162-2019 25062019 Exportcafe Sociedad Anonima

25/06/2019 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

162-2019

DOCTRINA Cuando el fallo no contenga declaración sobre alguna de las pretensiones oportunamente deducidas, si hubiere sido denegado el recursode ampliación Existe defecto de planteamiento, cuando en la tesis de este submotivo se exponen argumentos que corresponden ser dilucidados en otro caso deprocedencia. Interpretación errónea de la ley a) No se configura este caso de procedencia, cuando la Sala sentenciadora, al interpretar el artículo aplicable al casoconcreto, le otorga el sentido y alcance que le corresponde. b) Es defectuoso el planteamiento de este caso de procedencia, cuando en su tesis la casacionista expone argumentos queno corresponden al submotivo invocado.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º y 622 inciso 6º del Código Procesal Civil y Mercantil y 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano,vigente en el período auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticinco de junio de dos mil diecinueve. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo ContenciosoAdministrativo, el once de octubre de dos mil dieciocho.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Exportcafe, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su gerente financiero y representante legal Mairon Enrique CordonCasasola.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación,Gloria Alejandra Aguilar.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación,Gloria Alejandra Aguilar.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación a través de su personero, Víctor Ataulfo Taracena Girón.

CUESTIONES DE HECHO

I. La Superintendencia de Administración Tributaria, derivado de la verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias de laentidad Exportcafe, Sociedad Anónima, del período impositivo de enero a diciembre de dos mil trece, realizó los ajustes al impuesto al valoragregado: A.1) Al débito fiscal por quinientos tres mil cuatrocientos treinta y seis quetzales con veinte centavos (Q 503,436.20); A.1.1.) Porventas declaradas y registradas como exportaciones, que no cumplen con todos los trámites legales para su uso o consumo en el exterior,por trecientos setenta y siete mil novecientos veinte quetzales con cincuenta y dos centavos (Q377,920.52); A.1.2.) Por ventas declaradas yregistradas como exportaciones, que no cumplen con todos los trámites legales para su uso o consumo en el exterior, por ciento veinticincomil quinientos quince quetzales con sesenta y ocho centavos (Q125,515.68).

II. La contribuyente interpuso revocatoria contra la resolución administrativa, la que fue declarada con lugar parcialmente por laSuperintendencia de Administración Tributaria, Tribunal Administrativo Tributario y Aduanero, Tribunal Administrativo Tributario.

III. No conforme con lo resuelto, la contribuyente promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA

La Sala declaró sin lugar la demanda y confirmó la resolución administrativa, para el efecto consideró: «… En el presente caso se deben de analizarlos actos que se originaron de la resolución impugnada así como la ley aplicable al caso concreto que es la Ley del Impuesto al Valor Agregado, yaque el presente proceso deriva de la inconformidad del demandante porque la Superintendencia de Administración Tributaria le confirmara el ajusteal debito fiscal del Impuesto al Valor Agregado de enero a diciembre de dos mil trece, por ventas de bienes declaradas y registradas comoexportaciones que no cumplen con todos los trámites legales para su uso o consumo en el exterior, siendo el valor del ajuste por trescientos setentay siete mil novecientos veinte quetzales con cincuenta y dos centavos. A este respecto esta Sala indica que es importante para fundamentar laresolución que se emite por este acto citar los artículos 2 numeral 4), 7 numeral 2) y 3 todos de la Ley al Impuesto Al Valor Agregado y los artículosdel Código Aduanero Uniforme Centroamericano, siguientes: Artículos 78 Procedimiento para efectuar la declaración, artículo 77 Declaración demercancías; artículo 83 aceptación de la declaración. Así mismo en los artículos del Reglamento de Código Aduanero Uniforme Centroamericano,siguientes: “Artículo 317. Declaración de mercancías; el artículo 318. Forma y medio de presentación de la declaración de mercancías; el artículo 334Aceptación de la declaración de mercancías; el artículo 372. Requisitos mínimos a la exportación. Por lo que de los medios de prueba que fuerondebidamente diligenciados dentro del presente proceso y con los

