15101985 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

15/10/1985 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Recurso de casación interpuesto por el licenciado Eric Meza Duarte, en su calidad de Primer Viceministro de Finanzas encargado del despacho, contra el fallo dictado por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo el veintidós de octubre de mil novecientos ochenta y cuatro, en el recurso contencioso-administrativo presentado por Jorge Sittenfeld Rosemberg, representante legal de la Sociedad "Urruela & Sittenfeld y Compañía Limitada, la que a su vez actúa como Gestor o Administrador de U. S. Icogua, Cuentas en Participación". DOCTRINA Para que pueda hacerse el estudio comparativo en los subcasos que determina el artículo 621 inciso 1o. del Código Procesal Civil y Mercantil, es indispensable que se respeten los hechos que el tribunal sentenciador haya tenido por probados. CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA PENAL: Guatemala, quince de octubre de mil novecientos ochenta y cinco. Se tiene a la vista para dictar sentencia, el recurso de casación promovido por el abogado Eric Meza Duarte, en su calidad de Primer Vice-Ministro de Finanzas encargado del despacho, contra el fallo dictado por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo el veintidós de octubre de mil novecientos ochenta y cuatro, en el recurso contencioso-administrativo presentado por Jorge Sittenfeld Rosemberg, representante leal de la Sociedad "Urruela & Sittenfeld y Compañía Limitada, la que a su vez actúa como Gestor o Administrador de

U. S. Icogua, Cuentas en Participación", contra la resolución número cero cinco mil trescientos sesenta y ocho (05368), registro número cero cuatro mil seiscientos noventa y nueve guión U guión tres guión ochenta y dos (04699-U-3-82), emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas el treinta de mayo de mil novecientos ochenta y tres.

ANTECEDENTES El diez de julio de mil novecientos ochenta, la Sociedad "U.S. Icogua, Cuentas en Participación" presentó a la Dirección General de Rentas Internas, declaración jurada del impuesto sobre la renta correspondiente del primero de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y nueve. La División de Auditoría de Campo de la Dirección General de Rentas Internas, Departamento de Fiscalización, el tres de septiembre de mil novecientos ochenta y uno, nombró al auditor fiscal Víctor Hugo Rivera Gramajo, para que se constituyera en el domicilio del contribuyente, verificara la declaración presentada y que en el desarrollo de esta labor se cumplieran los preceptos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, su Reglamento, leyes conexas y disposiciones dictadas por esa dirección general. Constituido el auditor fiscal en presencia del gerente administrativo, señor Héctor Huerta Ardón, se suscribió el acta número diecinueve del siete de octubre de mil novecientos ochenta y uno, en la cual consta que, en la revisión llevada a cabo, se estableció que algunos comprobantes no han satisfecho el impuesto del timbre, omitiéndose un impuesto de dos mil ochocientos

cincuenta y tres quetzales, veinticinco centavos. El resultado de la auditoría, arrojó que la renta imponible declarada fue de seis mil doscientos noventa y cuatro quetzales, treinta y ocho centavos, con una diferencia del impuesto de cuatro mil cuatrocientos noventa y seis quetzales cincuenta y cuatro centavos; y el ajuste formulado ascendió a la suma de veinticinco mil setecientos setenta y seis quetzales, noventa y cuatro centavos. Del mismo se concedió audiencia a la parte interesada, por el término de quince días, para que manifestara su conformidad o inconformidad. Habiéndose presentado el señor Héctor Guadalupe Huerta Ardón, solicitó prórroga del término concedido, lo cual fue aceptado y, en su oportunidad, pidió que se tuviera por desvanecido el ajuste formulado. En resolución dictada el veintisiete de enero de mil novecientos ochenta y dos, la Dirección General de Rentas Internas determinó la liquidación, estimando que la renta imponible ajustada ascendía a la suma de treinta y dos mil setenta y un quetzales, treinta y dos centavos y el impuesto a pagar en cuatro mil cuatrocientos noventa y seis quetzales, cincuenta y cuatro centavos; que sumados con otros impuestos y cargos, hace un total de ocho mil seiscientos sesenta quetzales, diecinueve centavos. Esa dirección general, mediante resolución de un mil setecientos noventa del veintiocho de enero de mil novecientos ochenta y dos, aprobó la liquidación propuesta que establece la renta imponible por valor de

