154-2013 04022014 Superintendencia de Administracion Tributaria

04/02/2014 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

154-2013

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia emitida el veintidós de septiembre de dos mil cinco, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Interpretación errónea de ley No se incurre en interpretación errónea, cuando la Sala sentenciadora le da el sentido y alcance que le corresponde a la norma legal aplicada. Aplicación indebida de ley No se configura este submotivo, cuando al ser invocado la recurrente no indica qué norma debió aplicarse en el caso concreto.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 106 del Código Tributario; 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y

Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, cuatro de febrero de dos mil catorce. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el veintidós de septiembre de dos mil cinco, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se le denominara SAT, quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Laura Rossana Bernal Bonilla.

II. Parte contraria: Gerson, Sociedad Anónima, quien no se manifestó en el presente recurso y que en el proceso contencioso administrativo actuó por medio del presidente del consejo de administración y representante legal,

Edgar Oswaldo Nisthal Rosales.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló ajustes al impuesto sobre la renta por ingresos omitidos y al impuesto al valor agregado por ingresos declarados menores a lo facturado y

Edgar Oswaldo Nisthal Rosales.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló ajustes al impuesto sobre la renta por ingresos omitidos y al impuesto al valor agregado por ingresos declarados menores a lo facturado y lo que consta en los registros del libro de ventas y servicios prestados, de los períodos comprendidos del uno de enero de mil novecientos noventa y nueve al treinta y uno de diciembre de dos mil uno, los cuales fueron confirmados.II. La contribuyente impugnó los ajustes mediante recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra lo resuelto, la contribuyente promovió demanda contencioso administrativa.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda, en consecuencia, revocó parcialmente la resolución impugnada. Para fundamentar su fallo la Sala tomó en cuenta lo siguiente: “… esta Sala sostiene que el artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, determina el derecho al reconocimiento por medio del reporte mensual del crédito fiscal, los documentos que acreditan el mismo deben de reportarse como máximo dos meses después de la declaración, pero no limita en ninguna forma que se pueda rectificar posteriormente los montos indicados en la declaración mensual, ni especifica el plazo en el cual se debe hacer, ya que lo que se pretende es que para efectos de reconocimiento del crédito fiscal el plazo si es de dos meses para reportar aquellos documentos o facturas que lo acrediten; así mismo no es cierto que el artículo 106 determine un

derecho de rectificar las declaraciones juradas, condicionando la validez de las mismas a que se haga antes de ser requerido o fiscalizado, ya que esta condición solo surte sus efectos cuando se pretenda una rebaja de multas ya que si se hiciera en forma posterior a dichos momentos (requerido o fiscalizado), no se tendrá el beneficio de la rebaja del veinticinco por ciento (25%) del valor de la multa, por lo que es perfectamente valida (sic) una rectificación realizada y aceptada por la Superintendencia de Administración Tributaria, con la imposición de la multa correspondiente si fuera el caso, cuando se trate de omisión de impuestos; por todo lo anterior se concluye que es justificable la rectificación cuando la Superintendencia de Administración Tributaria la acepte, como sucedió en el presente caso en el cual aparece el sello y fecha de la recepción de cada una de las rectificaciones de las declaraciones mensuales de los periodos dos mil y dos mil uno del Impuesto al Valor Agregado (IVA), así como las declaraciones anuales de los periodos dos mil y dos mil uno del Impuesto Sobre la Renta, presentados por parte de la entidad Gerson, Sociedad Anónima. Lo anterior nos lleva a concluir que en el presente caso los ajustes formulados por la Superintendencia de Administración Tributaria, en lo que se refiere a el Impuesto al Valor Agregado y al Impuesto Sobre la Renta, sean improcedentes, ya que es necesario hacer una reliquidación para establecer realmente si las rectificaciones de las declaraciones presentadas se ajustan a los documentos de soporte, debiendo declararse con lugar en esa parte la demanda promovida…”. MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivosa) Interpretación errónea del artículo 106 del Código Tributario.

