158-2018 08082018 Superintendencia de Administracion Tributaria

08/08/2018 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

158-2018

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, en contra de la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintidós de enero de dos mil dieciocho. DOCTRINA Quebrantamiento substancial del procedimiento, cuando el fallo contenga resoluciones contradictorias, si la aclaración hubiere sido denegada. Es procedente este subcaso, cuando la Sala sentenciadora emite pronunciamientos que resultan absurdos e incompatibles, pues hace referencia en un mismo análisis a dos consideraciones que no tienen relación una con otra. LEY ANALIZADA Artículo 622 inciso 5º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, ocho de agosto de dos mil dieciocho.

I. Se integra con los suscritos Magistrados. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto en contra de la sentencia dictada por Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintidós de enero de dos mil dieciocho.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Aletia

Rocío Pérez Rodríguez.

II. Parte contraria: Metropolitana Norte, Sociedad Anónima, por medio de su gerente general y representante legal, Carlos Enrique Rodas Morales.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera Julia Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT procedió a verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera Julia Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT procedió a verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad Metropolitana Norte, Sociedad Anónima y realizó ajustes al impuesto sobre la renta, régimen optativo, así como del impuesto al valor agregado, de los periodos impositivos de enero de dos mil seis, a diciembre de dos mil siete.

II. La entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado con lugar parcialmente por el Directorio de la SAT.

III. Contra dicha resolución se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda y como consecuencia, revocó parcialmente los ajustes formulados; para el efecto consideró: «… Fijada la tesis argumentativa toral de los ajustes que fueran formulados, el Tribunal entra a ponderar los elementos fácticos y jurídicos de las partes así: “1. Impuesto Sobre la Renta. 1.1) De enero a diciembre de 2006 por Q 47,833.04”. (…) »Impuesto Sobre la Renta: 1.2) De enero a diciembre de dos mil siete, por cuatrocientos treinta y ocho mil trescientos sesenta y un quetzales con noventa y dos centavos (Q 438,361.92), período en el cual se determinó que pagó en exceso mil ciento setenta y seis quetzales con cuarenta y tres centavos (Q

1,176.43). La Superintendencia de Administración Tributaria, para fundamentar este ajuste se basa en elhecho que determinó que luego de la revisión realizada a la declaración jurada anual del Impuesto Sobre la Renta según formulario SAT número mil ciento noventa y dos espacio cero ciento sesenta y cuatro mil doscientos ochenta y cinco, de fecha quince de mayo de dos mil ocho, se estableció que la contribuyente incluyó costos y gastos que no cuentan con la documentación legal correspondiente. (…) »De lo anterior se llega a la siguiente conclusión: Que el presente ajuste integrado por los cuatro rubros como lo indica la SAT en la resolución que se controvierte es improcedente por la razón de que la totalidad de éste ajuste no es líquida ni exigible ni de plazo vencido. »Con la finalidad de despejar la disyuntiva generada, por la cual las partes confrontan en cuanto a la apreciación sobre el pago del Impuesto al Valor Agregado correspondiente a las facturas por compras realizadas durante el periodo en referencia y las cuales fueron registradas en el libro de compras “sin que se pusiera a la vista la documentación de soporte que así lo acreditara”, no obstante los requerimientos formulados por la entidad tributaria, fundando legalmente el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria el ajuste conforme las normas contenidas en el Decreto número veintisiete guión noventa y dos del Congreso de la República y sus reformas, “vigentes en los períodos auditados” (…) »El Tribunal al examinar el expediente administrativo, encuentra a folios mil trescientos treinta y tres, mil trescientos treinta y cuatro, mil trescientos treinta y cinco, mil trescientos treinta y seis, mil trescientos treinta

y siete y mil trescientos treinta y ocho (1333, 1334, 1335, 1336, 1337, 1338), tanto las facturas como los cheques números cero cero cero cero dos mil doscientos cincuenta y tres (00002253), cero cero cero cero dos mil doscientos cincuenta y dos (00002252) y cero cero cero cero dos mil doscientos cincuenta y cuatro (00002254), con que se cancelaron dichas facturas, documentos legales que cumplen con los requisitos previstos en el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y permiten determinar que el ajuste formulado es inconsistente, pues se encuentra documentado adecuadamente el crédito fiscal declarado. Al confrontar el total del crédito fiscal declarado en el Impuesto al Valor Agregado, es de doscientos sesenta y dos mil cuatrocientos veinticinco quetzales (Q 262,425.00), con el monto de crédito fiscal registrado según el libro de compras y servicios recibidos que corresponde al mes de noviembre de dos mil siete, efectivamente se encuentra una diferencia de más, por un monto de mil cuatrocientos treinta y nueve quetzales con cuarenta y siete centavos (Q 1,439.47); sin embargo, la entidad contribuyente presenta la factura número quinientos noventa y seis (596) de fecha veintidós de noviembre de dos mil siete, emitida por la entidad mercantil denominada Soluciones en transporte especializados en líquidos, Sociedad Anónima, por un monto de trece mil cuatrocientos treinta quetzales con sesenta y dos centavos (Q 13,430.62), emitida a favor de la