treinta y dos mil setenta y un quetzales, tienta y dos centavos; un impuesto adicional por cuatro mil cuatrocientos noventa y seis quetzales, cincuenta y cuatro centavos y otros impuestos y multas por cuatro mil ciento sesenta y tres quetzales, sesenta y cinco centavos; resolviendo emitir las ordenes de pago correspondiente. El ingeniero Jorge Sittenfeld Rosemberg, como representante legal de "U. S. Icogua Cuentas en Participación" promovió recurso de revocatoria contra la mencionada resolución el que, luego del trámite legal correspondiente fue declarado por el Ministerio de Finanzas Públicas, parcialmente con lugar en lo que se refiere a la multa por omisión de timbres en la factura número mil quinientos cincuenta y tres, multa que asciende al monto de dos mil quetzales; y se confirmó la resolución impugnada en cuanto a los demás ajustes formulados y multas impuestas. La resolución ministerial se identifica con el número cero cinco mil trescientos sesenta y ocho, registro cero cuatro mil seiscientos noventa y nueve, guión U, guión tres, guión ochenta y dos, fechada el treinta de mayo de mil novecientos ochenta y tres.RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO: El veinticuatro de octubre de mil novecientos ochenta y tres, el ingeniero Jorge Sittenfeld Rosemberg, como personero legal de la Sociedad "Urruela & Sittenfeld y Compañía Limitada, a la que a su vez actúa como Gestor y Administrador de U. S. Icogua, Cuentas en Participación", recurrió ante el Tribunal de lo

Contencioso-Administrativo. Manifestó que con motivo a la verificación y liquidación de la declaración jurada de renta correspondiente al período de imposición del año mil novecientos setenta y nueve, de su representada, la Dirección General de Rentas aprobó el ajuste, aduciendo que el contribuyente incluyó la erogación en concepto de la compra de hierro de "1.955.768 quintales" a Ingenieros Constructores de Guatemala, Sociedad Anónima, (ICOGUA) sin el comprobante respectivo, habiendo cargado a la obra mediante la póliza correspondiente sin haber emitido factura alguna que respaldara dicha operación; y que pese a que el contribuyente impugnó el ajuste indicado que esa operación estaba hecha con una nota de cargo, la misma no se estimó como un documento de legítimo egreso, por lo que confirmó el ajuste basado en el artículo 8o. inciso b) del Decreto Ley 229. Agregó que, al interponer recurso de revocatoria contra lo resuelto, hizo los siguientes argumentos: que el hierro en mención fue adquirido por medio de Ingenieros Constructores de Guatemala, Sociedad Anónima, del "Hotel Las Américas", extendiendo esta empresa el documento correspondiente de compra; "y como no se trataba de una venta propiamente dicha de Ingenieros Constructores de Guatemala, S.A. (ICOGUA), a nosotros, esa empresa nos cargó el valor correspondiente que estaba pendiente de pago, por medio de la nota de cargo, antes indicada. Que es un documento que respalda legítimamente la operación contable" ya que la entidad vendedora no es una empresa que se

