173-2018 11122018 Factorrent Sociedad Anonima

11/12/2018 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

173-2018

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la entidad Factorrent, Sociedad Anónima contra la sentencia emitida el veintiuno de septiembre de dos mil diecisiete, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Inconstitucionalidad de ley en caso concreto a) No se configura este motivo, cuando las normas denunciadas no fueron aplicadas por la Sala al momento de emitir el fallo. b) Es improcedente este submotivo, cuando no se hace la confrontación debida entre la norma ordinaria y la norma constitucional. Aplicación indebida de la ley Es improcedente este submotivo, cuando la Sala en su sentencia aplica la norma pertinente que resuelve la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 10 inciso a) de la Ley del Impuesto a las

Empresas Mercantiles y Agropecuarias.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, once de diciembre de dos mil dieciocho.

1. Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos; II) Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el veintiuno de septiembre de dos mil diecisiete, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Factorrent, Sociedad Anónima que actúa a través de su administrador único y representante legal, María Olga Paiz Riera de Olavarría.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Factorrent, Sociedad Anónima que actúa a través de su administrador único y representante legal, María Olga Paiz Riera de Olavarría.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través de su personera, Julia

Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT formuló ajustes a la entidad Factorrent, Sociedad Anónima, al impuesto sobre la renta e impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias del período comprendido de enero a diciembre de dos mil cinco.

II. Contra dicha resolución la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.III. Inconforme con lo anterior, planteó proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala resolvió sin lugar la demanda, confirmando la resolución administrativa; y para el efecto, consideró: «… IMPUESTO A LAS EMPRESAS MERCANTILES Y AGROPECUARIAS. 2) AJUSTE POR SALDO DE IMPUESTO A LAS EMPRESAS MERCANTILES Y AGROPECUARIAS, CONSIGNADO DE MANERA INCORRECTA POR UN MILLÓN TRESCIENTOS SEIS MIL SETECIENTOS CUAENTA Y CINCO QUETZALES CON CINCUENTA Y TRES CENTAVOS (Q1,306,745.53): Se formuló el ajuste porque la demandante consignó en la casilla correspondiente a Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias

pagado en la declaración jurada anual del Impuesto Sobre la Renta del período de enero a diciembre de dos mil cuatro, la cantidad de un millón trescientos sesenta y tres mil setecientos cuarenta y cuatro quetzales con cinco centavos (Q1,363,744.05), cuando únicamente le corresponde acreditar cincuenta y seis mil novecientos noventa y ocho quetzales con cincuenta y dos centavos (Q56,998.52), habiendo consignado incorrectamente la cantidad ajustada que fue pagada en los años dos mil dos y dos mil tres, que no ejercitó su derecho a deducir la misma en los años citados, de conformidad con lo establecido en el artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (...) El demandante alegó la inconstitucionalidad en caso concreto del Impuesto a las Empresa Mercantiles y Agropecuarias, la cual fue declarada sin lugar por la Corte de Constitucionalidad en sentencia de fecha veintiséis de febrero de dos mil catorce, al no existir la confrontación necesaria entre la normativa atacada de inconstitucionalidad que permitiera realizar un examen de la pretensión del actor. Por lo anterior de conformidad con el artículo anteriormente citado, se establece que los pagos efectuados en años anteriores al año dos mil cuatro, que no hubieren sido objeto de acreditamiento, no pueden ser objeto de acreditamiento en el año dos mil cinco, por lo que de conformidad con lo anterior, lo reportado por el demandante en la declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta en el período de enero a diciembre de dos mil cinco, por la cantidad de un millón trescientos

