165-2014 02102014 Superintendencia de Administracion Tributaria

02/10/2014 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

165-2014

Recurso de Recurso de casación interpuesto por la recurrente contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veinticuatro de marzo de dos mil catorce. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley No incurre en interpretación errónea de la ley, la Sala que, en atención a la naturaleza de la actividad que desarrolla la contribuyente, establece qué gastos sí generan derecho a la devolución del crédito fiscal. Devolución del crédito fiscal En materia de devolución del crédito fiscal, se consideran como gastos pertinentes para ser incluidos en dicho crédito, las primas de seguros contra incendios y los servicios de distribución y mercadeo, lo cual incide en el desarrollo de la actividad exportadora.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el período auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, dos de octubre de dos mil catorce.

I. Se integra Cámara con los suscritos. II. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veinticuatro de marzo de dos mil catorce.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria que en lo sucesivo se le denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación Lilian Lizeth García García.

II. Parte contraria: Comercializadora Las Tejas, Sociedad Anónima, que en el proceso contencioso administrativo actuó por medio de su gerente

sucesivo se le denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación Lilian Lizeth García García.

II. Parte contraria: Comercializadora Las Tejas, Sociedad Anónima, que en el proceso contencioso administrativo actuó por medio de su gerente administrativo y representante legal Mirna Elizabeth Chávez Pérez.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló y confirmó ajustes al crédito fiscal del impuesto al valor agregado por el periodo impositivo comprendido entre el uno de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil tres.

II. Contra esta resolución la entidad Comercializadora las Tejas, Sociedad Anónima, interpuso el recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugarpor el Directorio de la SAT y confirmó la resolución recurrida.

III. Contra esta resolución de promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y, revocó parcialmente la resolución recurrida, en consecuencia, dejó sin efecto legal los ajustes referentes al pago por seguro de incendios y los servicios de distribución y mercadeo y, confirmó todos los demás ajustes contenidos en la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: “… B) Dentro del ajuste, se encuentra reparo por pago de prima de seguro contra incendios, el cual la administración tributaria no involucra como gasto necesario para la actividad exportadora. Empero, como se ha pronunciado

en otros fallos, el Tribunal pondera que tal seguro es necesario para resguardar las instalaciones que son fuente de la actividad productiva de la contribuyente y quien, a su vez, está obligada a salvaguardarlas, no sólo para la producción sino ante los accionistas que son, a la postre los propietarios de la entidad mercantil, en porcentaje a la cantidad de acciones que posean. Tal protección, deriva, a su vez del derecho de propiedad, garantía constitucional, y quienes son ejecutores dentro de las acciones mercantiles de las entidades instituidas como sociedades anónimas, deben cumplir no sólo con el propósito u objeto de la persona jurídica, sino tienen la obligación de velar por la integridad física de todos y cada uno de los elementos que conforman la denominada empresa, tal y como lo regula [el artículo] seiscientos cincuenta y cinco del Código de Comercio. Por tal razón, el Tribunal se decanta por revocar el ajuste por este gasto que genera el consiguiente crédito fiscal cuya devolución solicitó la contribuyente (…) E) En relación al ajuste por servicios de distribución y mercadeo, el Tribunal, hecho el análisis respectivo, deduce que si (sic) se encuentran vinculados en este especial caso directamente con su actividad mercantil pues las operaciones comerciales que realiza no solo representa exactamente la comercialización de sus productos sino el posicionamiento dentro del mercado comercial de los mismos, además de situarla en la mente de sus consumidores y distinguirla dentro de este rubro de negocios, es imprescindible en la promoción y diferenciación de otras entidades dentro de este campo comercial, por tal razón reviste importancia vital su

significación en cuanto a la real identificación de su apostura dentro del campo de los negocios, por ello, es de considerar que este es un gasto obligado y vinculado directamente a su actividad productiva, como en el presente caso, que resulta ser su principal rubro “La comercialización de Productos Agrícolas, tanto Importados como para la Exportación”, de conformidad con su Patente de Comercio, inscrita bajo el número de registro doscientos setenta y cuatro mil novecientos sesenta y dos (274962), folio setecientos cuarenta y cuatro (744) del libro doscientos treinta y seis de Empresas Mercantiles, debidamente inscrita en el Registro Mercantil dela República, motivo y razón por demás suficiente para revocar el ajuste por este rubro formulado (…) En ese sentido, al tenor semántico de la significación de las dicciones antes apuntadas, el Tribunal arriba a la convicción que la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria impugnado a través de este proceso, debe ser revocado parcialmente…”. MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la SAT expuso: “… Dentro de los rubros ajustados y que fueron desvanecidos por la Sala Sentenciadora, es evidente que los mismos SI (sic) SON PROCEDENTES, en virtud que al analizar la base legal de los mismos, que es el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y