debiendo declararse con lugar en esa parte la demanda promovida…”. MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivosa) Interpretación errónea del artículo 106 del Código Tributario. b) Aplicación indebida del artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley La recurrente argumentó lo siguiente: “… Al confrontar la norma jurídica con las conclusiones emanadas de la Sala sentenciadora, se puede apreciar que existe interpretación errónea de su parte porque equivoca su contenido y hace desviaciones en su interpretación. (…) “La Sala sentenciadora afirma que: “no es cierto que el artículo 106 determine un derecho de rectificar las declaraciones juradas condicionando la validez de las mismas a que se haga antes de ser requerido o fiscalizado, ya que esta condición sólo surte sus efectos cuando se pretenda una rebaja de multas”. “Se condiciona el derecho a rectificar a que no se haga cuando ya ha sido requerido, o ya está siendo verificado, o habiendo sido verificado, se hayan determinado ajustes a las obligaciones tributarias. La expresión SIEMPRE QUE de conformidad con el Diccionario de la Real Academia Española es una locución conjuntiva condicional, incluso lo homologa con la expresión “con tal que”. “Por lo que evidentemente existe una condición para gozar del derecho de rectificar declaraciones tributarias. “Es evidente que la Sala le confiere un sentido distinto al sentido literal al afirmar que ese artículo legal NO condiciona la validez de las rectificaciones a que se

haga antes de ser sujeto de una auditoría tributaria. OBVIA LA EXPRESIÓN “SIEMPRE QUE” Y SU SIGNIFICADO. “Asimismo, existe un (sic) desviación en su contenido porque afirma que la condición que estipula el artículo solo surte efectos cuando se pretenda una rebaja de multas, pero del texto de la norma no se desprende tal afirmación, es más, ni se menciona la palabra MULTAS en el texto de la norma, POR LO QUE ES EVIDENTE QUE LA SALA LE CONFIERE UN SENTIDO Y ALCANCE A LA NORMA JURÍDICA QUE NO TIENE. “Al conferirle un sentido y alcance que no le confiere al artículo 106 del Código Tributario, infringió este precepto legal y lo violentó porque de su texto la única conclusión a la que podía llegar la Sala sentenciadora era que al haberse iniciado una auditoría tributaria de esos períodos, la entidad Gerson, Sociedad Anónima no debía presentar rectificaciones de sus declaraciones, y por ello, los ajustes como fueron originalmente formulados por la Administración Tributaria eran VALEDEROS y no podía ni debía la Administración Tributaria tomar en consideración las rectificaciones efectuadas. “Si hubiera interpretado correctamente el artículo 106 del Código Tributario hubiese concluido que los ajustes eran procedentes y debían confirmarse pues laentidad contribuyente no reportó el total de ventas registradas en sus libros contables, ni rebajó unas facturas con las notas de crédito correspondientes, duplicó registros, y registró extemporáneamente débito fiscal del Impuesto al Valor Agregado”.

Alegaciones La contribuyente no presentó alegatos. Análisis de la Cámara El vicio de interpretación errónea de la ley, consiste en un error de hermenéutica jurídica en que incurre el juez, cuando le atribuye a un precepto legal un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, la SAT argumenta que la Sala interpretó erróneamente el artículo 106 del Código Tributario al afirmar que ese artículo no condiciona que la validez de las rectificaciones dependa de que éstas se realicen antes de ser sujeto de una auditoría tributaria, por lo que hizo una desviación en su contenido, ya que afirma que la condición que estipula el artículo, solo surte efectos cuando se pretende una rebaja de multas, pero del texto de dicha norma no se desprende tal afirmación, ya que ni se menciona la palabra multa, y del texto de este artículo, a la única conclusión a la que podía llegar la Sala sentenciadora, era que al haberse iniciado una auditoría tributaria, la contribuyente no debía presentar rectificaciones de sus declaraciones; y por ello, los ajustes eran valederos. Esta Cámara al realizar el análisis de los argumentos presentados por la casacionista, considera necesario citar el contenido del artículo 106 del Código Tributario, vigente en el momento que la contribuyente presentó las rectificaciones, el cual establecía: “Rectificaciones. El contribuyente o responsable goza del derecho de rectificar las declaraciones presentadas, siempre que no lo haga con ocasión de verificaciones, ajustes o requerimiento de la administración tributaria. En materia del Impuesto al Valor Agregado se aplicará lo dispuesto en la Ley específica de este impuesto, respecto al crédito fiscal. Al contribuyente o responsable, que una vez presentada su declaración rectifica y paga antes de ser

