscal, la ley únicamente exige el simple hecho que los contribuyentes tengan constituida la calidad de exportador, con lo cual le otorgó otro sentido y alcance. Atendiendo a lo ordenado por la Corte de Constitucionalidad en sentencia de amparo del dos de marzo de dos mil veintidós, esta Cámara para determinar la eventual procedencia del submotivo, examina lo que la Sala sentenciadora argumentó en la parte considerativa del fallo recurrido: «… este Tribunal infiere

que ese derecho del contribuyente como sujeto pasivo, está directamente vinculado con la obligación del fisco a devolver el crédito fiscal, previa solicitud del interesado, es decir, el ejercicio del derecho que reconoce la ley no debe estar de ninguna manera sometido a condición alguna para que el derechohabiente plantee la acción respectiva (…) Por supuesto que el Tribunal comparte que, entre otros, son los exportadores los que tienen derecho a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, pero no se puede exigir al sujeto pasivo que exporte desde sus inicios o bien señalar que tiene derecho a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado desde que comienza a exportar, pues la ley no lo dispone de esa manera; si bien es cierto, la Ley de la materia, en el artículo 16 dispone (…) se estima que la norma no indica que debe exportarse para adquirir el derecho motivo de litis y que interpretarlo así vulnera la certeza y seguridad jurídicas (…) Es así como, el Tribunal estima que, en efecto, con el simple hecho de que la contribuyente se constituya como exportadora, calificación otorgada por el Ministerio de Economía y se le concedieran beneficios tributarios, automáticamente obtiene el derecho que prevé el artículo 16 de la norma citada, porque esa norma no exige que para tener el derecho a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado el contribuyente deba exportar, si no dedicarse a la exportación, son cosas totalmente distintas (…) En cambio, quien se dedica a la exportación se emplea o destina su actividad a realizar una

actividad -en este caso exportaciones-, es decir, se constituye para realizar esa actividad y realiza y aplica todos sus actos con el fin de arribar a esa (sic)…». Este Tribunal de casación determina que, el presente asunto deviene de la interposición de un proceso contencioso administrativo, el cual se fundamentó en la no autorización de la devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, régimen general, debido a que la contribuyente no exportó en el año que incurrió en los gastos, períodos de octubre a diciembre de dos mil ocho. Para determinar si concurre la infracción señalada, se procede a examinar la norma denunciada como infringida. El artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, establece: «… Procedencia del crédito fiscal. Procede el derecho al crédito fiscal para su compensación, por la importación y adquisición de bienes y la utilización de servicios que se vinculen con la actividad económica (…) »Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios que se apliquen aactos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente…». Esta Cámara estima pertinente indicar que de la disposición transcrita, se desprende claramente que el derecho al crédito fiscal está condicionado a los supuestos jurídicos siguientes: uno, que los contribuyentes se dediquen a la exportación, la venta o prestación de servicios a personas exentas en el mercado interno; dos, procede por la importación o adquisición de bienes y la utilización

supuestos jurídicos siguientes: uno, que los contribuyentes se dediquen a la exportación, la venta o prestación de servicios a personas exentas en el mercado interno; dos, procede por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios que se apliquen a actos gravados, por el impuesto al valor agregado o a operaciones afectas por ese impuesto y la ley que lo regula; y, tres, siempre que esos bienes o la utilización de servicios, estén vinculados con el proceso de producción o de comercialización de los bienes o servicios a que se dedica el contribuyente. Una vez delimitados los presupuestos jurídicos que incorpora la norma, para el caso concreto, es útil el primero de los actos que genera el derecho a la devolución de crédito fiscal, es decir, cuando los contribuyentes se dediquen a la exportación. En este punto del análisis, esta Cámara estima oportuno indicar que considera que, cuando el legislador se refiere a que una persona se dedique a la exportación, en ese sentido, el reconocimiento del derecho incorporado en la norma también necesita la acción de la exportación, el cual, debe ser demostrado por el interesado, en cuanto a que efectivamente destina sus actividades comerciales a la exportación de los productos o servicios que desarrolla. Ahora bien, indicado lo anterior, en atención a la tesis formulada por la recurrente, lo considerado por la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, las partes procesales y del contenido de la norma cuestionada, puede establecerse que, en la sentencia, cuando se indica: «… Es así como, el Tribunal estima que, en efecto, con el simple hecho de que la contribuyente se constituya como

