15021977 - CONTENCIOSO - ADMINISTRATIVO

15/02/1977 - CONTENCIOSO - ADMINISTRATIVO Interpuesto por Juan Arturo Gutiérrez Gutiérrez contra la resolución del Ministerio de Finanzas Públicas.

DOCTRINA: Conforme al artículo 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, modificado por el artículo 9o. del Decreto 96-70 del Congreso de la República, a la renta neta del sujeto se debe adicionar los gastos no deducibles y restarle los ingresos no afectos, para determinar la renta imponible de las personas jurídicas.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: CÁMARA CIVIL, Guatemala, quince de febrero de mil novecientos setenta y siete.

Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación planteado por Juan Arturo Gutiérrez Gutiérrez, contra la sentencia proferida por el Tribunal de lo Contencioso-Adminsitrativo el dieciocho de octubre de mil novecientos setenta y seis, en el recurso motivado por las diligencias seguidas ante el Ministerio de Finanzas Públicas para el pago del Impuesto sobre la Renta, impugnando la resolución número (7128) siete mil ciento veintiocho de fecha siete de junio de mil novecientos setenta y cuatro que resolvió administrativamente el asunto.

ANTECEDENTES: Al presentar el señor Juan Arturo Gutiérrez Gutiérrez como Presidente de "Molinos Modernos, Sociedad Anónima", la declaración jurada para el pago del Impuesto sobre la Renta, por el período comprendido del primero de julio de mil novecientos setenta al treinta de junio de mil novecientos setenta y uno, no estuvo de

acuerdo con el ajuste del impuesto por la cantidad de seis mil doscientos noventa y un quetzales que se le hizo, con base en el artículo 149 del Reglamento del Decreto-Ley 229. El Departamento de Fiscalización, con fecha quince de marzo de mil novecientos setenta y tres, confirmó en su totalidad la liquidación practicada. Interpuesto el recurso de revocatoria el interesado manifestó no estar de acuerdo con el ajuste verificado, porque la empresa determinó correctamente el impuesto pagado conforme a los artículos 11 y 12 del Decreto-Ley 229. Sin embargo, tanto el Departamento de Fiscalización de la Dirección de Rentas Internas, la Dirección de Estudios Financieros y el Representante del Ministerio Público, opinaron porque el recurso fuese desestimado, lo cual ocurrió en resolución del Ministerio de Finanzas número (07128) cero siete mil ciento veintiocho, de fecha veintisiete de junio de mil novecientos setenta y cuatro. Se afirmó en dicha resolución que la empresa recurrente obtenía ingresos afectos y no afectos al Impuesto sobre la Renta, por lo cual el ajuste efectuado era correcto por estar arreglado a las normas que preceptúa el artículo 149 del Reglamento de la ley. RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO: Inconforme con la resolución administrativa el señor Juan Arturo Gutiérrez Gutiérrez, interpuso recurso contencioso-administrativo con fecha veinticinco de octubre de mil novecientos setenta y cuatro. Alegó que la empresa "Molinos Modernos, Sociedad Anónima" gozaba de los beneficios de la Ley de Fomento Industrial

como industria nueva y que no estaba afecta al pago de Impuesto sobre la Renta en la producción de semolinas por cinco años y que gozaba de exención del cincuenta por ciento del impuesto por otros cinco años. Que el artículo 6o. del Decreto-Ley 229, al hablar de ingresos no afectos en su inciso e) dice: "Dividendos y participaciones provenientes de utilidades exoneradas conforme a esta ley o a la Ley de Fomento Industrial". Que el artículo 9o. del Decreto 96-70 del Congreso que reformó el artículo 11 de la ley, establece que se adicionan los gastos no deducibles y se restan los ingresos no afectos y las deducciones para gastos personales permitidos por la ley; que luego el artículo 12 de la misma ley establece que para determinar la renta imponible, quedan incluidas en la ley las excepciones, limitaciones y deducciones contenidas en la Ley de Fomento Industrial y cualesquiera otras leyes aplicables. Que haciendo aplicación del artículo 75 del Reglamento de la ley, el impuesto pagado era de (Q74,714.11) setenta y cuatro mil setecientos catorce quetzales once centavos, sin el ajuste objetado. A solicitud del recurrente y del Ministerio de Finanzas se tuvo como prueba el expediente administrativo; además el primero adjuntó la certificación de la liquidación presentada por la empresa que originó el pago de la cantidad mencionada, en concepto de impuesto sobre la renta por el período impositivo de que se trata.