entidad mercantil denominada Metropolitana Norte, Sociedad Anónima, documento que fue presentado en fotocopia, y se encuentra incorporado a folio mil trescientos cuarenta y dos (1342), del expediente administrativo, de igual manera a folio mil trescientos cuarenta y uno (1341) del expediente administrativo se encuentra la fotocopia del cheque número cinco mil quinientos noventa y ocho (5598), del Banco Agro mercantil, emitido con fecha veintidós de noviembre de dos mil siete, en favor de la entidad Soltelsa (Soluciones en Transporte Especializado en líquidos, Sociedad Anónima), Documentos que a criterio de este Tribunal, desvanecen cabalmente, el ajuste formulado, pues son documentos que disipan y resuelven la discrepancia sometida a la decisión del Tribunal (sic)…». Asimismo, la entidad casacionista interpuso recurso de aclaración y ampliación contra la sentencia relacionada, los cuales se resolvieron sin lugar, al considerar que no existían argumentos que hicieran procedentes los remedios planteados. MOTIVOS Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de forma Subcaso Quebrantamiento substancial del procedimiento, cuando el fallo contenga resoluciones contradictorias, si la aclaración hubiere sido denegada. Motivo de fondo Submotivos a. Error de derecho en la apreciación de la prueba. b. Interpretación errónea del artículo 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, Decreto número 20-2006. c. Violación por inaplicación del artículo 18 inciso a) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. d. Violación por contravención del artículo 18 incisos c) y d) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado.

vigente en el período auditado. d. Violación por contravención del artículo 18 incisos c) y d) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO ICuando el fallo contenga resoluciones contradictorias, si la aclaración hubiere sido denegada. Con respecto a este subcaso de forma, la SAT argumentó: «… Al efectuarse la lectura de la sentencia emitida por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, la cual se impugna a través del presente recurso extraordinario de casación, puede advertirse que el razonamiento fáctico-jurídico que se desarrolla por parte del Tribunal sentenciador, resulta a todas luces contradictorio, no logrando a través del análisis correspondiente, establecer con claridad el actuar de la Sala que emite la sentencia, es así que con el objeto de establecer con precisión la intención del tribunal sentenciador, se presentó el recurso de aclaración correspondiente, haciendo ver la deficiencia dentro del fallo emitido y dentro del cual puntualmente se señaló: (…) »De la lectura de la porción de la sentencia recurrida se advierte que existe contradicción en la misma, toda vez que el ajuste refiere al Impuesto Sobre la Renta y la argumentación realizada por la Sala sentenciadora refiere únicamente al Impuesto al Valor Agregado, de tal manera que la misma debe aclararse en ese sentido. »Puede entonces evidenciarse, que derivado de la resolución contradictoria dictada por la Sala sentenciadora, se hizo necesario recurrir a los remedios procesales a efecto de atacar la forma en que se

resolvió, sin embargo al momento de emitirse el auto correspondiente, por parte del Tribunal correspondiente se estimó que no existían puntos que debían ser objeto de aclaración de la sentencia emitida, razón por la cual se abrió la posibilidad de la interposición del submotivo que se invoca, es pues necesario aclarar las razones por la que se estima que la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, incurrió en el vicio que se denuncia. (…) »Realizando así una ponderación relacionada con un ajuste al Impuesto al Valor Agregado, utilizando normativa correspondiente a la ley específica, creando así una resolución contradictoria, carente de claridad respecto a la postura adoptada por el Tribunal Sentenciador, y siendo que el recurso de aclaración intentado por mi representada, fue declarado sin lugar por la sala sentenciadora, manteniéndose así el error en la forma en que se emitió el fallo, procedente resulta que se acoja el submotivo invocado, toda vez que se evidencia en el fallo el vicio de forma que se denuncia (sic)…». Alegaciones Con respecto a este submotivo la entidad Metropolitana Norte, Sociedad Anónima, manifestó: «… Además, honorables magistrados, la supuesta incoherencia argumentada por la interponente se basa en que la Sala sentenciadora en un único fragmento de la sentencia indica que el impuesto a analizar es el “Impuesto Sobre la Renta”; sin embargo, si se analiza íntegramente el fallo y no esa parte aislada, se puede advertir que se entiende perfectamente que es el Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período de