exportadora, calificación otorgada por el Ministerio de Economía y se le concedieran beneficios tributarios, automáticamente obtiene el derecho que prevé el artículo 16 de la norma citada, porque esa norma no exige que para tener el derecho a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado el contribuyente deba exportar, si no dedicarse a la exportación, son cosas totalmente distintas (…) De esa cuenta, el Tribunal le otorga valor probatorio a los medios de prueba antes citados, documentos con los cuales se probó que el contribuyente, en el periodo que reclamó la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, tiene derecho a esa devolución por dedicarse a la exportación, lo cual exige la norma mencionada, como también a las descripciones del proceso productivo fase previa de inversión y fase de extracción-producción y exportación de mena, documentos con los cuales se probó lo aseverado por el contribuyente y es que, previo a exportar, realizó actos necesarios y elementales para concretar y ejecutar exportaciones (sic)…»; le confiere al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, un sentido y alcance que no le corresponde, dado que, el hecho de reconocer que solamente con tener la calidad de exportador, era suficiente para la procedencia de la devolución del crédito fiscal, es una afirmación que suprime en sí, el acto de la exportación correspondiente y, debe recordarse que el beneficio fiscal de la devolución del crédito fiscal generado, obedece a que tales contribuyentes

exportadores, estarán en imposibilidad de cargar el débito fiscal, en sus operaciones de venta en el extranjero; de esa cuenta, en atención al principio de equidad y justicia tributaria, nace el beneficio de reconocer la devolución del crédito fiscal, que se genere por la adquisición de bienes y servicios, que haganposible la elaboración de los productos a exportar, o bien, lo que se necesite para desarrollar ese proceso de exportación, en el entendido que todo ello, efectivamente lleve al acto de exportar. No obstante lo anterior, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al momento de realizar el ejercicio hermenéutico de la norma denunciada como interpretada erróneamente, lo realiza de forma permisiva, pues según fue considerado por el Tribunal constitucional, el derecho de devolución del crédito fiscal deviene de la realización de exportaciones (dedicarse a la exportación) -como ya se ha indicado-, pero lógicamente estas debieron realizarse durante el período auditado, pues resulta ilógico que se pretenda la referida devolución con base en gastos reportados en los períodos impositivos anteriores a los que se realiza la actividad exportadora. Derivado de lo anterior este Tribunal de casación concluye que, al no haberle otorgado la Sala el sentido y alcance que le correspondía a la norma denunciada, el submotivo deviene procedente, por lo que deberá casarse el fallo impugnado y al tenor del artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, se realizaran los pronunciamientos que en derecho corresponden. Se tiene a la vista para resolver el proceso contencioso administrativo,

identificado con el número cero mil doce guion dos mil dieciocho guion cero cero cero cincuenta y tres, promovido por la entidad Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, contra la Superintendencia de Administración Tributaria, derivado de la resolución emitida por el Tribunal Administrativo Tributario y Aduanero, constituido en Tribunal Administrativo Tributario de la Superintendencia de Administración Tributaria, identificada con el número R guion TRIBUTA guion TAT guion quinientos treinta y uno guion dos mil diecisiete, del quince de diciembre de dos mil diecisiete.

La entidad contribuyente expuso: «… vale la pena mencionar los argumentos técnicos y legales con los cuales se demuestra y comprueba que la negación de la devolución del Impuesto al Valor Agregado por un monto de Q. 6,051,681.00 correspondiente al período comprendido de octubre a diciembre 2,008, carecen de todo fundamento de hecho y derecho para sustentarlos, lo cual es determinante para su desvanecimiento absoluto, si se toman en cuenta los argumentos que a continuación se desarrollan: »… Ajuste por denegatoria de autorización de la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado del periodo comprendido de octubre a diciembre de 2008, por Q. 6,051,681.00, por no tener exportaciones en el mismo periodo por el cual solicita la devolución (…) es formulado por parte de la Administración Tributaria bajo el siguiente señalamiento que: “ El primero y el mas importante es el relativo a lo que la ley del Impuesto al Valor Agregado