SENTENCIA RECURRIDA: En la fecha relacionada el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo dictó sentencia; declaró sin lugar el

recurso y confirmó la resolución recurrida. Aceptó el Tribunal que la empresa recurrente está exenta del pago del impuesto durante el período de diez años en la producción de semolinas, conforme a las resoluciones ministeriales acompañadas; pero que el impuesto a pagar debe calcularse en forma global, distribuyéndose en forma proporcional entre cada una de las fuentes que lo integran con la deducción de la fuente que no debe ser gravada. Que al estudiar las operaciones técnicas y matemáticas efectuadas por la Dirección General, con base en el artículo 149 del Reglamento, se comprueba que no se violó la ley, porque laexactitud del impuesto que debe pagarse es cosa distinta de la determinación de la renta imponible, pues la ley no contempla el método matemático para establecer el monto del impuesto cuando concurren varias fuentes de ingreso, siendo más una cuestión reglamentaria.

RECURSO DE CASACIÓN: Se interpuso el recurso por motivo de fondo por violación, aplicación indebido e interpretación errónea de las leyes, conforme al artículo 621 del Código Procesal Civil.

Alegando específicamente: por violación de los artículos 6o., inciso e), 11 y 12 del Decreto-Ley 229, y aplicación indebida del artículo 149 del Reglamento del Decreto 229. Que en la sentencia se hizo prevalecer el artículo 149 del Reglamento sobre lo que determinan expresa y categóricamente los artículos 6o. inciso e) 11 y 12 del Decreto-Ley 229, porque el inciso e) mencionado establece que no están afectos al impuesto los

dividendos y participaciones provenientes de utilidades exoneradas conforme a esta ley y a la de Fomento Industrial, en cuyo caso resulta ilógico que el impuesto sea cuantificado con utilidades exoneradas; que se ignoró que tales exoneraciones se fundan en la Ley de Fomento Industrial, Decreto 1317 del Congreso de la República y que además se omitió lo que el artículo 75 del mismo Reglamento dispone respecto a las personas jurídicas. Que el Tribunal omitió el artículo 11 de la ley que es claro al decir: que se deben sumar a la renta neta, los gastos no deducibles y a esta suma se le deben restar los ingresos no afectos; que no es preciso que la ley haga un desarrollo matemático ejemplificado, para aplicar este precepto cuya sencillez de expresión es evidente y extremadamente clara. Que se violó el texto de los artículos 11 y 12 de la ley y el 75 del Reglamento, al aplicar en forma indebida el artículo 149 del Reglamento, puesto que para determinar el impuesto sobre la Renta, debe estarse a lo establecido por el artículo 6o. inciso e) del Decreto-Ley 229. La aplicación indebida del artículo 11 del Decreto-Ley 229, así como del artículo 149 del Reglamento de dicho Decreto-Ley, la hace consistir en que no existe concordancia entre ambos preceptos, porque el artículo 11 es norma de superar jerarquía, de orden público interno, mientras el artículo 149 del Reglamento de dicho Decreto es pura y simple norma reglamentaria que no puede prevalecer sobre el artículo 6 del Decreto 1317

que clasificó a "Molinos Modernos, Sociedad Anónima", como industria nueva; que al aplicar indebidamente el artículo 149 del Reglamento que contradice al artículo 11 de la propia ley, el Tribunal viola cada uno de los preceptos indicados anteriormente. Que el artículo reglamentario aplicable es el contenido en el número 75 que reproduce lo dispuesto por el artículo 11 de la ley, en la determinación de la renta imponible, como ya se hizo constar. Que no es necesario que la ley cuantifique ejemplos, puesto que el contenido de los artículos 11 y 12 es sumamente claro. Terminó solicitando la admisión del recurso por violación y aplicación indebida de la ley, y al resolverlo, casar la sentencia recurrida por los motivos expuestos. Efectuada la vista, procede resolver.

