17011985 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

17/01/1985 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Recurso de casación interpuesto por el Viceministro de Finanzas Públicas encargado del despacho, contra la sentencia proferida por el Tribunal de lo CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, el catorce de octubre de mil novecientos ochenta y dos. DOCTRINA No incurre en aplicación indebida de la ley, el tribunal que aplica en su recto sentido el precepto legal que rige el caso que se juzga. CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, diecisiete de enero de mil novecientos ochenta y cinco. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por el Primer Viceministro de Finanzas encargado del despacho, abogado Eric Meza Duarte, contra la sentencia dictada por el Tribunal de lo CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO con fecha treinta de mayo de mil novecientos ochenta y tres, en el recurso de esa naturaleza interpuesto por Rafael Antonio Viejo Rodríguez en representación de Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, (FIGSA), contra la resolución número diez mil cuatrocientos cincuenta y cuatro, registro número dieciocho mil doscientos treinta y nueve F - ochenta y uno, proferida por el Ministerio de Finanzas Públicas, el catorce de octubre de mil novecientos ochenta y dos.

ANTECEDENTES: La entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, (FIGSA), presentó declaración jurada del impuesto sobre la renta por el periodo de imposición del primero de enero al treinta y uno de diciembre de mil

novecientos setenta y seis, ante la Dirección General de Rentas Internas, y por resolución número trece mil cuarenta y seis de la misma dirección, de fecha ocho de agosto de mil novecientos ochenta, se estableció una renta imponible por valor de trescientos veintiséis mil quinientos sesenta y ocho quetzales y noventa y seis centavos, e impuesto adicional por veintisiete mil cuarenta y dos quetzales y dieciséis centavos, así como otros impuestos y multas por dos mil setecientos cuatro quetzales y veintidós centavos. Contra esa resolución, Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, interpuso recurso de revocatoria por no estar de acuerdo con los ajustes hechos, aprobados por la resolución recurrida, recurso que resolvió el Ministerio de Finanzas Públicas en providencia número diez mil cuatrocientos cincuenta y cuatro de fecha catorce de octubre de mil novecientos ochenta y dos, que declaró con lugar parcialmente. RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO Rafael Antonio Viejo Rodríguez en su calidad de representante legal de Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, (FIGSA), interpuso recurso CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO contra la resolución del Ministerio de Finanzas Públicas ya relacionada; y pidió que en sentencia se declare: a) con lugar el recurso CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO; b) que, en consecuencia, se revoca la resolución número diez mil cuatrocientos cincuenta y cuatro (10454) registro dieciocho mil doscientos treinta y nueve guión F guión

ochenta y uno (18239-F-81) proferida por el Ministerio de Finanzas Públicas el catorce de octubre de mil novecientos ochenta y dos, exclusivamente en el punto segundo de su parte declarativa en lo que concierne a la confirmación del "ajuste en concepto de costos de ingresos no afectos, declarados por Financiera Guatemalteca, S.A. como deducibles, relativos a ingresos no afectos. Intereses sobre depósitos de ahorro treinta y nueve mil seiscientos setenta y cinco quetzales con noventa y un centavos (Q.39,675.91); dividendos y participaciones, promoción de empresas siete mil trescientos ochenta y seis quetzales con sesenta y cuatro centavos (Q.7,386.64) y, resolviendo conforme a derecho, que se desvanece este ajuste"; y c) que se condene al Ministerio de Finanzas Públicas al pago de las costas que de este juicio se irroguen. El tribunal le dio trámite a la demanda; el Ministerio de Finanzas Públicas evacuó la audiencia contestando la demanda en sentido negativo y pidió que se declare sin lugar el recurso y se confirme la resolución recurrida. Se abrió a prueba el recurso por el término legal, durante el cual las partes aportaron las pruebas que ofrecieron oportunamente.