dedique a la venta de hierro sino a la construcción de obras; que en caso se estimara como venta la adquisición del hierro en referencia, la misma fue esporádica y no habitual; y, por consiguiente, a tenor de lo preceptuado por el Acuerdo Gubernativo del veintinueve de junio de mil novecientos sesenta y cuatro, y sus reformas, tercer párrafo, la nota de cargo constituye la fórmula impresa donde se adhieren los timbres fiscales, por lo que la operación está debidamente registrada; que no obstante lo anteriormente descrito, el Ministerio de finanzas Públicas, declaró sin lugar el recurso de revocatoria, aduciendo los mismos argumentos de la Dirección General de Rentas Internas, agregando que "Ingenieros Constructores de Guatemala, S.A." estando inscrita como contribuyente al impuesto del papel sellado y timbres, debió expedir factura por el hierro que adquirió para la empresa que representa ya que efectúa otras ventas; y que la nota fue extendida el treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, fecha que corresponde a un período distinto al que se ajusta y liquida, no deducible conforme al artículo 8o. inciso c) del Decreto Ley 229 y 84 del Reglamento respectivo. Sobre el mismo tema, el impugnante expresó que la nota de cargo por el valor del hierro referido, la empresa "Ingenieros Constructores de Guatemala, S.A.", la envió a su representada el treinta y uno de diciembre de

mil novecientos setenta y ocho, lo que dio origen al asiento contable por medio de la póliza de diario número sesenta y dos, y se cargó a la cuenta "Obras en Proceso, subcuenta El Tesoro por la cantidad de veinticinco mil setecientos setenta y seis quetzales, noventa y cuatro centavos, con crédito a la cuenta CUENTAS POR COBRAR, Sub-Cuenta Compañías Afiliadas, Icogua, pues habiendo quedado pendiente de pago el citado valor se lo acreditamos a "Ingenieros Constructores de Guatemala, S.A.", (ICOGUA), en la cuenta de control (CUENTAS POR COBRAR); por otra parte la explicación del asiento contable en la mencionada póliza de diario No, 62, se indica que se registra el valor del hierro utilizado en la Obra El Tesoro vendido por el Hotel Las Américas y que fuera facturada Icogua el 1o. de marzo de 1978, por 1.995.768 quintales, o sea nueve meses antes de la fecha de la nota de cargo y de su contabilización, es decir a principios de 1978. Por otra parte "ICOGUA", o sea "Ingenieros Constructores de Guatemala, S.A.", para registrar la adquisición del hierro por nuestra cuenta y para hacernos el cargo del valor respectivo por medio de la Nota de Cargo de referencia, asentó la operación contable que consta en la Póliza de Diario No. 233 de dicha Empresa por la cual nos cargó el citado valor en la cuenta "CUENTAS POR COBRAR" Sub-Cuenta Compañías Afiliadas U.

S. Icogua, con crédito, con otros valores, a la cuenta "Cuentas Por Pagar", Sub-Cuenta Proveedores Locales, Hotel Las Américas, por el valor total de Q.34,200.00 que incluye el valor del hierro que nos cargó a nosotros por Q.25.776.94, para registrar el adeudo pendiente al Hotel Las Américas, por tal concepto. Se acompaña con el presente escrito copia legalizada de dicha Póliza No. 233". Reiteró, por último, que conforme los asientos contables tanto la adquisición como el registro del valor del hierro, se efectuaron en el año mil novecientos setenta y ocho y no en el año mil novecientos setenta y nueve, por lo que el ajuste es notoriamente improcedente, puesto que declara como no deducible para el ejercicio mil novecientos setenta y nueve el valor del hierro que se adquirió, se contabilizó y se afectó con las operaciones del ejercicio fiscal del año anterior; y que el error proviene de que el auditor revisor, al consultar la documentación dice: "Habiendo cargado a la obra mediante Póliza de Diario No. 62 del 31-12-82", se trata de la operación contable que se hizo en el ejercicio mil novecientos setenta y ocho y no en mil novecientos setenta y nueve.