argumentos y fundamento de ley, este Tribunal concluye el demandante paracomprobar la exportación registrada y declarada que originó el ajuste relacionado presentó la documentación que obra en autos, sin embargo es deindicar primero que todo que tal como lo manifestó la administración tributaria las ventas realizadas constituyen o determinan el hecho generador delimpuesto respectivo al amparo de las normas citadas, específicamente el artículo 3 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, las cuales estánamparadas con las facturas respectivas y que se encuentran registradas en el libro de ventas servicios prestados; y, como se puede corroborar delexpediente administrativo como judicial y del fundamento de derecho citado con antelación, para poder obtener el beneficio de la exención si se debecumplir con todos los requisitos o condiciones que señalan los artículos citados y el artículo 76 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, porlo que no es posible acoger los argumentos vertidos por la parte actora en cuanto a como lo reportaba el sistema informático, pues claramente sepuede establecer que no se había completado el tramite correspondiente (…) Por lo que en el presente caso el demandante no cumplió con realizartodos los trámites para que fuera considerada como bienes de exportación y por consiguiente estuviera exenta del impuesto relacionado (lo anteriorde demuestra por medio de los documentos que obran en los folios del expediente administrativo en donde se encuentran la documentación derespaldo; pues de los medios de prueba que obran en autos se documenta que éstos que amparan las operaciones relacionadas, sin embargo, nocomprueban la exportación de las mercaderías al exterior de conformidad con el procedimiento establecido en los artículos que fueron citados conantelación referente a la ley

de la materia, ya que cuando se verificó por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria se pudo constatarque el trámite no estaba completado; por lo que no se le puede aplicar la exención a dicho Impuesto, lo que significa que al no estar completado eltrámite respectivo de exportación que no realizó la misma; por lo que se concluye que el demandante no terminó de conformidad con la ley el trámitepara que sea considerado como exento de acuerdo a la ley de la materia las mercaderías que el demandante registró y declaró como exportacionesy dentro del presente expediente tanto administrativo como judicial se desprende que el ahora demandante no probó con ningún documento idóneola conclusión del trámite de exportación, ya que los documentos que presentó la entidad demandante que obran en el expediente administrativo, noson documentos idóneos para desvanecer el ajuste que origina el presente proceso de conformidad con la ley aplicable al presente caso; por lo quese comprueba que dicho ajuste es técnica y legalmente procedente, ya que de conformidad con el artículo citado y lo establecido en el artículo 126del Código Procesal Civil y Mercantil (…) la Superintendencia de Administración Tributaria y así confirmar los argumentos vertidos en su memorial dedemanda, y es de conocimiento de las partes que existe reiterada jurisprudencia al respecto que quien pretende algo ha de probar los hechosconstitutivos de su pretensión o quien contradice la pretensión del adversario, ha de probar los hechos extintivos o las circunstancias impeditivas deesa pretensión (sic)…».

MOTIVOS Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de forma Submotivo Cuando el fallo no contenga declaración sobre alguna de las pretensiones oportunamente deducidas, si hubiere sido denegado el recurso deampliación. Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I Cuando el fallo no contenga declaración sobre alguna de las pretensiones oportunamente deducidas, si se hubiere denegado el recurso deampliación Con respecto a este submotivo, la casacionista expuso: «… ya que la sala sentenciadora al emitir el fallo hizo caso omiso al aspecto de lo queestaba en discusión, era el hecho de que la resolución impugnada no abordo: »a) No obstante, si hay evidencia suficiente que comprueba fehacientemente que las mercancías declaradas como exportación si salieron delterritorio guatemalteco (…) »b) Lo anterior honorables magistrados fue solicitado por la ampliación correspondiente, al dejar de pronunciarse acerca de la Declaración Aduanerade Mercancías No. GTPRQPQ-13-041220-0002-2 número de orden 184-3509320 Régimen 22-ED clase 37 con la que fue completada y finalizada laexportación. »c) (…) lo que pretendía mi representada era que se abordara el asunto también conforme la pretensión en virtud que no se analizó la DeclaraciónAduanera de Mercancías No. GTPRQPQ-13-041220-0002-2 número de orden 184-3509320 Régimen 22-ED clase 37 con la que fue completada yfinalizada la exportación (sic)…». Alegaciones