SENTENCIA RECURRIDA: El treinta de mayo de mil novecientos ochenta y tres, el tribunal dictó sentencia declarando: "Con lugar el recurso CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO interpuesto por el licenciado Rafael Antonio Viejo Rodríguez,

como representante legal de Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima (FIGSA), identificado en este Tribunal como expediente número cinco guión ochenta y tres; y en consecuencia, REVOCA (PARCIALMENTE) la resolución recurrida número DIEZ MIL CUATROCIENTOS CINCUENTA Y CUATRO (10,454), emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas con fecha catorce de octubre de mil novecientos ochenta y dos, en lo que se refiere al reparo o ajuste relacionado con "COSTOS DE INGRESOS NO AFECTOS" como lo denomina la Superintendencia de Bancos en su informe o dictamen número "I-AF-57-80" de fecha diecinueve de marzo de mil novecientos ochenta, identificando el ajuste como "Anexo No. 3" conmonto reparado por cuarenta y siete mil setenta y dos quetzales con cincuenta y cinco centavos, cantidad que comprende la suma de los ajustes en los gastos relativos a ingresos no afectos en: Intereses sobre Depósitos de Ahorro por Treinta y nueve mil seiscientos setenta y cinco quetzales con noventa y un centavos y Dividendos y Participaciones, promoción de empresas por siete mil trescientos ochenta y seis quetzales con sesenta y cuatro centavos; todo ello correspondiente al ejercicio contable de mil novecientos setenta y seis, y por tanto, queda desvanecido tal reparo o ajuste. En cuanto a los demás ajustes o reparos resueltos en la resolución recurrida, no se hace declaración alguna ya que no fueron objeto de recurso

CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, por lo cual en tal sentido queda firme lo resuelto por el Ministerio de Finanzas Públicas. No hay especial condena en costas". El tribunal hizo las siguientes consideraciones: "La Superintendencia de Bancos reparó y el Ministerio de Finanzas Públicas confirmó el gasto que la recurrente ha incurrido para la obtención de los fondos que se dedican a generar ingresos no afectos, como son los depósitos de ahorro: considerando tales gastos no deducibles del impuesto sobre la renta. Además se instruyó a la recurrente para que se contabilizaran por aparte dichos gastos, a manera de que haya una diferenciación con los gastos que son necesarios para producir otra clase de rentas que si son afectas. La base para tales disposiciones consideró la Superintendencia de Bancos que se encuentra en el artículo veintisiete del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta que dice en su parte pertinente: "Cuando una persona sea dueña de negocios o ejerza actividades, una o unas de las cuales producen rentas afectas y otras rentas no afectas, está obligada a llevar contabilidad y registros separados que reflejen racionalmente las operaciones de cada uno de ellos, de conformidad con la técnica contable". Se interpreta de dicho precepto que las rentas afectas deben contabilizarse por separado de las rentas no afectas al pago del impuesto sobre la renta, pero este Tribunal considera que sería un error de interpretación el querer exigir que con base en dicha disposición legal, se deben contabilizar por aparte los gastos que dan origen a la producción de rentas no afectas, de los gastos

que dan origen a la producción de rentas afectas, pues ello puede no ser posible diferenciarlo. Por otra parte el párrafo próximo anterior del artículo veintisiete del citado reglamento, que dice: ""Se consideran gastos deducibles exclusivamente aquellos pagados o incurridos en el período de imposición en cuanto sean necesarios para producir, mantener e incrementar rentas o capitales productores de renta"", no hace diferenciación entre gastos que producen rentas afectas o no afectas, por lo cual no se puede interpretar ni extendiendo mucho los alcances hermenéuticos, que los gastos incurridos por Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima que dieron como resultado la producción de rentas no afectas (aunque tales gastos pudieran discriminarse contablemente) deben ser considerados como gastos no deducibles del impuesto sobre la renta". Agrega que el Manual de Instrucciones Contables para los Bancos del Sistema emitido por la Superintendencia de Bancos y que es aplicable a las financieras, no contiene norma que obligue a dichas instituciones a contabilizar por aparte los gastos incurridos para la generación de rentas no deducibles; que en cuanto a la contabilización de los ingresos afectos y no afectos, el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta si prescribe, en su artículo veintisiete citado anteriormente, que deben llevarse registros separados. RECURSO DE CASACIÓN El abogado Eric Meza Duarte, interpuso el recurso de casación que se examina, por motivos de fondo, con