Citó los fundamentos de derecho que estimó procedentes, hizo el ofrecimiento de prueba pertinente y concluyó solicitando que, al dictar sentencia, se declare con lugar el recurso presentado y, como consecuencia, se revoque la resolución del Ministerio de Finanzas Públicas impugnada, emitiendo la que en

derecho corresponde. El Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, el dos de noviembre de mil novecientos ochenta y tres, reconoció la personería del presentado, tuvo por interpuesto el recurso que promovió y mandó pedir los antecedentes administrativos; el ocho de mayo de mil novecientos ochenta y cuatro, en vista que el Ministerio de Finanzas Públicas no remitió las diligencias que le fueron requeridas, dio trámite al recurso planeado y corrió la audiencia respectiva, la que fue evacuada únicamente por el Ministerio de Finanzas Públicas, quiencontestó la demanda en sentido negativo y opuso las excepciones perentorias de procedencia legal del ajuste formulado y falta de fundamento legal de la pretensión que se hace valer en juicio. El recurso se abrió a prueba, término durante el cual, la entidad recurrente y la autoridad demandada aportaron la que habían ofrecido. SENTENCIA RECURRIDA El Tribunal de lo Contencioso-Administrativo dictó sentencia el veintidós de octubre del año recién pasado, y fue el criterio que la base legal que se tuvo para formular el ajuste fue el artículo 8o. inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, que se refiere a que son deducibles para determinar la renta imponible, los costos, cargos o gastos que no estén respaldados por la debida documentación; sin embargo, el ajuste examinado no puede sostenerse, por las siguientes razones: A) no se estableció la naturaleza jurídica de la negociación hecha entre la empresa recurrente e "Ingenieros

Constructores de Guatemala, S.A. (ICOGUA)", para los efectos del impuesto por no haberse contado con el expediente administrativo y tomándose como base únicamente lo manifestado por el impugnante, de acuerdo a lo establecido por el artículo 27 de la Ley de lo Contencioso-Administrativo; de ahí, que para el caso de estudio, la nota de cargo, cuya fotocopia autenticada consta en el recurso, sirve como un documento legítimo que responde a la operación y que fue asentada en los registros contables de la empresa, y la parte demandada no aportó los medios de prueba que ofreció para demostrar circunstancias impeditivas a la pretensión de la recurrente; B) consta documentalmente que la operación relativa a la compra de hierro y su valor, están contabilizados en el año mil novecientos setenta y ocho y, por consiguiente, el ajuste formulado por la declaración jurada correspondiente al año siguiente, es improcedente por referirse a un período impositivo distinto. Agregó el juzgado, que en la resolución recurrida se aprecia que la erogación por la compra de hierro fue cargada a la obra mediante póliza de diario número sesenta y dos del treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y ocho y que, el propio Ministerio, admite que habiendo sido expedido este documento en la fecha mencionada, corresponde al período diferente al que se ajusta y liquida; y que de dicha póliza se desprende que el valor del hierro fue debidamente facturado el primero de marzo de mil novecientos setenta y ocho. Con

ese fundamento el tribunal al resolver, declaró: con lugar el recurso interpuesto y, como consecuencia, revocó la resolución recurrida, desestimó las excepciones perentorias opuestas y no hizo condena en costas.

RECURSO DE CASACIÓN: El interponente promovió el recurso que se estudia, por motivo de fondo, invocó como caso de procedencia violación de ley y citó como infringidos los artículos 8o. inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y el 3o. numeral 22 del Decreto Legislativo 1831, reformado por el artículo 5o. del Decreto 65-80 del Congreso de la República, vigente en e período fiscalizado.

Expuso que, con base a las leyes invocadas, existe la obligación del vendedor de extender facturas o recibos autorizados y numerados, razón por la cual, al efectuar la compra el contribuyente "U. S. ICOGUA, CUENTAS EN PARTICIPACIÓN", debió exigir la correspondiente factura, y no cargar al costo de la obra la suma de veinticinco mil setecientos setenta y seis quetzales, noventa centavos, por medio de la póliza de diario número sesenta y dos del treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, ya que fue la firma Ingenieros Constructores de Guatemala, la que extendió el comprobante, el cual no es legítimo de egreso a la operación registrada en la póliza mencionada, lo que -a su juiciole lleva a la conclusión de que la empresa de mérito al dedicarse a ventas habituales, según revisión de las facturas respectivas autorizadas