enero a diciembre de dos mil siete. Es tan inexistente la duda que ello podría generar al respecto que hasta la propia Superintendencia de Administración Tributaria en los submotivos de la casación por motivo de fondo de los que más adelante se argumentará, argumenta que efectivamente se trata de consideraciones que la Sala sentenciadora tuvo a bien para resolver la procedencia o improcedencia del ajuste por el impuesto al Valor Agregado correspondiente al período de enero a diciembre de dicho año. Es decir, por un lado la interponente trata de sorprender en su buena fe a esta cámara haciendo creer que el hecho de que se haya consignado en un fragmento como “Impuesto Sobre la Renta” hace que el fallo carezca de claridad, pero por otro, basa tres de los cinco submotivos de casación alegados en normas relativas al Impuesto al Valor Agregado, siendo estas actuaciones excluyentes una de la otra, evidenciando en ello que claramente el tribunal efectivamente tomó en cuenta diversas consideraciones de hecho y derecho para resolver sobre el ajuste al Impuesto al Valor Agregado correspondiente al periodo de enero a diciembre de dos mil siete (…) El hecho de que se haya indicado por un error involuntario “Impuesto Sobre la Renta” en una sola de las referencias al ajuste que se estaba considerando no hace incurrir al fallo en un quebrantamiento substancial del procedimiento, más aún cuando ello no tiene ninguna incidencia en el fallo que se dictó ni merma de manera alguna la eficacia ejecutiva de la sentencia dictada que en su parte dispositiva no adolece de pronunciamientos incoherentes (sic)…». Por su parte, la Procuraduría General de la Nación indicó: «… Igualmente del Quebrantamiento Substancial del Procedimiento estima la Administración Tributaria que de la lectura de la sentencia recurrida

pronunciamientos incoherentes (sic)…». Por su parte, la Procuraduría General de la Nación indicó: «… Igualmente del Quebrantamiento Substancial del Procedimiento estima la Administración Tributaria que de la lectura de la sentencia recurrida se advierte que el razonamiento fáctico-jurídico que se desarrolla por parte del Tribunal sentenciador, resulta a todas luces contradictorio, no logrando a través del análisis correspondiente, establecer con claridad el actuar de la Sala que emite la sentencia, es así que con el objeto de establecer con precisión la intención del tribunal sentenciador, se presentó el recurso de aclaración correspondiente, esto a efecto de aclarar la forma en que se resolvió, sin embargo, al momento de emitirse el auto correspondiente, por parte del Tribunal correspondiente se estimó que no existían puntos que debían ser objeto de aclaración de la sentencia emitida, razón por la cual se denuncia el yerro cometido por la Honorable Sala al emitir la sentencia de mérito (sic)…». Análisis de la Cámara El submotivo de quebrantamiento substancial del procedimiento, cuando el fallo contenga resoluciones contradictorias, si la aclaración se deniega, se configura ya bien, cuando en la parte resolutiva de la sentencia se contraponen ideas o decisiones contrarias entre sí, es decir, se realizan afirmaciones ynegaciones sobre un mismo punto; o bien, cuando el razonamiento fáctico-jurídico y lo resuelto, es contradictorio, lo cual imposibilita la ejecución de lo resuelto, puesto que no se establece con claridad la

dirección que tiene el fallo y se desconoce cuál es el sentido de la resolución adoptada por el Tribunal. Las decisiones emitidas por los órganos jurisdiccionales, a través de las sentencias, deben contener pronunciamientos coherentes que hagan viable jurídicamente su ejecución. En ese sentido, una sentencia es contradictoria cuando contiene el pronunciamiento de dos decisiones que se oponen, es decir una que afirma y otra que niega una situación jurídica al mismo tiempo, o que no tienen relación con las consideraciones que se realizan. En el presente caso, la SAT expone que la Sala al realizar sus consideraciones con respecto al ajuste al impuesto sobre la renta, de enero a diciembre de dos mil siete, por cuatrocientos treinta y ocho mil trescientos sesenta y un quetzales con noventa y dos centavos, debido a que el contribuyente incluyó costos y gastos que no cuentan con la documentación legal correspondiente, cometió contradicción, pues a pesar de tratarse de un ajuste al impuesto sobre la renta, todo su razonamiento factico-jurídico lo desarrolla y fundamenta, como si se estuviera analizando un ajuste al impuesto al valor agregado, por lo que queda evidenciado en el fallo un vicio de forma que debe ser corregido. De las constancias se comprueba que la casacionista interpuso recurso de aclaración en contra de la sentencia impugnada, el cual fue declarado sin lugar, por lo que se establece que se cumplió con el presupuesto legal contenido en el artículo 622, inciso 5º, así como del artículo 625 del Código Procesal Civil y

