19111984 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

19/11/1984 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Recurso de Casación interpuesto por Leonardo Figueroa Villate, en calidad de Ministro de Finanzas, contra la sentencia dictada por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, el diecisiete de febrero de mil novecientos ochenta y cuatro.

DOCTRINA: La obligación tributaria de una entidad privada, como sujeto de gravamen, no se origina en sus estatutos ni en su inscripción en el registro, sino en la actividad que realiza, cuando hay una ley que grava con un impuesto esa clase de actividades.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA PENAL: Guatemala, diecinueve de noviembre de mil novecientos ochenta y cuatro. Se tiene a la vista, para dictar sentencia, el recurso de casación interpuesto por el Ministro de Finanzas, doctor Leonardo Figueroa Villate, contra la sentencia dictada por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo con techa diecisiete de febrero de este año, en el recurso contencioso administrativo seguido por la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala contra el citado Ministerio, en el que impugnó la resolución ministerial número doscientos cuarenta y tres del once de enero de mil novecientos ochenta y tres.

ANTECEDENTES: La Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, presentó declaración jurada de renta correspondiente al período comprendido del primero de julio de mil novecientos setenta y cuatro al treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco. La Dirección General de Rentas Internas del Ministerio de Finanzas formuló algunos ajustes sobre las operaciones declaradas. Se dio audiencia a la entidad, la que en su oportunidad

manifestó inconformidad, fundándose en que fue reconocida personalidad jurídica por Acuerdo Gubernativo del treinta de septiembre de mil novecientos setenta y, conforme a sus estatutos, se trata de una persona jurídica no lucrativa, porque las utilidades que genera nunca se reparten entre sus asociados, por lo que no está de acuerdo con los ajustes que le obligan a pagar un impuesto que no le corresponde, ya que está inscrita en el Registro de Contribuyentes, como una asociación no lucrativa, bajo el número NA guión cuatrocientos dieciséis; que no obstante haberse emitido la providencia número dieciocho mil trescientos ochenta y uno de la Dirección General de Rentas Internas el veintiuno de noviembre de mil novecientos setenta y cinco, cancelando el registro anterior y ordenando que se le reinscribiera como persona lucrativa, esta resolución estuvo firme hasta el diez de febrero de mil novecientos setenta y ocho. Tramitada la oposición, fue dictada la resolución número cinco mil seiscientos cuarenta y seis, de la Dirección General de Rentas Internas, de fecha veintiuno de abril de mil novecientos ochenta, que aprobó la liquidación practicada a la declaración jurada de renta de la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, correspondiente al período impositivo del primero de julio de mil novecientos setenta y cuatro al treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco, estableciendo una renta imponible por valor de noventa y seis mil seiscientos noventa y siete quetzales noventa y seis centavos, e impuesto de veinticinco mil seiscientos sesenta y dos

quetzales setenta y un centavos, así como otros impuestos y multas adicionales, por dos mil quinientos sesenta y siete quetzales y veintisiete centavos. El recurso de revocatoria interpuesto por la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, fue declarado sin lugar por el Ministerio de Finanzas Públicas en resolución número doscientos cuarenta y tres, de fecha veintiocho de octubre de mil novecientos ochenta y tres. Contra esa resolución, la mencionada asociación interpuso recurso contencioso-administrativo, que culminó con la sentencia que dio lugar al recurso de casación que ahora se examina.

SENTENCIA RECURRIDA: El Tribunal de lo Contencioso-Administrativo dictó la sentencia de fecha diecisiete de febrero del año en curso, en la que consideró que los estatutos de la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala establecen que esta entidad no es lucrativa, y que cumple con la finalidad fundamental de contribuir al desarrollo de la ciencia médica en sus diversas especialidades; que por el hecho de no ser lucrativa, le es aplicable el inciso b) del artículo 2o. de la Ley del Impuesto sobre la Renta que dice que no están afectos a esa ley las asociaciones o fundaciones de asistencia o de servicio social, culturales, científicas, educativas, artísticas o deportivas, siempre que est‚n autorizadas conforme a la ley, que no tengan por objeto el lucro y que en ninguno forma distribuyan utilidades entre sus integrantes; que tomando en cuenta esas disposiciones legales, la asociación "fue inscrita en la Dirección General de Rentas Internas bajo el número A cuatrocientos