Alegaciones La Superintendencia de Administración Tributaria, en relación a este caso de procedencia manifestó: «… es relevante hacer mención queentendiendo el carácter eminentemente técnico que debe imperar en la presentación del Recurso Extraordinario de Casación, es evidente ladeficiencia en el planteamiento en cuanto a que la entidad casacionista argumenta que la sala no analizó la declaración Aduanera de Mercancías,observando que en el desarrollo de la tesis del submotivo invocado tiene a confundir los mismos, notando así el actuar malicioso de la entidadcasacionista al interponer elrecurso extraordinario de casación porMotivo de Forma ya que no se dejó de resolver ninguna pretensión objeto del proceso ni el quebrantamiento sustancial del procedimiento, ya que seresolvió congruente y conforme a derecho a las propias peticiones de la entidad contribuyente en su memorial de demanda (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, al respecto indicó lo siguiente: «… A ese respecto mi representada considera importante mencionar que enel memorial contentivo de la demanda no se efectuó esa pretensión en específico, sino una pretensión general respecto de los documentos queobraban en el expediente que constituyo los antecedentes del proceso contencioso administrativo, en tal sentido la Sala sentenciadora se pronunciórespecto de esa documentación indicando que no fue suficiente para desvirtuar los ajustes declarados por la Superintendencia de la AdministraciónTributaria, en consecuencia al haberse procedido así por la Sala sentenciadora no acaece el supuesto que hace viable el sub motivo de casacióninvocado, por lo tanto mi representada considera que por ese sub motivo la casación debe ser desestimada (sic)…».

Análisis de la Cámara El submotivo de forma, cuando el fallo no contenga declaración sobre alguna de las pretensiones oportunamente deducidas, si hubiere sidodenegado el recurso de ampliación, acontece cuando la Sala sentenciadora omite emitir un pronunciamiento en torno a una de las pretensionesformuladas por las partes procesales, siempre y cuando se haya empleado el medio de impugnación idóneo para su subsanación. Como lo regula el artículo 622 inciso 6º del Código Procesal Civil y Mercantil requiere como requisito para la procedencia del submotivo que seanaliza, el haber hecho uso de la ampliación, por lo que en atención a lo anterior, es procedente verificar dicho extremo, previo a entrar a resolver lapretensión de la recurrente, por lo que de las constancias procesales se establece que el veintiuno de diciembre de dos mil dieciocho, se planteóaclaración y ampliación en contra de la sentencia dictada por la Sala, declarando sin lugar la ampliación. Ésta Cámara, estima pertinente hacer referencia al carácter técnico del recurso de casación, pues su naturaleza exige al interponente la observanciay cumplimiento de los requisitos contemplados tanto en la legislación como en la doctrina legal emanada de este Tribunal, cuyo incumplimientoimposibilita el conocimiento de la pretensión formulada.

En ese sentido del estudio del submotivo invocado, se determina que el planteamiento es defectuoso, dado que al analizar los argumentos quefundamentan la tesis de la entidad recurrente, se establece que su denuncia se enfoca en que la Sala dejo de pronunciarse en relación a laDeclaración Aduanera de Mercancías número GTPRQPQ guion trece guion cero cuarenta y un mil doscientos veinte guion cero cero cero dos guiondos (GTPRQPQ-13-041220-0002-2) número de orden ciento ochenta y cuatro guion tres millones quinientos nueve mil trescientos veinte (184-3509320) Régimen veintidós guion ED (22-ED), clase treinta y siete (37), con la que fue completada y finalizada la exportación; sin embargo estatesis propuesta por la interponente, no es posible verificarla a través del presente caso de procedencia, puesto que si lo que pretendía eraargumentar algo relacionado con los documentos presentados como medios prueba y la pertinencia o no de los mismos, esto correspondería serdenunciado a través de un submotivo de distinta naturaleza al invocado. Por lo anteriormente indicado, esta Cámara se encuentra imposibilitada de incursionar en el análisis respectivo, debido a que la tesis adolece dedefectos que no pueden ser subsanados de oficio por parte de este Tribunal, en consecuencia el submotivo invocado deviene improcedente.

CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley Con respecto a este submotivo, la casacionista expuso: «… Se considera que se infringió el artículo 372 del Reglamento del Código AduaneroUniforme Centroamericano, vigente durante el período auditado (…) »Como puede observarse, la Sala afirma que la exportación no fue completada sin indicar la razón por la cual “supuestamente no fue completada”,sin embargo, existe el artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano la obligación de perfeccionar mediante lapresentación de la declaración de mercancías e información complementaria en el plazo de tres días siguientes de haberse efectuado el embarquede las mercancías (…) »Es evidente que la Sala resolvió en contrario al contenido del artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, dichanorma regula que la exportación se perfecciona mediante la presentación de la declaración de mercancías e información complementaria,situación que realizó mi representada »a) De tal manera que, la Sala sentenciadora no le confirió el sentido y el alcance a dicha norma, pues extralimitó dicho alcance y obvió que laexportación se perfeccionó con la presentación de manera electrónica de la Declaración Aduanera de Mercancías No. GTPRQPQ-13-041220-0002-2número de orden 184-3509320 Régimen 22-ED clase 37 con la que fue completada y finalizada la exportación (…)