base en el inciso 1o. del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, invocando los submotivos de violación y aplicación indebida de la ley, y citó como infringidos los artículos 7o. en su literal b), 8o. en su literal a) ambos de la Ley del Impuesto sobre la Renta; y el artículo 27 del Reglamento de la ley citada. En cuanto a la violación de ley, expone que el tribunal sentenciador violó el artículo 7o. del Decreto Ley 229, en su literal b) disposición legal que contiene el procedimiento para la determinación de la renta neta y establece cuales son las deducciones que pueden hacerse a la renta bruta a fin de determinar a la anterior; que la literal b) del referido artículo establece que son deducibles los gastos necesarios para la producción de la renta, y enseguida, en forma expresa y ejemplificativa (no taxativamente) define con especificación cuales gastos se incluyen dentro de esa norma que engloba los gastos necesarios para la producción de la renta y para la conquista y conservación de mercados nacionales e internacionales. Que esta norma de tipo general ha sido ignorada en su existencia en el fallo impugnado, al aceptar como deducible un gasto por la suma de cuarenta y siete mil sesenta y dos quetzales y cincuenta y cinco centavos, incurrido para la obtención de los fondos que se dedican a generar ingresos no afectos. Agrega que "una máxima de experiencia se viola, además, en este fallo y abunda en la violación de la ley ya que es de lógica simplicidad el hecho de que no

puede aceptarse como deducible un gasto que no va a tener ninguna incidencia posterior al generar un ingreso no afecto al impuesto de que se trata". Que esa razón argumentada es suficiente para que este Tribunal pueda casar el fallo que se impugna y emitir el que corresponde, en el sentido de declarar la no deducibilidad de la suma especificada anteriormente. En cuanto a la aplicación indebida de la ley expone que el Tribunal de lo CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO incurrió en ese vicio por cuanto omitió aplicar el artículo 8o. literal a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta al caso concreto que se juzga. Que esta disposición legal establece que gastos no deducibles y dispone que para la determinación de la renta imponible no son deducibles; a) los costos, gastos o quebrantos que no hayan tenido su origen en el negocio, actividad u operación cuya renta sea gravada; que de esa suerte, los costos, gastos o quebrantos que tengan su origen en operaciones o negocios cuya renta no sea gravada; no tienen ninguna relevancia para los efectos de su deducción en la determinación de la renta imponible.Que también se operó la aplicación indebida en el fallo impugnado, al aplicar el único artículo reglamentario en que se basa el argumento del fallo discutido, o sea el artículo 27 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el que establece los principios generales sobre los gastos deducibles, y es claro en cuanto que se consideran gastos deducibles exclusivamente aquellos pagados o incurridos en el período de imposición, en cuanto sean necesarios para producir, mantener e incrementar rentas o capitales productores