sesenta y tres mil setecientos cuarenta y cuatro quetzales con cinco centavos (Q1,363,744.05), resulta improcedente, siendo como lo indicó la administración tributaria únicamente acreditable la cantidad de cincuenta y seis mil novecientos noventa y ocho quetzales con cincuenta y dos centavos (Q56,998.52). Por las razones anteriores el ajuste formulado debe ser confirmado (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de inconstitucionalidad en caso concreto de los artículos 1, 2, 3, 7, 8, 9, 10 inciso a) y 15 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala. Motivo de Fondo Submotivo Aplicación indebida del artículo 10 inciso a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias. CONSIDERANDO I Inconstitucionalidad en caso concreto La entidad recurrente argumentó: «… Mediante resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria número 348-2009, confirma la resolución GCEM-DR-R-2008-22-01-001090 de fecha 5 de noviembre de 2008 (...) declarando sin lugar el recurso de revocatoria (...) en el cual se confirmó un ajuste por saldo de impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias. La declaratoria sin lugar del recurso de revocatoria indicado, modificó el saldo a favor de mi representada de impuesto sobre la renta a

Q78,581.10 y, a Q56,998.52 el saldo de impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias (...) provoca que la cantidad correcta sea de Q.1,306,745.53 puesto que mi representada hizo pagos por un tributo que es nulo de pleno derecho. »Factorrent, Sociedad Anónima tiene pagado impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias al 31 de diciembre de 2005la cantidad de Q1,363,744.05 con consta en el expediente administrativo SAT No. 200722-01-44-0000574, que obra dentro de las presentes actuaciones, de lo cual se deduce que la amparista tiene saldos a favor que no compensó en declaraciones anuales del impuesto sobre la renta (...) y a las empresas mercantiles y agropecuarias, habiendo optado en su momento aplicar la literal a) del artículo 10 del decreto 99-98 del Congreso de la República, vigente en ese momento (...) »a) CONTRAVIENE EL DERECHO A LA IGUALDAD, CONTENIDO EN EL ARTÍCULO 4º DE LA LEY FUNDAMENTAL: »I. Los artículos 1º, 2º y 3º objetados hacen recaer la carga tributaria sobre la propiedad de las personas individuales o jurídicas domiciliadas en el país que desarrollan actividades mercantiles o agropecuarias, lo que se deriva del análisis de los artículos: 1, 3 y 7 de la ley que se impugna, puesto que específicamente en dichos artículos se trata del objeto del impuesto creado en la normativa jurídica impugnada.»II. La normativa jurídica cuestionada produce un trato desigual o arbitrario, dado que se enfoca directamente

sobre un segmento determinado de la sociedad, sin que la diferenciación establecida encuentre justificación razonable de ningún tipo. »III. El segundo considerando de la Ley cuestionada, regula que el impuesto se destina a aplicarse aun en los casos en que el sujeto pasivo determine en un período impositivo en que su empresa a no produjo renta; en este supuesto, la persona mercantil se equipara en su condición financiera a una persona individual o jurídica que no dedica sus actividades a fines comerciales o de lucro, con el agravante de que sí incurrió en erogaciones tendientes a obtener tal renta que al no haberse producido, conllevó no sólo la ausencia de ganancias sino un decrecimiento económico, por lo que se genera un tratamiento de desigualdad de circunstancias, al establecer la carga tributaria sobre la propiedad de determinadas personas sin que exista razonabilidad en dicha diferenciación. »B) SE VIOLA EL PRINCIPIO DE NO CONFISCACIÓN DE BIENES, CONTENIDO EN LOS ARTÍCULOS 41 Y 243 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA. »I. el artículos 7º cuestionado hace la salvedad que en caso de que las personas no hayan declarado ingresos en el período de liquidación definitiva anual, deberán determinar y pagar el impuesto sobre la base del activo neto total, se desatiende la relación utilidad – pérdida que la persona obligada al pago hubiere causado en sus operaciones mercantiles, puesto que ese tributo grava no sólo las rentas que se pudieren generar con la empresa, sino también parte de los bienes que son necesarios para la generación de dichas rentas. Asimismo, si fuera el caso de que el sujeto pasivo reporte pérdidas en el período impositivo, el impuesto recaerá especialmente sobre la propiedad que está fuera del ámbito de lucro.