»Asimismo el documento Tablas-DUA-marzo2018 del portal de la SAT que puede ser consultado enlace a pie de página² indica en la página 4 clasesde declaración, clase 37 complementaria modalidad ED exportación definitiva dan a conocer que la Sala sentenciadora resolvió en contrario altexto literal de la norma y tuvo por exigir requisitos y situaciones que la ley no regula para el comprobar que la exportación se perfeccionó, pero lapropia norma jurídica establece únicamente que se perfecciona con la presentación de la declaración de mercancías e información complementaria,situación que realizó mi representada al presentar la declaración clase 37 referida previamente, pero en el presente caso, a pesar de haberseleccionado correctamente la norma jurídica aplicable al caso, el tribunal resuelve en contrario y no le confiere el sentido y alcance que tiene lanorma, infringiéndolo y resolviendo en contrario a su contenido, por lo que cometió INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LEY (…) »Si los Honorables Magistrados de la Sala sentenciadora hubiesen interpretado correctamente el artículo 372 del Reglamento del Código AduaneroUniforme Centroamericano, y hubiesen resuelto con total apego a su texto, y no la hubieran infringido, entonces hubieran concluido que mirepresentada al haber presentado la Declaración Aduanera de Mercancías No. GTPRQPQ-13-041220-0002-2 número de orden 184-3509320Régimen 22-ED clase 37 había perfeccionado la exportación hubiesen concluido correctamente que SE HABIA PERFECCCIONADO LAEXPORTACIÓN y por ello era procedente DESVANECER el ajuste formulado por la Administración Tributaria y procedente la devolución del créditofiscal por exportación (sic)…». Alegaciones

Alegaciones La Superintendencia de Administración Tributaria expuso: «… no puede prosperar dicho submotivo, cuando el principal argumento presentadopor la entidad casacionista, se base en el hecho de que la Sala sentenciadora incurrió en el mismo derivado que no se concluyó basados en lapresentación de una declaración aduanera, por lo que se observa una confusión en cuanto a la invocación de los submotivos (…) »Al analizar el submotivo invocado, de manera inmediata se denotan las deficiencias en su planteamiento, esto en virtud de la falta deargumentaciones que hagan prosperar la tesis planteada, una total inconformidad con el fallo emitido, así como una confusión entre distintossubmotivos por los cuales se puede interponer el Recurso Extraordinario de Casación (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, argumentó: «… A ese respecto mi representada estima que el hecho mismo de que la interpretaciónerrónea se soporte en un documento que obra en el expediente administrativo significa que el sub motivo idóneo, provoca que la casación deba serdesestimada en razón de la interpretación errónea planteada equivocadamente y que de oficio no puede ser subsanada por la Honorable Sala(sic)…». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley es una infracción cometida en la actividad jurídico intelectual del juzgador, quien al haber seleccionado la normapertinente aplicable a los hechos controvertidos, se equivoca en el sentido y alcance que le concede a la hipótesis jurídica contenida en el preceptolegal que se denuncia como infringido.

En el presente caso, la casacionista argumenta que: «… la Sala afirma que la exportación no fue completada sin indicar la razón por la cual“supuestamente no fue completada”, sin embargo, existe el artículo 372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano laobligación de perfeccionar mediante la presentación de la declaración de mercancías e información complementaria en el plazo de tres díassiguientes de haberse efectuado el embarque de las mercancías (…) »… De tal manera que, la Sala sentenciadora no le confirió el sentido y el alcance a dicha norma, pues extralimitó dicho alcance y obvió que laexportación se perfeccionó con la presentación de manera electrónica de la Declaración Aduanera de Mercancías No. GTPRQPQ-13-041220-0002-2número de orden 184-3509320 Régimen 22-ED clase 37 con la que fue completada y finalizada la exportación (sic)…».