Mercantil. Esta Cámara, al realizar el examen de los argumentos expuestos por la recurrente y al verificar las actuaciones, aprecia que la Sala sentenciadora, tal como lo expone la casacionista, al pronunciarse sobre el ajuste al impuesto sobre la renta, de enero a diciembre de dos mil siete, por cuatrocientos treinta y ocho mil trescientos sesenta y un quetzales con noventa y dos centavos, debido a que el contribuyente incluyó costos y gastos que no cuentan con la documentación legal correspondiente, realiza sus consideraciones haciendo referencia a que: «... Con la finalidad de despejar la disyuntiva generada, por la cual las partes confrontan en cuanto a la apreciación sobre el pago del Impuesto al Valor Agregado correspondiente a las facturas por compras realizadas durante el periodo en referencia y las cuales fueron registradas en el libro de compras “sin que se pusiera a la vista la documentación de soporte que así lo acreditara”, no obstante los requerimientos formulados por la entidad tributaria, fundando legalmente el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria el ajuste conforme las normas contenidas en el Decreto número veintisiete guión noventa y dos del Congreso de la República y sus reformas, “vigentes en los períodos auditados” (…) »El Tribunal al examinar el expediente administrativo (…) cumplen con los requisitos previstos en el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y permiten determinar que el ajuste formulado es inconsistente, pues se encuentra documentado adecuadamente el crédito fiscal declarado (sic)…». Con lo transcrito anteriormente, lo indicado por el casacionista y las demás partes, así como de las

constancias procesales, queda evidenciado que el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al haber manifestado en su sentencia que procedería a analizar el ajuste del impuesto sobre la renta, pero, dentro del mismo realizó consideraciones únicamente haciendo referencia al impuesto al valor agregado, sin haber expresado el motivo por el cual realizaba esa exégesis, cometió el quebrantamiento substancial del procedimiento denunciado, pues su fallo resulta claramente contradictorio. Lo anterior es incluso reconocido por la propia contribuyente Metropolitana Norte, Sociedad Anónima, quien al evacuar el día y hora de la vista indicó lo siguiente: «… El hecho de que se haya indicado por un error involuntario “Impuesto Sobre la Renta” en una sola de las referencias al ajuste que se estaba considerando no hace incurrir al fallo en un quebrantamiento substancial del procedimiento, más aún cuando ello no tiene ninguna incidencia en el fallo que se dictó ni merma de manera alguna la eficacia ejecutiva de la sentencia dictada que en su parte dispositiva no adolece de pronunciamientos incoherentes (sic)…». Cabe aclarar que la contribuyente indica que existe el error, pero lo clasifica como «involuntario» y que «no incide en el fallo», no obstante la contradicción o contradictorio, tal y como lo define el autor Manuel Ossorio en su Diccionario de Ciencias Jurídicas Políticas y Sociales, primera Edición Electrónica, constituye: «… lo absurdo o incompatible con algo…», y en ningun momento, tanto la ley como la doctrina, limitan que no procede la

incongruencia cuando fuera involuntaria o no incida en el fallo. Derivado de lo anterior, el Tribunal de casación concluye que resulta absurdo e incompatible que la sala sentenciadora haya realizado consideraciones sobre el impuesto al valor agregado, dentro de un ajuste al impuesto sobre la renta, por lo que se arriba a la conclusión que quebrantó substancialmente el procedimiento, lo que hace procedente el subcaso planteado y como consecuencia, debe casarse la sentencia, ordenándose al Tribunal que sustancie y resuelva con arreglo a la ley tomando en cuenta lo considerado, esto en cumplimiento con lo establecido en el artículo 631 del Código Procesal Civil y Mercantil. Por la forma como se resuelve, esta Cámara no entra a conocer los demás submotivos planteados. CONSIDERANDO II En el presente caso, al estimarse que el Tribunal actuó de buena fe, se le exime de las costas causadas.LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 620, 622 inciso 5° y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas.

RESUELVE

I. PROCEDENTE el recurso de casación. II. CASA la sentencia del veintidós de enero de dos mil dieciocho,

dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en consecuencia, se anula lo actuado a partir de dicho fallo y se ordena que dicte una nueva sentencia con arreglo a lo aquí considerado.

III. No se hace condena en costas por lo considerado. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponda.

Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidenta Cámara Civil; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Delia Marina Dávila Salazar, Magistrada Vocal Cuarta; Josue Felipe Baquiax Magistrado Vocal Quinto. Cecilia Odethe Moscoso Arriaza de Salazar, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.