rentas. Asimismo, si fuera el caso de que el sujeto pasivo reporte pérdidas en el período impositivo, el impuesto recaerá especialmente sobre la propiedad que está fuera del ámbito de lucro. »II. El impuesto referido deviene confiscatorio, a tal punto que pone en riesgo a las empresas afectadas, con sus consiguientes consecuencias, entre estas, el riesgo de pérdida de fuentes de empleos cierre de industrias y daño a la economía nacional. »C) SE TRANSGREDE EL ARTÍCULO 243 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA QUE CONTIENE LOS PRINCIPIOS DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA Y DE PROHIBICIÓN DE LA DOBLE O MÚLTIPLE TRIBUTACIÓN »I. La normativa impugnada recae sobre los ingresos brutos o activo neto, desatendiéndose la relación utilidad –perdida que el obligado hubiere causado en sus operaciones mercantiles, siendo el caso de que la capacidad de pago debe medirse en atención de las utilidades o ganancias que se generen; el contradictorio jurídico se produce en aquellas empresas que puedan llegar a dedicar su actividad , no sólo para contribuir al fisco con la totalidad de sus ganancias o utilidades, sino que al no reportar estas, deba adquirir deudas para poder cumplir con la obligación tributaria. »III. La observancia de la equidad y justicia tributaria precisa que el contribuyente debe tener una real posibilidad de poder deducir de sus ingresos brutos todos aquellos gastos (costos) en lo que haya incurrido para la preservación de la fuente de ingresos y así determinar fehacientemente cuál es su aptitud efectiva

para el pago de un tributo, cuyo gravamen esté determinado precisamente por su nivel de ingresos, lo que no ocurre cuando el impuesto recae sobre ingresos brutos de los cuales no existe posibilidad de deducción. »IV. La forma de cálculo de la base imponible establecida en el segundo y tercer párrafos del artículo 7 del Decreto 99-98 del Congreso de la República viola el principio de que los impuestos deben estructurarse conforme a la equidad y justicia tributarias y atendiendo a la real capacidad de pago del contribuyente, por lo que atendiendo a razones de seguridad y certeza jurídica, por la íntima relación que dichos párrafos tienen con el primero del artículo objeto de análisis, se concluye que la regulación contenida en el artículo 7 precitado, resulta ser violatoria del artículo 243 constitucional. »V. Las razones expresadas, también son pertinentes para evidenciar la inconstitucionalidad de los artículos 8 y 9 del decreto mencionado, por el cual se estructura además la determinación del tipo impositivo del impuesto mediante un porcentaje que toma como base el valor del activo neto total de dichas empresas o el valor de los ingresos brutos obtenidos por medio de ellas; la forma como está regulada la determinación del tipo impositivo del tributo aludido resulta ser violatorio del contenido del primer párrafo del artículo 243 constitucional y por ello, debe declararse la inconstitucionalidad de los artículos 8 y 9 cuestionados. »VI. La Ley del Impuesto a la Empresas Mercantiles y Agropecuarias, en sus artículos 1 y 2, grava la propiedad de

las empresas y esta se traduce en los activos del comerciante afecto; la carga tributaria así regulada recae sobre el mismo objeto que grava el impuesto sobre la renta, circunstancia que genera una doble tributación (...) el procedimiento compensatorio entre ambos tributos, normado en el artículo 10 del Decreto 99-98 es optativo y, como consecuencia, existe riesgo de que un contribuyente pague dos impuestos que recaen sobre su renta. »VII. La normativa cuestionada establece en su segundo considerando que (...) sea acreditable el pago del impuesto sobre la renta o a la inversa, según el régimen que adopte el contribuyente. No obstante, el legislador en el artículo 10 de dicho cuerpo normativo estableció una restricción a dicho acreditamiento al regular que el monto del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, podrá ser acreditado, se entiende únicamente, al pago del impuesto sobre larenta que corresponda al año calendario siguiente. Con esto, si el contribuyente no agota en ese año el acreditamiento correspondiente, habrá enterado dos impuestos que gravan el mismo hecho generador. »VIII. La aplicación del artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias conlleva infracción al artículo 243 de la Constitución – que regula el principio de capacidad de pagoen el presente caso, el impuesto a las empresas Mercantiles y Agropecuarias (...) resulta