tributaria. En materia del Impuesto al Valor Agregado se aplicará lo dispuesto en la Ley específica de este impuesto, respecto al crédito fiscal. Al contribuyente o responsable, que una vez presentada su declaración rectifica y paga antes de ser requerido o fiscalizado por la Administración Tributaria se le reducirá la sanción al veinticinco por ciento (25%) del importe del tributo omitido”. En su fallo la Sala sentenciadora indicó: “… no es cierto que el artículo 106 determine un derecho de rectificar las declaraciones juradas, condicionando la validez de las mismas a que se haga antes de ser requerido o fiscalizado, ya que esta condición solo surte sus efectos cuando se pretenda una rebaja de multas ya que si se hiciera en forma posterior a dichos momentos (requerido o fiscalizado), no se tendrá el beneficio de la rebaja del veinticinco por ciento (25%) del valor de la multa, por lo que es perfectamente valida una rectificación realizada y aceptada por la Superintendencia de Administración Tributaria, con la imposición de la multa correspondiente si fuere el caso…”.Esta Cámara, al efectuar el análisis correspondiente estima que si bien es cierto el artículo 106 del Código Tributario indica que los contribuyentes tendrán derecho a presentar las rectificaciones antes de ser requerido o fiscalizado por la SAT, también lo es que el mismo no establece en ninguna parte del texto que se encontraba vigente en la fecha en la que se presentaron las rectificaciones, que una vez iniciado el proceso de fiscalización exista prohibición de presentar o rectificar las declaraciones juradas; lo que regula es que si se presentan antes de

ese momento, los contribuyentes tendrán derecho a una rebaja de un veinticinco por ciento (25%) de la sanción, por lo que se entiende que aquellos contribuyentes que presenten sus rectificaciones después de iniciada la fiscalización o requerimiento, no gozarán del beneficio de reducción en la sanción. En cuanto al argumento vertido por la SAT en relación a que la Sala realizó una desviación en el contenido del artículo denunciado, ya que éste no hace referencia a la palabra multa, esta Cámara no considera que la Sala haya desviado el contenido de la norma, ya que de conformidad con el artículo 94 del Código Tributario, las infracciones se sancionarán con multas, por lo tanto al expresar el artículo 106 de la ley ibídem el vocablo “sanción”, se entiende que éste se refiere a la multa. Por lo tanto, la Sala sentenciadora no incurrió en la interpretación errónea de ley denunciada, ya que le dio el sentido y alcance correcto a la norma citada como infringida. Como consecuencia de lo anterior, el submotivo alegado debe ser desestimado. CONSIDERANDO II Aplicación indebida de la ley Al presentar su argumento, la recurrente expuso: “… Al analizar la citada norma jurídica, se evidencia que el mismo regula lo concerniente al plazo máximo para reportar el crédito fiscal, pero la propia norma jurídica establece “para fines de reclamar el crédito fiscal”, esto quiere decir que los dos meses para reportar el crédito fiscal son el periodo máximo que tienen los contribuyentes para declarar el crédito fiscal y que se le reconozca. “Ahora bien, en el presente caso la entidad presentó las declaraciones mensuales del Impuesto al Valor Agregado correspondientes al período comprendido del mes de agosto de dos mil a diciembre de dos mil uno, hasta el DOS DE ENERO DE