con número de renta del timbre sesenta y tres mil ochocientos veinticuatro, debió haber empleado una de las facturas y no una nota de cargo, la cual es un documento de control interno; "por lo que el tribunal sentenciador incurrió en error en el presente caso al haber violado los artículos 8o. inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el artículo 3o. ., numeral 22 del Decreto Legislativo 1831, reformado por el artículo 5o. del Decreto 65-80 del Congreso de la República vigente en el período fiscalizado". El petitorio de fondo lo hace descansar, en que se case el fallo impugnado, se declare sin lugar el recurso contencioso-administrativo y se confirme en su totalidad la resolución del Ministerio de Finanzas Públicas número cero cinco mil trescientos sesenta y ocho, emitida el treinta de mayo de mil novecientos ochenta y tres.

ALEGACIONES DE LAS PARTES: Por la autoridad recurrente presentó alegato el economista Armando González Campo, en su calidad de Ministro de Finanzas, reiterando los conceptos vertidos en el memorial del recurso de casación. Por su parte, el ingeniero Jorge Sittenfeld Rosemberg con igual personería, debidamente acreditada, con que recurrió en el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, alegó en los siguientes términos: que el Ministerio de Finanzas Públicas al declarar sin lugar el recurso de revocatoria argumentó, en síntesis, que estando como contribuyente del impuesto del papel sellado y timbres la empresa "Ingenieros Constructores, S.A.", debió

extender la factura respectiva por el hierro que adquirió para "U.S. Icogua, Cuentas en Participación", puesto que efectúa ventas por otros conceptos; que la nota de cargo fue extendida el treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y ocho y, consecuentemente, corresponde al período diferente al que se ajustó y liquidó. Agregó, que el tribunal sentenciador entró a conocer del recurso contencioso-administrativo con basea lo afirmado por el actor ya que el Ministerio de Finanzas Públicas, quien ahora promueve la casación no envió el expediente administrativo donde constan los hechos e incidencias del caso; que en la sentencia que dictó considera que no se estableció la naturaleza jurídica de la operación que dio origen a la adquisición del hierro, para los efectos de la imposición fiscal; que se concretó analizar, en función de las pruebas aportadas, los hechos expuestos y lo que dispone el articulo 8o. inciso b) y c) del Decreto Ley 229 y artículo 84 de su reglamento, en el sentido de que el documento debidamente timbrado respalda la operación de adquisición del hierro. Luego de referirse al subcaso de procedencia invocado por la autoridad recurrente, afirma que no concurre el motivo de fondo consistente en violación de ley, "puesto que no se concreta en que forma el citado Tribunal violó el artículo 8o. inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, ni el artículo 3o. numeral 22 del Decreto Legislativo 1831, reformado por el artículo 5o. del Decreto 65-80 del Congreso de la

República, vigente en el período fiscalizado". Que en este caso el tribunal impugnado estimó que el documento que respalda la operación de adquisición del hierro está legalmente asentado y que se trata de una cuenta que figuraba en la contabilidad de "Ingenieros Constructores de Guatemala , S.A.", a cargo de "U.

S. Icogua, Cuentas en Participación" que fue reconocida, operada y liquidada, mediante la nota, de cargo respectiva y a la que se adhirieron los timbres fiscales correspondientes, de lo que es obvio, que no se incumplió con el artículo 3o. inciso 22 del Decreto Legislativo 1831. Argumentó que, además, el recurrente se apoya en la reforma introducida al citado artículo, por el 5o. del Decreto 65-80 del Congreso de la República, afirmado que esta disposición estaba vigente en el período fiscalizado, lo que no es cierto, pues el decreto citado fue emitido en mil novecientos ochenta y entró en vigor el uno de enero de mil novecientos ochenta y uno. Por tales motivos, pidió que se declare sin lugar el recurso de casación interpuesto y se confirme la sentencia pronunciada por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo.