Inconstitucional por violar el principio de capacidad de pago y por ende, todo lo pagado en ese rubro puede ser compensado con el impuesto sobre la renta correspondiente. »IX. VIOLACIÓN DEL ARTÍCULO 15 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA POR EL ARTÍCULO 15 DE LA LEY DEL IMPUESTO A LAS EMPRESAS MERCANTILES Y AGROPECUARIAS Y TODOS LOS ARTÍCULOS DE LA REFERIDA LEY. »... En el artículo 15 impugnado se viola el artículo 15 de la Constitución Política de la República de Guatemala, pues ese artículo originalmente establecía que (...) y con la reforma que se le hiciera por medio del artículo 23 del Decreto 80-2000, quedó que “El presente decreto entrará en vigencia el uno de enero de mil novecientos noventa y nueve”, de ahí se advierte que los efecto del Decreto que reformó el artículo impugnado, resultan retroactivos, pues el Decreto 80-2000 fue publicado el siete de diciembre de dos mil en el Diario Oficial, y cobra vigencia a partir del uno de enero de mil novecientos noventa y nueve (...) lo que solamente es permitido en materia penal cuando favorezca al reo (...) el artículo 15 impugnado, pretende regular la fecha de entrada en vigor de un cuerpo normativo emitido con anterioridad al precepto que fija su vigencia (...) »Ahora bien, para el caso concreto, que al declararse inconstitucional el artículo 15 citado y ser expulsado del ordenamiento jurídico, la ley en su totalidad dejó de tener aplicación, lo que da como resultado, que luego de

la publicación de la Declaratoria de Inconstitucionalidad, la ley ha quedado sin efecto por dicho pronunciamiento (...) no puede aplicarse ningún artículo de la ley del impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, porque ésta , en su totalidad, por acción de la inconstitucionalidad general del artículo 15 de la ley referida, ha quedado expulsada del ordenamiento jurídico nacional. En tal virtud, no pueden aplicarse como fundamentos de la resolución que se impugna, las normas citadas de la ley que reguló el impuesto a las Empresas Mercantiles u Agropecuarias y, consecuentemente, cualquier acto o resolución administrativa o judicial que en ellas se fundamente carece de validez y no puede producir efecto jurídico alguno (sic)…». Alegaciones La SAT, no obstante haber sido notificada no presentó alegato el día de la vista. La Procuraduría General de la Nación, argumentó: «En el presente asunto (...) la recurrente (...) no observa los lineamientos esgrimidos en el artículo 135 de la Ley de Amparo Exhibición Personal y de Constitucionalidad, el cual se basa específicamente en que cuando se vaya a plantear la Inconstitucionalidad, ésta debe contener el requisito esencial que es el pertinente razonamiento obligatorio, la observancia de expresar en forma razonada y clara los motivos jurídicos en que descansa su petición (...) es de vital importancia que los razonamientos que enriquecen el planteamiento de la inconstitucionalidad deben de referirse en abstracto a la normativa reprochada, no a circunstancias fácticas, que se vinculan al actor en