sus reformas, en su parte conducente indica que, en el caso de los exportadores, para que pueda reconocerse el derecho al crédito fiscal, por la adquisición de bienes o servicios, es necesario que tales bienes o servicios estén vinculados de forma directa con su actividad. La actividad a que se refiere dicha norma, es a su proceso productivo para exportar, generador de rentas afectas que en principio están gravadas, pero que por disposición de la ley, por la actividad de exportar, luego se exime. El simple hecho de tener en su poder la factura de pago por servicios o bienes adquiridos y ser exportador, no significa que se tenga derecho al crédito fiscal y su devolución, ya que el crédito fiscal se reconoce únicamente cuando se adquieren bienes y servicios a través de operaciones afectas por la Ley, que generan débitos fiscales, de lo contrario se tomará como pago de impuesto definitivo, TENIENDO COMO CONDICIÓN que para su devolución, se demuestre que el bien o gasto en que se incurrió, ESTÉ DIRECTAMENTE VINCULADO CON SU ACTIVIDAD PRODUCTIVA, entendiéndose que la vinculación es directa cuando la ausencia del bien o del servicio, produzca la imposibilidad de la realización de su actividad productora para exportar, de lo contrario se tomará como una vinculación indirecta (…) “Ante ese criterio, con todo el respeto que los Honorables Magistrados se merecen, nos permitimos manifestar que por parte de la Sala que emitió la sentencia, no está siendo bien interpretada la norma al ser revocados dichos ajustes, ya que si bien es cierto los seguros tienen una función de prevención que

trata de proteger a las personas y a los bienes ante futuros daños, en el presente caso, NO SE CONSTITUYEN COMO SERVICIOS IMPRESCINDIBLES para poder llevar a cabo la actividad productora y exportadora de la entidad, que es la producción de helecho fresco.“Toda persona, individual o jurídica está en la total libertad de contratar los seguros que considere convenientes para resguardar sus bienes, pero ello no les da el derecho de incluirlos como un servicio necesario para realizar su actividad, pretendiendo enfocarlos como NECESARIOS y solicitar recibir el beneficio de la devolución de crédito fiscal que contempla la ley. El contar con un seguro de incendio, tiene como fin primordial proteger el propio patrimonio de la empresa y los seguros de gastos médicos para proteger a sus empleados, PERO SI DICHOS SEGUROS NO SE TIENEN, ELLO NO SIGNIFICA QUE LA ACTIVIDAD PRODUCTORA Y EXPORTADORA QUE RALIZAN, NO SE PUEDA LLEVAR A CABO, si la entidad Comercializadora Las Tejas, Sociedad Anónima desea asegurar su patrimonio, debe absorber el pago del beneficio que tendrá, pues de no contar con este, el proceso de la empresa puede seguir adelante (…) “Es necesario recordar que los empresarios exportadores, como todos los empresarios en Guatemala, deben asumir los gastos y costos propios de toda empresa, y no tratar de “sacar ventaja” de la devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, provocando desigualdad de condiciones con los empresarios que solo venden localmente. Por lo que de todo gasto propio de organización y de funcionamiento empresarial, el Impuesto al Valor Agregado

debe ser absorbido en su totalidad por los empresarios exportadores (…) “Por lo que considerar que la adquisición de servicios tales como: servicios de distribución y mercadeo, así como la contratación de seguros de incendio, están inmersos en la propia actividad productora y exportadora de los helechos que se exportan, y considerar que el Impuesto al Valor Agregado de estos gastos es susceptible de ser devuelto, denota claramente que la Sala sentenciadora le está confiriendo un sentido y un alcance a la norma muy extensivo, ya que estos rubros constituyen gastos que la empresa debe absorber, sin pretender aprovecharse de los beneficios que como exportador le otorga la ley, ya que estos costos, financieramente son necesarios para el funcionamiento de la empresa, pero los mismos son reconocidos únicamente como costos y gastos deducibles pero sólo para el Impuesto Sobre la Renta, no así para efectos de ser reconocidos como crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, en virtud de no cumplir con el presupuesto legal contenido en la norma (…) “Se invoca el submotivo de INTEPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY toda vez que cuando el legislador se refiere a que el gasto debe ser DIRECTAMENTE vinculado, o sea (sic) que sea DIRECTO, conlleva solamente aquellos bienes o servicios que se involucran de una manera derecha, o directa con la actividad de criar, cultivar y exportar helechos frescos (…) “Ahora bien, si la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, si (sic) hubiera interpretado correctamente [el] artículo 16 de la Ley del Impuesto alValor Agregado hubiera llegado a la conclusión que era procedente el ajuste por