CONSIDERACIONES: I El artículo 11 del Decreto-Ley número 229, Ley del Impuesto sobre la Renta, reformado por el artículo 9o. del Decreto 96-70 del Congreso de la República, ordena expresamente que la renta imponible se determina adicionando a la renta neta del contribuyente, los gastos no deducibles y restándole los ingresos no afectos, lo cual concuerda con el artículo 75 del Reglamento de la Ley, que desarrolla el mismo principio. En el caso de examen quedó establecido en autos que la entidad recurrente "Molinos Modernos, Sociedad Anónima" por virtud de los acuerdos gubernativos de fecha diecinueve de diciembre de mil novecientos sesenta y seis y veinte de diciembre de mil novecientos sesenta y ocho, fue exonerada en un ciento por ciento durante los

primeros cinco años, de tributar por el Impuesto sobre la Renta por la producción de semolinas y sus subproductos, al ser calificada como industria nueva, por lo cual, en acatamiento del artículo citado en primer lugar debe restarse de la renta neta, más gastos no deducibles que ascendió durante el período de que se trata a la cantidad de trescientos dos mil ochocientos dos quetzales, treinta y nueve centavos, (Q302,802.39), declarada por la empresa y no objetada por el Fisco, la utilidad exonerada que con los demás ingresos no afectos arrojan la suma de setenta y tres mil novecientos veintiseis quetzales, setenta y dos centavos (Q73,926.72), quedando en consecuencia una renta imponible durante el período en cuestión, de doscientos veintiocho mil ochocientos setenta y cinco quetzales, sesenta y siete centavos (Q228,875.67), cantidad a la cual con el aumento del diez por ciento ordenado por el Decreto Legislativo 1626, corresponde pagar un impuesto total de setenta y cuatro mil setecientos catorce quetzales (Q74,714.00), tal como lo efectuó la entidad recurrente. Al haber procedido las autoridades fiscales a restar de la renta neta el impuesto correspondiente a la utilidad exonerada, aumentaron sin fundamento legal el porcentaje del impuesto a pagar efectuando el ajuste de seis

mil doscientos noventa y un quetzales, diecinueve centavos (Q6,291.19), que fue impugnado por la recurrente, por no estar autorizada por la ley dicha operación. De donde la sentencia recurrida viola lo dispuesto por los artículos 6 inciso e) 11 y 12 del Decreto-Ley número 229, suministrando base suficientepara casar la sentencia recurrida, lo cual hace innecesario el examen del otro submotivo invocado de aplicación indebida del artículo 149 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que en todo caso y aunque las autoridades fiscales se fundaron en tal precepto reglamentario para hacer el ajuste cuestionado, dada la naturaleza de secundum legem de la norma reglamentaria, no podría en ningún caso contradecir lo preceptuado por la ley como norma de superior jerarquía. II Que en autos llegó a establecerse como renta neta de "Molinos Modernos, Sociedad Anónima" durante el período comprendido del primero de julio de mil novecientos setenta al treinta de junio de mil novecientos setenta y uno, la suma de trescientos dos mil ochocientos dos quetzales, treinta y nueve centavos (Q302,802.39), cantidad no objetada y sí aceptada por las autoridades fiscales y, en consecuencia en aplicación de los artículos 6 inciso e) y 11 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, Decreto-Ley número 229, en consonancia con el artículo 75 del Reglamento de dicha ley y el artículo 6o. párrafo II del Decreto 1317,

Ley de Fomento Industrial, a tal cantidad debe restársele los ingresos no afectos que sumaron setenta y tres mil novecientos veintiséis quetzales, setenta y dos centavos (Q73,926.72); hechas las operaciones matemáticas del caso, más el aumento del diez por ciento (10%) que preceptúa el Decreto 1627 del Congreso de la República, la cantidad total a pagar, en concepto de Impuesto sobre la Renta por la cantidad recurrente por el período en cuestión, es la suma de setenta y cuatro mil setecientos catorce quetzales exactos (Q74,714.00). En tal virtud debe devolverse a la recurrente el ajuste hecho por las autoridades fiscales que fue pagado bajo protesta y que monta a la suma de seis mil doscientos novena y un quetzales, diecinueve centavos (Q6,291.19), que por las razones consideradas en el parágrafo que antecede no tiene razón de ser.