particular. Es así Honorables Magistrados que vemos que el planteamiento de dicha inconstitucionalidad no es viable ya que los requisitos para la interposición no son observados en su totalidad, ya que presenta su inconformidad pero al inobservar la normativa aplicada para tal la hace inoperable, deja con las manos atadas a la Honorables Magistrados para que puedan realizar un examen a fondo y poder acceder a sus pretensiones (sic)…». Análisis de la Cámara En la inconstitucionalidad en caso concreto debe confrontarse la norma ordinaria acusada de inconstitucional con el precepto constitucional que se estima violado, y de existir transgresión a este último, se determina que prevalece la norma constitucional sobre la ordinaria, restaurando el orden jurídico existente. La Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, en su artículo 117, establece en su parte conducente: «La inconstitucionalidad de una ley podrá plantearse en casación hasta antes de dictarse sentencia (…) »También podrá plantearse la inconstitucionalidad como motivación del recurso y en este caso es de obligado conocimiento». En el presente caso, la entidad Factorrent, Sociedad Anónima, invoca la inconstitucionalidad de los artículos 1, 2, 3, 7, 8, 9, 10 inciso a) y 15 del decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, por contravenir los artículos 4, 15, 41, 119 y 243 de la

Constitución Política de la República de Guatemala. En cuanto a la denuncia de los artículos antes indicados, la entidad casacionista argumentó: «… I. Los artículos 1º, 2º y 3º objetados hacen recaer la carga tributaria sobre la propiedad de las personas individuales o jurídicas domiciliadas en el país que desarrollan actividades mercantiles o agropecuarias, lo que se derivadel análisis de los artículos: 1, 3 y 7 de la ley que se impugna, puesto que específicamente en dichos artículos se trata del objeto del impuesto creado en la normativa jurídica impugnada. »II. La normativa jurídica cuestionada produce un trato desigual o arbitrario, dado que se enfoca directamente sobre un segmento determinado de la sociedad, sin que la diferenciación establecida encuentre justificación razonable de ningún tipo. »III. El segundo considerando de la Ley cuestionada, regula que el impuesto se destina a aplicarse aun en los casos en que el sujeto pasivo determine en un periodo impositivo en que su empresa a no produjo renta; en este supuesto, la persona mercantil se equipara en su condición financiera a una persona individual o jurídica que no dedica sus actividades a fines comerciales o de lucro, con el agravante de que sí incurrió en erogaciones tendiente a obtener tal renta que al no haberse producido, conllevó no sólo la ausencia de ganancias sino un decrecimiento económico, por lo que se genera un tratamiento de desigualdad de circunstancias, al establecer la carga tributaria sobre la propiedad de determinadas personas sin que exista

razonabilidad en dicha diferenciación. »B) SE VIOLA EL PRINCIPIO DE NO CONFISCACIÓN DE BIENES, CONTENIDO EN LOS ARTÍCULOS 41 Y 243 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA. »I. El artículo 7º cuestionado hace la salvedad que en caso de que las personas no hayan declarado ingresos en el período de liquidación definitiva anual, deberán determinar y pagar el impuesto sobre la base del activo neto total, se desatiende la relación utilidad – pérdida que la persona obligada al pago hubiere causado en sus operaciones mercantiles, puesto que ese tributo grava no sólo las rentas que se pudieren generar con la empresa, sino también parte de los bienes que son necesarios para la generación de dichas rentas. Asimismo, si fuera el caso de que el sujeto pasivo reporte pérdidas en el período impositivo, el impuesto recaerá especialmente sobre la propiedad que está fuera del ámbito de lucro. »II. El impuesto referido deviene confiscatorio, a tal punto que pone en riesgo a las empresas afectadas, con sus consiguientes consecuencias, entre estas, el riesgo de pérdida de fuentes de empleos cierre de industrias y daño a la economía nacional (sic)…». Esta Cámara ha sostenido que el recurso de casación, como medio de impugnación extraordinario, requiere que su interposición cumpla con los aspectos legales, técnicos y doctrinarios inherentes al mismo, los que viabilizan el conocimiento del fondo de la pretensión ejercitada, pues caso contrario, resulta inviable su