Al respecto, la Sala sentenciadora consideró lo siguiente: «… A este respecto esta Sala indica que es importante para fundamentar la resolución quese emite por este acto citar los artículos (…) 372. Requisitos mínimos a la exportación (…) Así mismo en cuanto al argumento de la parte actora de larectificación presentada, tampoco es posible acogerlo derivado a que a folio novecientos nueve del expediente administrativo se le hizo saber a laparte actora que el procedimiento de fiscalización habia iniciado con la notificación del requerimiento de la información solicitada (…) y lasrectificaciones que realizó la parte actora las hizo (…) con posterioridad al inicio de dicha fiscalización (…) Por lo que en conclusión se demuestra delexpediente de mérito que el trámite no ha sido completado, razón por la cual no es posible otorgar el beneficio solicitado; y por ende se consideraventa local lo cual genera el impuesto respectivo, pues en el sistema informático de la administración tributaria se determina que el tramite no haconcluido con el proceso para perfeccionarse la exportación y por ende no cumple el requisito de ley, pues cuando se verificó por parte de losauditores de la Superintendencia de Administración Tributaria (documentos que obran en el expediente administrativo) en el Sistema de Control de laAdministración Tributaria, aparece que no se ha completado el trámite de exportación (…) y en el presente caso al no existir ningún documento querespalde la salida de la mercadería del territorio nacional, la venta declarada por el demandante como exportación se considera afecta al Impuesto alValor Agregado (sic)…».

Previo a realizar el análisis correspondiente, es necesario transcribir el contenido del precepto jurídico denunciado como infringido: «… Artículo 372.Requisitos mínimos a la exportación. Los exportadores registrados deberán presentar o transmitir en forma electrónica, previo a la exportación, ladeclaración de mercancías con la información mínima necesaria que establezca el Servicio Aduanero mediante disposiciones administrativas, la cualserá sometida al sistema de análisis de riesgo. »La exportación deberá perfeccionarse mediante la presentación de la declaración de mercancías e información complementaria, en el plazo de tresdías siguientes de haberse efectuado el embarque de las mercancías, confirmando el pago por la diferencia de tributos, en su caso…». Esta Cámara, de lo expuesto por la casacionista y las demás partes, lo considerado por la Sala sentenciadora y lo preceptuado en el artículoseñalado como infringido, establece que dentro del expediente administrativo, consta que la entidad contribuyente manifestó en forma expresa que ala fecha de la realización de la auditoría, las exportaciones no figuraban como confirmadas en el sistema informático de la Administración Tributaria;asimismo, que las autorizaciones para realizar las rectificaciones, las solicitó con posterioridad al inicio de la fiscalización, las cuales de acuerdo a laley, deben resolverse cuando finalice el procedimiento fiscalizador; por lo que no se puede tomar como válido el argumento de la casacionista,asimismo, al no existir ningún documento idóneo que respalde la salida de la mercadería del territorio nacional por la venta declarada comoexportación, ésta se considera afecta al impuesto al valor agregado y no se puede desvanecer el ajuste formulado.

Derivado de lo anterior, el tribunal de casación determina que la Sala sentenciadora al emitir su fallo, no incurrió en interpretación errónea del artículo372 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, vigente en el período auditado, debido a que al realizar sus consideraciones,le otorgó el sentido, alcance y efecto que le corresponde al artículo antes citado, tomando en cuenta que la entidad contribuyente, no cumplió contodos los requisitos o condiciones que señala la ley para dar por perfeccionada la exportación, razón por la cual no se le puede aplicar la exención alimpuesto relacionado. Aunado a lo anterior, la casacionista en su tesis indica que se obvió que la exportación se perfeccionó con la presentación de manera electrónica dela: «… Declaración Aduanera de Mercancías No. GTPRQPQ-13-041220-0002-2 número de orden 184-3509320 Régimen 22-ED clase 37…». Estatesis propuesta por la interponente, no es posible verificarla a través del caso de procedencia invocado, ya que correspondería ser conocida a travésde un submotivo de diferente naturaleza, en virtud que, si consideraba que la Sala omitió analizar la Declaración Aduanera de Mercancíasanteriormente citada, esto correspondería ser denunciado a través del submotivo pertinente y no dentro de la tesis de este submotivo. Consecuentemente, el submotivo invocado deviene improcedente y el recurso de casación debe desestimarse. CONSIDERANDO III De conformidad con lo establecido en el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado deberárealizarse la condena de costas y la imposición de multa, por lo que en el presente caso se harán las declaraciones correspondientes.

LEYES APLICABLES

LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 621inciso 1º, 622 inciso 6º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II. Se condena en costas del mismo a la recurrente y se le impone una multa de quinientosquetzales, la cual deberá hacer efectiva en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del tercer día de quedar firme el presente fallo. Notifíquese ycon certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décimo Segunda, Presidenta Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada VocalOctavo; Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; Manuel Duarte Barrera, Magistrado Vocal Décimo Tercero. Dora Lizett NájeraFlores, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.