LEYES APLICABLES: Artículos citados 88, 127, 177, 196, 619, 621, 627, 628, 630, 635, Código Procesal Civil y Mercantil; 38 inciso 2o., 73, 76, 157, 159, 163, 169, 173 Ley del Organismo Judicial; 50 Ley de lo Contencioso-Administrativo; 1o., 2o. Decreto número 60 de la Junta de Gobierno; y 255 de la Constitución de la República, POR TANTO, La Cámara Civil, de la Corte Suprema de Justicia, CASA la sentencia recurrida, y al resolver declara con

lugar el recurso contencioso-administrativo de que se hizo mérito y revoca la resolución número siete mil ciento veintiocho (7,128), dictada por el Ministerio de Finanzas Públicas el veintisiete de junio de mil novecientos setenta y cuatro, y ordena que se devuelva a la entidad recurrente la cantidad de seis mil doscientos noventa y un quetzales, diecinueve centavos (Q6,291.19) ajustada por las autoridades fiscales y pagada bajo protesta conforme a lo considerado. Repóngase el papel suplido por el sellado de ley por la recurrente dentro del término de tres días bajo apercibimiento de multa de cinco quetzales, si no cumple.- Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvase el proceso. (fs.) H. Hurtado A.-R. Aycinena Salazar.-M. A. Recinos (con voto razonado).-F. Juárez y Aragón.-A. Linares

Letona.-Ante mi: M. Álvarez Lobos.

VOTO RAZONADO Honorable Cámara Civil: Me vi obligado a separarme de la opinión mayoritaria y por lo tanto respetable, expresada en la sentencia dictada en esta fecha por la Honorable Cámara Civil de esta Corte, en el recurso de casación interpuesto por "Molinos Modernos, Sociedad Anónima", contra la sentencia dictada por el Tribunal de lo ContenciosoAdministrativo el dieciocho de octubre de mil novecientos setenta y seis. La razón potísima para no aceptar que se deduzcan las utilidades exoneradas de la renta neta del sujeto, me

parece ser porque conforme a lo preceptuado por el inciso e) del artículo 6 y el artículo 12 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se manda a tomar en cuenta las deducciones establecidas por la Ley de Fomento Industrial. En el caso de examen, según el párrafo II del artículo 6o. del Decreto 1317 del Congreso de la República (Ley de Fomento Industrial), se ordena deducir EL IMPUESTO SOBRE UTILIDADES EXONERADAS, lo cual es perfectamente lógico y acorde con la naturaleza de los incentivos fiscales con los cuales se agracia a las industrias nuevas. Por ello debió acatarse el mandato de una ley privativa especial, haciéndose a un lado cualquiera otra generalización. Empero, deducir el total de la utilidad exonerada como lo pretende la entidad recurrente, no se acomoda al texto y al espíritu de la ley. El Estado impone, perdona o rebaja los impuestos, como incentivo para motorizar la actividad industrial por períodos determinados y, en eso, está en su derecho. Tales deducciones o rebajas conforme a los principios de las finanzas públicas, deben hacerse como lo manda la ley del impuesto total. Me parece que nunca debería deducirse la utilidad total exonerada, no solamente porque en ella la participación del Estado consiste únicamente en el gravamen impositivo, sino porque al restar la utilidad total exonerada se verifica una doble exoneración; la del impuesto que se condona y que pasa a formar parte de la utilidad y la del resto de ella que no tiene por qué servir para deducción alguna.Concluyendo solamente el impuesto puede ser objeto de tratamiento entre el contribuyente y el Estado para

lograr un mayor desarrollo industrial. El Estado -mal necesariorazona así: te perdono el todo o parte de lo que me debes pagar, para que cuando esté desarrollado me pagues mayores tributos. Por lo expuesto creo que en el caso sublite el recurso debió desestimarse. Atentamente. Guatemala, 15 de febrero de 1977. (f) M. A. Recinos