conocimiento, ya que las deficiencias que contengan no pueden ser subsanadas de oficio. En el presente caso, la casacionista invoca como motivo de casación, la inconstitucionalidad de los artículos 1, 2, 3, 7, 8, 9 y 15 del Decreto 99-98 del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, por contravenir los artículos 4, 15, 41, 119 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala. Esta Cámara, del estudio de la sentencia que se impugna a través de este recurso, aprecia que la Sala no utilizó los artículos denunciados como inconstitucionales para fundamentar su fallo, toda vez que la controversia sometida a su conocimiento no está relacionada con el hecho generador, sujeto pasivo del impuesto, la base imponible, la determinación del impuesto, tipo impositivo o vigencia de la norma, razón por la cual el Tribunal no las aplicó. En ese sentido, es preciso indicar que cuando se plantea la inconstitucionalidad como motivo de casación, su finalidad es la impugnación de la sentencia de lo contencioso administrativo, con el propósito de obtener su anulación por estar fundada en normas que contravienen la Constitución Política de la República de Guatemala, lo que no sucedió en el presente caso, por lo tanto no se configura el motivo invocado, en cuanto a las normas antes citadas. Ahora bien, con relación al artículo 10 inciso a) del Decreto 99-98 del Congreso de la República de

Guatemala, Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, la casacionista aduce: «… La aplicación del artículo 10, literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias conlleva infracción al artículo 243 de la Constitución – que regula el principio de capacidad de pagoen el presente caso, el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado por la casacionista podía ser compensado con el Impuesto Sobre la Renta, lo cual constituye un impuesto pagado únicamente sobre los ingresos brutos, sin que a se le haya permitido deducir ningún tipo de costo o gasto, por lo cual, el monto del Impuesto (…) así pagado y calculado con base en el artículo 10, literal a) (…) resulta inconstitucional por violar el principio de capacidad de pago y por ende, todo lo pagado en ese rubro puede ser compensado con el impuesto sobre la renta correspondiente (sic)…». De la tesis expuesta, esta Cámara establece que la casacionista no cumple con realizar la confrontación respectiva, entre el artículo 10 inciso a) de la referida ley y la norma denunciada de transgredida, 243 constitucional, pues únicamente se limita a indicar que el último artículo, regula la relativo a la capacidad de pago, pero no desarrolla una tesis que evidencie el porqué de la transgresión, pues no basta con indicar que la norma es vulnerada, sino exponer su caso concreto, evidenciando las motivaciones que hacen a la norma

ordinaria contrariar la constitucional.Además de lo anterior que es suficiente para desestimar el motivo invocado, la casacionista alega que dicha norma regula la compensación entre dos impuestos y que él pagado conforme esa norma, es un impuesto pagado únicamente sobre los ingresos brutos, sin que se le haya permitido deducir ningún tipo de costo o gasto, lo cual a su criterio, resulta inconstitucional, por violar el principio de capacidad de pago y que ese pago puede ser compensado con el impuesto sobre la renta correspondiente. Para el efecto es importante aclararle que el artículo en discusión regula el acreditamiento entre dos impuestos, no la compensación, figuras que son diferentes y no surten los mismos efectos legales; asimismo, dicha norma no regula la base sobre el cálculo de los impuestos. Por las anteriores deficiencias, las cuales no pueden ser subsanadas de oficio por esta Cámara, el motivo invocado deviene improcedente en cuanto a este artículo y como consecuencia se desestima. CONSIDERANDO II Aplicación indebida de ley Con respecto a este submotivo, la entidad recurrente argumentó: «… la Sala sentenciadora en la sentencia impugnada, automáticamente aplica indebidamente el artículo 10 literal a) de la ley del impuesto a las empresas mercantiles y AGROPECUARIAS en virtud de lo siguiente (...) »… El referido artículo, es el fundamento de la sala sentenciadora para confirmar el ajuste por saldo de impuesto a las empresas mercantiles y AGROPECUARIAS consignado por mi representada, reduciéndolo de