de renta. Que no hay alusión a los ingresos no afectos que no tienen, para estos efectos, ninguna significación que permitiera su consideración en relación a la renta imponible. Que si la empresa Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, no dio cumplimiento a la disposición de llevar contabilidad y registros separados que reflejen racionalmente las operaciones que produzcan rentas afectas y no afectas, ello no implica justificación en la deducibilidad de un gasto que no puede aceptarse como de esta naturaleza con base en la primera parte del artículo comentado, y CONSIDERANDO: -IAcusa el recurrente violación del artículo 7o. del Decreto Ley 229 en su literal b), argumentando que esta norma ha sido ignorada en el fallo recurrido al aceptar como deducible un gasto que por la suma de cuarenta y siete mil sesenta y dos quetzales con cincuenta y cinco centavos, efectuó la entidad Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, para la obtención de fondos que se dedican a generar ingresos no afectos. Es cierto que en el fallo impugnado no se hace ninguna consideración respecto a esa disposición legal que establece que son deducibles los gastos necesarios para la producción de la renta y se estimó que no procede el reparo formulado por la deducción del referido gasto, pero tal decisión se fundó en que no es correcta la interpretación que la autoridad fiscalizadora hizo del artículo 27 del Reglamento del Decreto Ley 229 que se refiere a los mismos gastos; y como por otra parte, la disposición del literal b) del artículo 7o.

citado, sólo se refiere a los gastos necesarios para la producción de la renta, sin hacer distinción entre los que se dedican a generar los ingresos afectos y los no afectos, y no se ha establecido que el gasto de referencia impugnado no sea destinado a producir renta, es obvio que aunque el tribunal hizo abstracción en su consideración de la literal b) del artículo 7o. del Decreto Ley 229, que contempla el caso, siendo que lo que constituye la decisión judicial en un fallo, es la parte resolutiva y no los motivos o consideraciones que el tribunal haya invocado, y coincidiendo en este caso lo resuelto en el fallo que se examina con lo dispuesto en la norma citada como violada, en cuanto a la deducibilidad del gasto, debe estimarse que no existe la violación que se acusa, por lo que el recurso no puede prosperar por ese motivo. -IISe impugna también el fallo por aplicación indebida de la ley, refiriéndose al artículo 8o. literal a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, argumentando que el Tribunal de lo CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO omitió aplicarlo al caso concreto, y que esa disposición legal establece los gastos no deducibles y dispone cuáles son estos. Al respecto cabe considerar que la impugnación es defectuosa porque es natural que si se omite aplicar una norma legal a un caso determinado, no puede hablarse de aplicación indebida porque simplemente se ha ignorado; por lo que no puede hacerse ningún examen del artículo citado. En cuanto al artículo 27 del Reglamento del Decreto Ley 229, el que también se estima por el recurrente aplicado

indebidamente, se ve que el Tribunal de lo CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, en la sentencia impugnada, consideró que el párrafo del artículo 27 del Reglamento del Decreto Ley citado, que se refiere a los gastos deducibles, no hace diferenciación entre los gastos que producen rentas afectas o no afectas por lo que estima que no se puede interpretar que los gastos incurridos por Financiera Guatemalteca, Sociedad Anónima, que dieron como resultado la producción de rentas no afectas, deban ser consideradas como gastos no deducibles del impuesto sobre la renta, consideración que está de acuerdo con el contenido de la ley, pues no es correcto interpretar que el artículo 27 del reglamento citado, que estipula lo relativo a los ingresos afectos y no afectos, y no a los gastos, se aplique en lo concerniente a la deducibilidad de estos últimos productores de rentas afectas o no afectas, y como en ese sentido se aplicó el artículo mencionado, el cual es atinente al caso, no existe la aplicación indebida que se acusa, por lo que tampoco por esos motivos puede prosperar el recurso.

LEYES APLICABLES: Artículos: los citados y 2o., 6o., 74 y 82 del Estatuto Fundamental de Gobierno; 621 del Código Procesal Civil y Mercantil; 6o., y 50 de la Ley de lo CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO; 2o., 27, 32, 38 inciso 2o. y 87 de la

Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO:

La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con apoyo en lo considerado, las leyes citadas y los artículos 66, 67, 71 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 157, 159, 163 y 169 de la Ley del Organismo Judicial, DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. (firmas). B. Navarro B.- F. Fonseca P.- C. Augusto Villalta P.- S. T. Aquino B.- L. de la Roca P.- Ante mi: R. F. González P.