diez y seis" como persona no afecta al impuesto sobre la renta; que posteriormente, en consulta iniciada por la propia entidad interesada, sobre si podría disfrutar de los incentivos fiscales a que se refiere el Decreto 5871 del Congreso de la República, se originó la resolución número diez y ocho mil trescientos ochenta y uno, dictada por la Dirección General de Rentas Internas a través de su Departamento de Control de Contribuyentes el veintiuno de noviembre de mil novecientos setenta y cinco, que dejó sin efecto el registro como no afecta, calificándola como entidad lucrativa, e inscribiéndola como sujeto afecto al pago del impuesto, bajo el número J ciento dieciocho mil ochocientos veintiocho guión tres; que fue agotado elproceso administrativo, hasta proferirse la sentencia de casación por la Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia el dos de febrero de mil novecientos setenta y ocho, que quedó ejecutoriada el veinte de febrero de aquel año. Con vista de esos antecedentes, el tribunal llegó a las conclusiones siguientes: a) que el ejercicio contable sujeto a revisión, y que el Ministerio de Finanzas Públicas pretende afectar al pago del impuesto, corresponde al período comprendido del primero de julio de mil novecientos setenta y cuatro al treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco, que en ese período la asociación se encontraba bajo la clasificación de persona jurídica no lucrativa y, de consiguiente, no afecta al pago del impuesto sobre la renta, ya que la cancelación de su registro no estuvo firme sino hasta el treinta de febrero de mil novecientos setenta y ocho,

al quedar ejecutoriado el fallo de casación; que el tribunal considera equivocado el criterio que expresan las autoridades administrativas en el sentido de que por la cancelación del registro como persona jurídica no afecta, la recurrente está obligada a tributar desde que inició sus actividades lucrativas y que la Dirección General de Rentas Internas sólo rectifico un error, que no existe fundamento legal para que las autoridades fiscales retrotraigan su función de revisión al ciclo contable en referencia, por lo que los reparos formulados deben ser desvanecidos, y b) que la situación jurídica de la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, en el ejercicio fiscal que está bajo discusión, era la que adquirió por medio del Acuerdo Gubernativo del treinta de septiembre de mil novecientos setenta, que autorizó su funcionamiento, estando legalmente considerada como entidad no lucrativa, según lo reconoció el Ministerio de Finanzas Públicas al registrar su inscripción como no afecta al pago del impuesto sobre la renta, siendo evidente que no perdió tal calidad, desde el punto de vista fiscal, sino hasta varios años después al quedar ejecutoriado el fallo de la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, que confirmó la decisión de cancelar su inscripción como no afecta; que los ajustes formulados en el período de inscripción bajo estudio, son improcedentes, porque los hechos que les dieron origen, ocurrieron cuando la recurrente no estaba sujeta al pago del impuesto sobre la renta; que mientras el registro y calificación como no afecta se mantuvieran vigentes, el Fisco debe reconocer que la entidad recurrente gozó de las exoneraciones y privilegios que conlleva esa situación. Con base en esas

consideraciones, el tribunal declaró con lugar el recurso contencioso-administrativo interpuesto, revoco la resolución número doscientos cuarenta y tres dictada por el Ministerio de Finanzas Públicas el once de enero de mil novecientos ochenta y tres, dejó sin efecto los ajustes formulados en el período de imposición comprendido del primero de junio de mil novecientos setenta y cuatro al treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco y ordenó que las autoridades fiscales devolvieran el impuesto pagado bajo protesta. Un recurso de ampliación, interpuesto por el Ministro de Finanzas contra la sentencia, fue declarado sin lugar en auto de fecha nueve de abril del año en curso.