Q1,306,745.53 a Q56,998.52 (...) »... puede evidenciarse (...) para los efectos de acreditamiento, el Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias podrán acreditarse entre sí, sin embargo al ser declarado inconstitucional el referido tributo, y el pago del mismo resulta un exceso en el pago de impuestos y por ende, se puede establecer que los pagos efectuados en años anteriores al 2004 por mi representada, que no hubieren sido objeto de acreditamiento, si pueden ser objeto de acreditamiento en el año 2005, por lo que, con base en lo anterior, lo reportado por mi representada en la declaración jurada del impuesto sobre la renta en el período de enero a diciembre de 2005, por la cantidad de Q1,306,745.53 resulta procedente (...) »... En cuanto a la norma aplicable en este caso, la ley del impuesto sobre la renta vigente en los períodos 2003, 2004 y 2005, era el decreto 29-92 del Congreso de la República. En el artículo 71 del referido decreto, en su parte conducente indica que (...) En tal aspecto, el acreditar al impuesto sobre la renta lo pagado en exceso por la inconstitucionalidad del Impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, conforme la norma citada, deviene lo legalmente correcto y es la norma que debió de aplicar la sala sentenciadora (sic)…». Alegaciones La SAT, no obstante haber sido notificada de conformidad con la ley, no presento alegato el día de la vista.

La Procuraduría General de la Nación, argumentó: «En cuanto a este sumbmotivo la entidad recurrente presenta su tesis pero no logra indicar el supuesto factico en el cual debe de descansar la denuncia del hecho supuesto realizado por el Tribunal, no indica el error preciso de las circunstancias de hecho que son relevantes para deducir así los Honorables Magistrados que efectivamente la norma entre en juego; y tampoco indica en forma clara la equivocación realizada por el Honorable Tribunal sentenciador y la diferencia o semejanza que existe entre la hipótesis presentada y la tesis del caso en concreto. »... la entidad recurrente (...) plantea la tesis con una serie de argumentaciones que no tienen que nada que ver con el caso en concreto; no indica en qué consistió la falta de observancia de los criterios de aplicación que tuvo que tener a su alcance la Honorable Sala al dictar la sentencia. Al invocar la Aplicación Indebida debe de hacerse referencia al problema de la inaplicación de las normas jurídicas, para que los Honorables Magistrados a la hora de realizar su estudio verifiquen que el hecho denunciado que en este caso consiste de omitir su aplicación por parte de la Honorable Sala sentenciadora implica una infracción de las normas no aplicadas, cosa que en el presente planteamiento no se da, ya que el planteamiento de la casación se circunscribe a la manifestación de la inconformidad por parte de la actora. »La sentencia recurrida fue dictada en observancia de las disposiciones legales atinentes al caso en concreto, las cuales que se invocan como motivos de casación no cuentan con sustentación fáctica y jurídica.

De esta manera no ha quedado clara la procedencia del submotivo invocado y el planteamiento de la Inconstitucionalidad de Caso Concreto; lo que implica que la sentencia emitida por la Honorable Sala Tercera del Tribunal de lo contencioso administrativo de fecha veintiuno de septiembre del año dos mil diecisiete por lo cual, debe de declararse SIN LUGAR el presente Recurso Extraordinario de Casación (sic)…». Análisis de la Cámara La aplicación indebida de la ley, se configura cuando a la situación de hecho que se analiza, se aplica una norma no pertinente que fue creada y diseñada por el legislador para otro supuesto fáctico distinto y omite aplicar la norma adecuada al caso concreto.La casacionista aduce que la Sala aplicó indebidamente el artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, pues lo utilizó de fundamento para confirmar el ajuste por saldo de impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias consignado por su representada, con respecto al acreditamiento al impuesto sobre la renta. Puede evidenciarse de la lectura del artículo que podrán acreditarse entre sí, sin embargo, al ser declarado inconstitucional el referido tributo, el pago del mismo resulta un exceso en el pago de impuestos y por ende, se puede esta