201-2017 29082017 Superintendencia de Administracion Tributaria

29/08/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO –

201-2017

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de septiembre de dos mil quince. DOCTRINA Violación de ley por contravención Se incurre en este submotivo, cuando la Sala sentenciadora al aplicar la norma idónea para resolver la controversia, se fundamenta en ella pero contraviene su contenido.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º, del Código Procesal Civil y Mercantil y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en el período auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintinueve de agosto de dos mil diecisiete Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintitrés de septiembre de dos mil quince.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en adelante se le denominará como SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Janeth Marine

Guzmán Montufar.

II. Parte contraria: La entidad Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su administrador único y representante legal, Pedro

Aguirre Fernández.

III. Terceros: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través del personero de la Nación, José

Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

Aguirre Fernández.

III. Terceros: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través del personero de la Nación, José

Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima, solicitó devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, del período de mayo de dos mil seis.

II. La SAT formuló ajustes al crédito fiscal del impuesto al valor agregado, por un valor de diecinueve mil cuatrocientos veinte quetzales con ochenta y ocho centavos (Q.19,420.88) del período comprendido del mes de mayo de dos mil seis.

III. La contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

IV. Contra lo resuelto, se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda y en consecuencia revoca parcialmente la resolución administrativa impugnada. Para el efecto, consideró: «… es importante analizar los hechos, las pruebas aportadas y la base legal en que tanto la entidad demandante, la Superintendencia de Administración Tributaria, como la Procuraduría General de la Nación apoyaron sus argumentos con el sano propósito de arribar al fallo que se ajuste a las constancias procesales y a las disposiciones contenidas en las leyes respectivas (…) De conformidad con las facturas que obran en el expediente administrativo por las cuales la

contribuyente reclama devolución de crédito fiscal, las cuales obran en el expediente administrativo, por servicios que no se encuentran directamente vinculados con su actividad exportadora ya que conforme a su patente de comercio su objeto es: “Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Productos elaborados con hule natural y cualquier otro producto que se relacione de cualquier manera con el hulenatural de Guatemala y en el extranjero, confección, fabricación de todo tipo de productos así como su importación, exportación, fabricación de productos agrícolas, industriales agroindustriales y otros (…) y que según la administración tributaria no se ajusta al contenido de la norma antes señalada. Sin embargo, al realizar el análisis de los documentos objeto de la controversia aportados por la contribuyente como medio de prueba, el Tribunal los analiza de la manera siguiente (…) 2) factura serie A número siete mil novecientos catorce (A 7914) (…) emitida por Consultores de Seguridad Internacionales, Sociedad Anónima, en la que se describe que son servicios de seguridad prestados del uno al treinta y uno de mayo de dos mil seis, aunque su texto es muy escueto, se entiende que son servicios seguridad prestados a la contribuyente, pues es criterio del Tribunal y tomando en cuenta el clima de inseguridad en que vive el país, aceptar los gastos en que incurren las empresas por estos rubros, que aunque no hay una vinculación directa en la actividad exportadora, se entiende que el servicio de seguridad es indispensable, para resguardar los bienes de la entidad contribuyente y evitar que sean objeto del pillaje (…) En ese orden de ideas y ante lo considerado,

esta Sala es del criterio que en la demanda instaurada por la entidad mercantil (…) sólo deben aceptarse los gastos por servicios de seguridad (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Violación de ley por contravención del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I La SAT argumentó que: «… la Sala sentenciadora cometió VIOLACIÓN DE LEY POR CONTRAVENCIÓN del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado al analizar el ajuste denominado: “Ajuste al crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por adquisición de servicios que no se utilizan directamente en la actividad exportadora, específicamente en cuanto al rubro de servicios de seguridad (…) »Es importante señalar que luego de dicho análisis la Sala sentenciadora expone dentro de la sentencia que se recurre, lo siguiente: »2) factura serie A número siete mil novecientos catorce (A 7914), de fecha dos de mayo de dos mil seis (…) emitida por Consultores de Seguridad Internacionales, Sociedad Anónima, en la que se describe que son servicios de seguridad prestados del uno al treinta y uno de mayo de dos mil seis, aunque su texto es muy escueto, se entiende que son servicios de seguridad prestados a la contribuyente, pues es criterio del Tribunal y tomando en cuenta el clima de inseguridad en que vive el país, aceptar los gastos en que incurren las empresas por estos rubros, que aunque no hay una vinculación directa en la actividad exportadora se entiende que el servicio seguridad es indispensable, para resguardar los bienes de la entidad contribuyente y