RECURSO DE CASACIÓN: El Ministro de Finanzas, doctor Leonardo Figueroa Villate, interpuso el recurso de casación que se examina, invocando motivo de fondo por violación de ley, considerando infringidos los artículos 1o. del Decreto número 58-71 del Congreso de la República y 27, 28 y 29 del Decreto Ley número 229, con apoyo en el artículo 621 inciso 1o del Código Procesal Civil y Mercantil. Dijo que el tribunal violó el artículo 1o. del Decreto número 5871 del Congreso de la República, que establece que las entidades privadas no lucrativas que tengan como objeto exclusivo contribuir a la creación o al desarrollo de centros de educación, quedan exentas del pago de toda clase de impuestos, arbitrios, tasas y contribuciones fiscales y municipales, que efectivamente, a pesar de que la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, con personalidad jurídica reconocida por

Acuerdo Gubernativo del treinta de septiembre de mil novecientos setenta, fue calificada como una entidad no lucrativa de plazo indefinido, cuya finalidad fundamental es la de contribuir al desarrollo de la ciencia médica en sus diversas especialidades, según lo señala el artículo 1o. de sus estatutos, de hecho no puede ser considerada como persona jurídica no lucrativa pues el análisis de sus estados financieros (balances generales al treinta de junio de cada uno de los años comprendidos de mil novecientos setenta y dos a mil novecientos setenta y cuatro) reveló que obtuvo ganancias o utilidades, que fueron aplicadas al aumento del "Patrimonio de Asociados". Que por otra parte, de acuerdo con el artículos 50 de los Estatutos, el activo líquido será donado a una institución de carácter benéfico que será designada por la junta general, por el voto de las cuatro quintas partes del total de miembros activos de la entidad, en caso de disolución o liquidación; que es evidente que por la forma en que está redactado el artículo, no se puede asegurar que el activo líquido que resulte en caso de disolución o de liquidación, será donado a una institución de beneficencia, pues los socios activos pueden decidir darle otro destino; que por lo expuesto se llega a la conclusión de que la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala no puede ser calificada como no lucrativa, requisito indispensable para gozar de los beneficios que concede el Decreto número 58-71 del Congreso. En relación con los artículos 27, 28 y 29 del Decreto-Ley número 229, que contiene la Ley del

Impuesto sobre la Renta, el recurrente dijo que el primero de estos artículos se refiere a que las declaraciones de los sujetos de gravamen pueden ser verificadas por las entidades fiscalizadoras dentro de los términos establecidos para la prescripción, para comprobar la renta imponible de cada ejercicio; que al modificar su situación de persona jurídica no lucrativa, a persona jurídica lucrativa, se cambió su situación legal de no afecta, a afecta al pago del impuesto sobre la renta en que se encontraba la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala. Que la Dirección General de Rentas Internas, haciendo aplicación del artículo 28 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, determinó la renta obtenida por la referida entidad, aún cuando en ninguna oportunidad haya presentado declaraciones relativas a su renta, y para verificarla tomó como base la propia contabilidad de la entidad fiscalizada, (artículo 29 Decreto ley 229). Que los preceptos mencionados no fueron tomados en cuenta por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por lo que el submotivo argumentado es suficiente para casar el fallo que se impugna y emitir el que corresponda, en el sentido de declarar la improcedencia del recurso contencioso administrativo interpuesto por la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, contra la resolución número doscientos cuarenta y tres, emitida por elMinisterio de Finanzas Públicas el once de enero de mil novecientos ochenta y tres. En ese sentido formuló su petición de sentencia.

ALEGATOS DE LAS PARTES: El día señalado para la vista, el recurrente presentó alegato ratificando los conceptos del memorial que

contiene el recurso de casación, por su parte, la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, alegó pidiendo que sea declarado sin lugar el recurso de casación, argumentando que el tribunal no se fundó en las leyes que el recurrente señala como violadas, ni las citó en apoyo de su fallo; que al interponer el recurso contencioso-administrativo, solamente pidió que se declarara que una resolución que causó ejecutoria el diez de febrero de mil novecientos setenta y ocho no podía aplicarse en forma retroactiva, como lo hizo la Dirección General de Rentas Internas, y que no le es aplicable la resolución número dieciocho mil trescientos ochenta y uno, dictada por la Dirección General de Rentas Internas a su declaración jurada de renta del año fiscal de mil novecientos setenta y cuatro a mil novecientos setenta y cinco.

CONSIDERANDO: I Que el recurso de casación fue interpuesto por motivo de fondo, invocándose violación de ley y denunciando como infringidos los artículos 1o. del Decreto número 58-71 del Congreso de la República; 27, 28 y 29 del Decreto Ley número 229.