CONSIDERANDO: Se interpuso el recurso por motivo de fondo y, el interesado señaló, como caso de procedencia, el de violación de ley contenido en el inciso 1o. del Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, y afirmó que el tribunal sentenciador infringió los artículos 8o. inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 3o. numeral

22 del Decreto Legislativo 1831, reformado por el 5o. del Decreto 65-80 del Congreso de la República, vigente en el período fiscalizado, copiándolos en su texto. A continuación expresó: que la autoridad fiscal, con este fundamento legal, estima que existe la obligación del vendedor de extender facturas o recibos autorizados o numerados, por lo que el contribuyente debió exigir la correspondiente factura y no cargar al costo de la obra la suma de veinticinco mil setenta y seis quetzales con noventa y cuatro centavos, mediante la póliza de diario número sesenta y dos del treinta y uno de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, a causa de tratarse de un formulario del propio sujeto de gravamen, toda vez que quien extendió el comprobante fue Ingenieros Constructores de Guatemala, Sociedad Anónima, el cual no es legítimo para la operación registrada, argumentos que "nos llevan a la conclusión de que la empresa de mérito al dedicarse a ventas habituales según se revisó las facturas respectivas autorizadas con número de renta de timbre sesenta y tres mil ochocientos veinticuatro (63824) debió haber empleado una de las facturas y no una nota de cargo el cual es un documento de control interno, por lo que el tribunal incurrió en error en el presente caso" al violar las disposiciones legales antes citadas. En el caso que se examina no es posible hacer el examen de fondo que corresponde, por las siguientes razones: a) el recurrente no expresa en qué forma el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo violó las disposiciones

legales que citó; b) para que pueda hacerse el estudio comparativo en el subcaso que determina el artículo 1o. ., del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, que fue invocado, es indispensable que se respeten los hechos que el sentenciador haya tenido por establecidos; y en este caso, el Tribunal de lo ContenciosoAdministrativo admitió que no se acreditó la naturaleza jurídica de la negociación hecha entre la empresa recurrente e "Ingenieros Constructores de Guatemala, S.A." para los efectos de la imposición fiscal, ya que no contó con el expediente administrativo, no obstante haberse pedido al Ministerio de Finanzas Públicas, por lo que conoció tomando como base lo dicho por el recurrente, en aplicación del artículo 27 de la Ley de lo Contencioso-Administrativo, estimando como legítima la nota de cargo acompañada y que respalda la operación asentada en los registros contables de la empresa y porque "la parte demandada no aportó los medios de prueba propuestos en su oportunidad, para demostrar las circunstancias impeditivas de la pretensión de la entidad recurrente". Después de otras apreciaciones, concluye que, con la fotocopia legalizada de la póliza de diario número sesenta y dos aportada como prueba por el interesado, se explica que el valor del hierro fue debidamente facturado el primero de marzo de mil novecientos setenta y ocho; y c) porque el Decreto 65-80 del Congreso de la República entró en vigor el uno de enero de mil novecientos

ochenta y uno fecha posterior al período impositivo cuestionado con el ajuste que motivó el recurso lo contencioso-administrativo. En esa virtud, es el caso de resolver declarando sin lugar el recurso de casación interpuesto.

LEYES APLICABLES: Artículos: los citados y 6o. ., 74 y 82 del Estatuto Fundamental de Gobierno; 50 de la Ley de lo ContenciosoAdministrativo; 26 y 628 del Código Procesal Civil y Mercantil; 2o. ., 3o. ., 27, 32, 38 inciso 2o. y 87 de la Leydel Organismo Judicial.

POR TANTO: LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA PENAL, con fundamento en lo considerado, leyes citadas y lo preceptuado por los artículos 66, 67, 71 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 157 y 159 de la Ley del Organismo Judicial, a resolver declara: improcedente el recurso de casación interpuesto. Notifíquese y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. (Firmas) B. Navarro B. -

F. Fonseca P. -C. Augusto Villalta P. -O. Najarro Ponce --R. Roca M. Ante mí: J. L. Godínez G".