crédito fiscal y que se le reconozca. “Ahora bien, en el presente caso la entidad presentó las declaraciones mensuales del Impuesto al Valor Agregado correspondientes al período comprendido del mes de agosto de dos mil a diciembre de dos mil uno, hasta el DOS DE ENERO DE DOS MIL CUATRO, O SEA QUE PASARON MÁS [DE] TRES AÑOS PARA QUE LA ENTIDAD REPORTARA SU CRÉDITO FISCAL DEL MES DE AGOSTO DE DOS MIL, Y TRES AÑOS PARA QUE REPORTAR (sic) SU CRÉDITO FISCAL GENERADO EN EL MES DE DICIEMBRE DE DOS MIL UNO, que fue el último mes reportado. “Con esta circunstancia, queda TOTALMENTE descartada la aplicación del artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en el presente caso, puesdicho precepto legal está dirigido a aquellos contribuyentes que no pudieron reportar su crédito fiscal durante el mes siguiente al generado, y puede ser comprensible que se demoren hasta dos meses en reportar ese crédito fiscal, el cual es el plazo “máximo”, como literalmente dice la ley. Sin embargo, estamos ante un contribuyente que no reportó el crédito fiscal de diciembre de dos mil, ni en el mes de enero, ni en el mes de febrero de dos mil uno, sino que TRES AÑOS DESPÚES. “La Sala sentenciadora no debió aplicar el artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado pues este precepto legal se refiere al plazo máximo para reconocer el crédito fiscal. Los hechos no coinciden con el supuesto hipotizado en la norma jurídica, pues no estamos ante un contribuyente que no

pudo reportar su crédito fiscal del mes correspondiente y que hizo uso del plazo que establece el artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, sino que estamos ante un acto desesperado de la entidad contribuyente de desvanecer el ajuste, presentando en forma irregular rectificaciones del Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto al Valor Agregado cuando ya había sido requerido de información y conocía de la auditoria tributaria que la Administración Tributaria había iniciado de los periodos auditados…”. Alegaciones La contribuyente no presentó alegato. Análisis de la Cámara Se configura la aplicación indebida de la ley cuando a la situación de hecho que se analiza en la sentencia se aplica una norma impertinente, ideada para un supuesto fáctico distinto, omitiendo la aplicación de la norma jurídica correspondiente lo que da lugar a su violación. Con relación al submotivo de aplicación indebida, al denunciarse este yerro jurídico debe necesariamente, además de formular la tesis correspondiente, indicarse cuál es a juicio del recurrente, la norma específica aplicable a la decisión del asunto fallado, pues de lo contrario el tribunal está imposibilitado de entrar a conocer de la casación planteada. Del análisis del memorial de interposición del recurso se evidencia que si bien la recurrente argumenta su inconformidad con la aplicación indebida del artículo 20 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, no expone en su tesis cuál es, a su criterio, la norma aplicable al caso concreto, incumpliéndose con el requisito técnico para invocar este

submotivo; y en virtud que la interposición del recurso de casación es de naturaleza técnica y formalista, circunstancias que impiden suplir de oficio tales deficiencias, esta Cámara se encuentra imposibilitada de realizar el análisis de fondo correspondiente, por lo que deviene improcedente el submotivo planteado. En consecuencia, debe desestimarse el recurso de casación. CONSIDERANDO IIIDe conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado, debe condenarse a la interponente al pago de costas y de multa respectiva; sin embargo, en virtud de que la SAT, actúa a favor de los intereses del fisco, tiene la obligación de agotar todos los recursos que la ley establece, por lo que se le exime de dicho pago. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala, 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º, 628 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 27 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

II. Por lo considerado, no se condena en costas a la interponente, ni se impone multa.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara

impone multa. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto; Thelma Esperanza Aldana Hernández, Magistrada Vocal Séptimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.