preestablece como condición ineludible para el ejercicio del derecho a la devolución, siendo este el concerniente a que se materializa y perfecciona su procedencia si y solo si durante el periodo por el cual solicita la devolución, efectuó exportaciones (…) »… mi representada argumenta que dada su actividad exportadora, reporta en sus declaraciones mensuales de IVA remanentes de crédito fiscal acumulados durante ese trimestre hasta la fecha, y que solicita su devolución en efectivo con apego a lo establecido en el artículo 15, 16 y 23 del Decreto Número 27-92 y sus reformas Ley del Impuesto al Valor Agregado (…)»También es importante hacer notar y recalcar que en virtud que mi representada Compañía Guatemalteca de Níquel, S.A., es una empresa dedicada a la actividad de producción y comercialización, por lo tanto adquiere bienes y servicios que tienen una estrecha “vinculación con el proceso productivo o de comercialización”, considerando en este caso que cuando la norma legal (tercer párrafo del artículo 16 de la ley del IVA, establece que la adquisición de bienes y la utilización de servicios “sean vinculados con el proceso productivo o de comercialización”, nótese ampliamente que dicha redacción de ley no se refiere únicamente y exclusivamente al proceso de comercialización (exportación), sino a todo lo que se vincula directamente con su “respectivo proceso productivo o de comercialización (…) »La administración utiliza como argumento que durante los períodos solicitados mi representada no registró ni declaró exportaciones, haciendo referencia a los

artículos 15, 16, y 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) »Con apego a lo establecido en el fundamento legal y con la finalidad de poder obtener la devolución en efectivo del crédito fiscal acumulado mi representada aclara que cumple con todos los requisitos establecidos en los artículos 15, 16, 17, 18 19 y 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y artículo 23 de su reglamento, así como con los requerimientos solicitados por parte de la Administración Tributaria (…) por lo que no se justifica la denegatoria a la devolución requerida (sic)…». La Superintendencia de Administración Tributaria, al contestar la demanda en sentido negativo, manifestó: «… la entidad contribuyente pretende justificar y citar para el efecto el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y establece que la norma indica que la redacción de la ley no se refiere únicamente y exclusivamente al proceso de comercialización, sino a todo lo que se vincula directamente con su proceso productivo, no obstante tal interpretación de la norma, aparte de sesgada es errónea, ya que la contribuyente pretende verificar ciegamente el contenido no sólo de la norma que cita, sino omitiendo los otros artículos en el cual queda claro que para poder tener derecho a devolución de crédito fiscal, necesariamente debe haber exportado en el mismo período la entidad contribuyente, por lo que tal argumento se invalida, ya que la Administración Tributaria no está juzgando si dicha adquisición de bienes sean o no parte de su proceso productivo, sino que la contribuyente no realizó

exportaciones en el período que solicita, es importante indicar que después de realizar lectura a los vastos argumentos de la entidad actora, éstos se pueden resumir en que la contribuyente pretende que la Administración Tributaria infrinja la ley, al considerar que es procedente el crédito fiscal, a sabiendas que éste no realizó exportaciones, por lo que resulta contrario a derecho que éste indique que la Ley del Impuesto al Valor Agregado, no establezca como requisito que se hayan realizado exportaciones en el período solicitado, esto transgrede evidentemente el contenido de los artículos 16 y principalmente del artículo 23 que señala dos condicionantes para ser sujeto de devolución de crédito fiscal: a) Los contribuyentes que se dediquen a la exportación; y b) que presten servicios o vendan bienes a personas exentas; por lo que al realizar el análisis de dicha norma se puede concluir que la parte actora, pertenece al primer grupo, pero efectivamente debió de haberse dedicado a la exportación, es decir realizar el proceso de exportación (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, al evacuar la audiencia conferida indicó: «…El principal argumento esgrimido por la Administración Tributaria es que, el crédito fiscal solicitado por la parte demandante no pertenece al mismo período en el cual se efectuaron las exportaciones necesarias para solicitar dicha devolución. El argumento de la Administración Tributaria se encuentra respaldado por lo que establece el artículo 15 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado: “Del crédito Fiscal. El crédito fiscal es la suma del impuesto cargado al contribuyente por las

operaciones afectas realizadas durante el mismo período (…) Lo que implica dicha norma jurídica es que únicamente se contemplara como crédito fiscal a la suma cargada el contribuyente en operaciones afectas realizadas en el mismo período, no por períodos anteriores. Considerando que la actividad económica a la cual se dedica la parte demandante implica el acto de exportación, se entenderá que tiene derecho fiscal a su favor por las operaciones efectuadas durante el mismo período en el cual se dedicara efectivamente a la exportación (sic)…». Previo a realizar el análisis correspondiente, de los argumentos expuestos por las partes, es necesario transcribir el contenido el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, el cual establece: «… Procedencia del crédito fiscal. Procede el derecho al crédito fiscal para su compensación, por la importación y adquisición de bienes y la utilización de servicios que se vinculen con la actividad económica (…) »Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o prest