adquisición de los servicios ya citados”. Alegaciones Con respecto a este submotivo, la entidad Comercializadora las Tejas, Sociedad Anónima, no presentó alegatos el día señalado para la vista. Análisis de la Cámara Se incurre en interpretación errónea de un precepto legal, cuando siendo aplicable al caso que se resuelve se le atribuye un sentido o alcance que no le corresponde; o cuando el juzgador da a las leyes un sentido distinto a su tenor literal y equivoca su contenido, finalidad o espíritu. En el presente caso, la SAT considera que el Tribunal a quo incurre en una interpretación errónea del artículo 16 de la Ley al Impuesto al Valor Agregado, al considerar que los gastos en: a) seguros contra incendios; y b) distribución y mercadeo, se encuentran vinculados al proceso productivo de la entidad Comercializadora Las Tejas, Sociedad Anónima; la autoridad tributaria estima que estos no tienen relación directa con su actividad, y por eso, no procede la devolución del crédito fiscal. En el presente caso, la SAT considera que el Tribunal Sentenciador incurre en una interpretación errónea del artículo 16 de la Ley al Impuesto al Valor Agregado, en virtud de que: a) el contar con un seguro de incendio, tiene como fin primordial proteger el propio patrimonio de la empresa y los gastos de seguro médicos para proteger a sus empleados; b) gastos de Comercialización (Servicio de distribución mercadeo). Es necesario recordar que los empresarios exportadores, como todos los empresarios en Guatemala, deben asumir los gastos y costos propios de toda empresa, y no tratar de “sacar ventaja” de la devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado. De esa cuenta, se entra a analizar el caso de acuerdo al contenido del precepto

propios de toda empresa, y no tratar de “sacar ventaja” de la devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado. De esa cuenta, se entra a analizar el caso de acuerdo al contenido del precepto jurídico citado, vigente en la época del período auditado (octubre a diciembre de dos mil tres), por ser el que regula el derecho al crédito fiscal y los presupuestos que deben darse para su procedencia; esto fundamentado en lo que establecen los artículos 7 numeral 4º del Código Tributario, 10 y 36 literal f) de la Ley del Organismo Judicial. En ese sentido, es menester establecer los conceptos “Directamente” y “Actividad”; el primero, según el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, entre otras cosas: “Directo: Aplicase a lo que se encamina derechamente a una mira u objeto” y el segundo, “Actividad: Conjunto de operaciones o tareas propias de una persona o entidad”. Se tomará en consideración la lógica que nos lleve a la determinación que los bienes y servicios adquiridos se utilicen directamente en la actividad productiva de la entidad contribuyente, que no hayan sido utilizados para uso particular, que no seangastos de administración, que constituyan insumos directos e indispensables en el proceso productivo del contribuyente. De esa cuenta se entra a conocer el gasto de seguro de incendio, el cual esta Cámara ha sustentado el criterio que los pagos derivados de pólizas de seguros, sí se encuentran relacionados con la actividad de las empresas mercantiles, pues

estos por su naturaleza tienen por objeto prevenir cualquier pérdida que pudiera darse al suscitarse algún siniestro futuro e incierto, la cual influiría directamente en ella, pues en caso de acontecer, la actividad se vería interrumpida, o bien, tendría que incumplir con los pedidos que le han sido realizados, razón por la cual el seguro que se contrata, busca prevenir estos posibles efectos negativos que pudieran acontecer. Debido a lo anterior, los servicios de seguro en el presente caso sí son objeto de devolución de crédito fiscal. Con respecto a los servicios de distribución y mercadeo, ésta Cámara ha sustentado el criterio que la inversión en esta clase de servicios es necesaria, dado que para poder colocar los productos en el exterior, proporcionales publicidad y así conseguir la venta, la entidad contribuyente, necesaria y previamente debió incurrir en estos gastos; además, para poder competir en el difícil mercado internacional debe de existir una efectiva publicidad, lo cual redunda en una mejor eficiencia para la realización de su objetivo. En tal sentido dicho gasto tiene justificada razón para vincularse con la actividad de exportación, pues es la forma de difundir o informar al público sobre un bien o servicio a través de los medios de comunicación con el objetivo de motivar al público hacia una acción de consumo. Consecuentemente, esta Cámara determina que la Sala sentenciadora sí le dio la interpretación correcta al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues estimó que los gastos ya descritos son necesarios para los procesos productivos de la entidad contribuyente, por lo que se evidencia su importancia y los hace imprescindibles para dicho fin, en consecuencia, el submotivo hecho valer, no se configura y debe desestimarse. CONSIDERANDO II Al estimarse que la SAT actuó en defensa de los intereses del fisco y al tener la

los hace imprescindibles para dicho fin, en consecuencia, el submotivo hecho valer, no se configura y debe desestimarse. CONSIDERANDO II Al estimarse que la SAT actuó en defensa de los intereses del fisco y al tener la obligación de agotar todos los recursos de ley, se exime del pago de las costas y multa respectiva. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 27 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; 25, 26, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º.,y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77 y 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTOLa Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

II. No se condena a la SAT al pago de las costas del mismo, ni se impone multa, por las razones consideradas.

Notifíquese y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Erwin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Gustavo Adolfo Mendizábal Mazariegos, Magistrado Vocal Cuarto; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.