Al hacerse el análisis comparativo correspondiente, puede verse que, en efecto, la sentencia impugnada considera que la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala es una entidad no lucrativa, fundándose en lo que establecen sus estatutos y en que así lo aceptó la Dirección General de Rentas Internas al inscribirla como no afecta al pago del impuesto sobre la renta; con base en ese razonamiento dictó el fallo

declarando con lugar el recurso contencioso-administrativo y revocando la resolución ministerial que aprobó la liquidación practicada. Con tal forma de resolver, se ha violado el artículo 1o. del Decreto número 58-71 del Congreso de la República, omitiendo su aplicación que era lo procedente en este caso, porque establece que para que una entidad privada pueda ser calificada como no lucrativa, es preciso que el objeto exclusivo sea alguno de los específicamente enumerados, y solamente en tal caso quedará exenta del pago de toda clase de impuestos, arbitrios, tasas y contribuciones. Violó también, por inaplicación, los artículos 27, 28 y 29 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, porque en ellos se establece el deber de las entidades fiscalizadoras, de verificar las declaraciones de los sujetos de gravamen para comprobar la renta imponible, la facultad para la determinación de la renta obtenida por cualquier persona individual o jurídica, aún cuando no hubiere presentado declaraciones de renta, y las bases para la determinación de la renta imponible; siendo precisamente esas disposiciones legales las que permitieron, a las entidades fiscalizadoras, establecer la calidad de lucrativa de la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala. Es errado el criterio sostenido por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo al considerar que la citada asociación estaba exenta del pago por el hecho de que, en sus estatutos, se dice que no es lucrativa y por su inscripción en ese sentido. El error consiste en que la obligación tributaria no se origina en su inscripción en el registro, ni en lo que puedan

decir sus estatutos, sino en la actividad lucrativa que desarrolla en el transcurso del período impositivo, obteniendo una renta que la ley determina afecta al pago del impuesto. Con base en los razonamientos que anteceden, debe declararse con lugar el recurso interpuesto, casar la sentencia impugnada y resolver de conformidad con la ley.

CONSIDERANDO: II La declaración jurada de renta de la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala, correspondiente al período de imposición del primero de julio de mil novecientos setenta y cuatro al treinta de junio de mil novecientos setenta y cinco, fue objeto de ajustes y nueva liquidación por parte de la Dirección General del Impuesto sobre la Renta, que dio por resultado la determinación de una renta imponible de noventa y seis mil seiscientos noventa y siete quetzales noventa y seis centavos, e impuesto de veinticinco mil seiscientos setenta y dos quetzales setenta y un centavos, y otros impuestos y multas adicionales, por dos mil quinientos sesenta y siete quetzales y veintisiete centavos, liquidación que no fue desvanecida por la asociación y, como consecuencia, la resolución del Ministerio de Finanzas, que originó el recurso contencioso-administrativo, es correcta y procede confirmarla.

LEYES APLICABLES Artículos: los citados y 6o., 74 y 82 del Estatuto Fundamental de Gobierno; 126, 127, 128, 129, 186, 619, 621 inciso 1o . y 630 del Código Procesal Penal; 6o. y 50 del Decreto Gubernativo 1881; 2o., 3o., 27, 32, 38

inciso 2o. y 87 de la Ley del Organismo Judicial, 1o., del Decreto Ley número 45-83.

POR TANTO: La Corte Suprema de Justicia, Cámara Penal con apoyo en las consideraciones hechas, las leyes citadas y lo dispuesto en los artículos 66, 67, 88 574 y 685 del Código Procesal Civil y Mercantil, 157, 159, 163, 168 y 169 de la Ley del Organismo Judicial; DECLARA: a) con lugar el recurso de casación interpuesto; b) CASA la sentencia recurrida; c) sin lugar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Asociación de Médicos Especialistas de Guatemala y d) CONFIRMA la resolución número doscientos cuarenta y tres dictada por el Ministerio de Finanzas Públicas el once de enero de mil novecientos ochenta y tres. No hay especial condena en costas. Notifíquese y, con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes.

(Firmas) F. Fonseca.- C. Augusto Villalta.- O. Najarro Ponce.- R. Roca M.- Luis René Sandoval.- Ante mí: J. L. Godínez G.