evitar que sean objeto del pillaje (…) »… se estableció, que en efecto evidenciaron dentro de la documentación presentada por la entidad contribuyente que el servicios se detalla de manera muy escueta, línea más adelante, hace la observación respecto a que en efecto el rubro que se ajusta no tiene una vinculación directa con la actividad exportadora que realiza la entidad contribuyente, y es ahí donde se advierte, el vicio que se denuncia, toda vez que la sala sentenciadora en efecto, hace una elección adecuada de la normativa aplicable al caso concreto sin embargo al resolver lo hace en contra del contenido expreso de las normas pertinentes para la resolución de la controversia, esto en virtud de que la norma que se denuncia como infringida es sumamente clara al establecer, los casos en que procede la devolución del crédito fiscal y para el efecto señala que se dará por la adquisición de bienes y SERVICIOS que se UTILICEN DIRECTAMENTE EN SU RESPECTIVA ACTIVIDAD, es así que se evidencia dentro de la Sentencia que se recurre, que los Magistrados (…) hacen una adecuada interpretación de la norma, sin embargo al concluir en la emisión del fallo, lo hacen en contravención de la norma aplicada, toda vez que concluyen en el desvanecimiento del ajuste por SERVICIOS DE SEGURIDAD, a sabiendas que no es un rubro que se vincule de manera directa con la actividad exportadora que desarrolla la entidad contribuyente (…) »Es de tal incidencia el vicio invocado en la sentencia que provocó que la Sala revocara un ajuste similar

incluso a los otros ajustes, pero que al aplicar la norma pertinente al caso y fallar con respecto al SERVICIOS DE SEGURIDAD, LO HIZO EN OPOSICIÓN AL CONTENIDO LITERAL DE LA NORMA,

CONTRAVINIENDO LA MISMA (sic)…».

AlegacionesLa entidad Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima, argumentó: »… La Honorable Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, ha sostenido en varios fallos de casación, la doctrina de que los servicios de seguridad, se enmarcan dentro de los supuestos establecidos en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que el submotivo invocado por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA de violación de ley por contravención de la norma citada, debe ser desestimado (sic)…». Por su parte, la Procuraduría General de la Nación, señaló: »…El razonamiento de la Honorable Sala, es incorrecto, por considerar que la recurrente, pretende que la sala sentenciadora incurrió en dicho submotivo, en cuanto a la intención del legislador de devolver el crédito fiscal a aquellos contribuyentes que por el tipo de actividad que realizan no generan un débito fiscal con el que pueda compensar dicho crédito (…) en virtud que el derecho a dicha devolución se origina porque el exportador al vender en el extranjero lo que produce no obtiene el impuesto al valor agregado que obtendría si el consumo hubiera sido en el territorio guatemalteco, por lo que no tiene como compensar el crédito fiscal que ha pagado en los insumos que son

indispensables para la actividad de exportación que realiza, es por esta razón que el Estado procede a devolver única y exclusivamente el impuesto de lo que produce y que posteriormente exporta, pero no devuelve el impuesto generado por gastos administrativos porque éstos son consumidos en el país y no llenan el requisito de indispensables para llevar a cabo la actividad exportadora, es decir no tienen esa relación directa requerida por la ley, por lo tanto el crédito fiscal solicitado no se encuadra en los presupuestos que la norma establece para que proceda la devolución del mismo (…) » De lo expuesto, esta institución, estima procedente declarar con lugar el recurso de casación que se examina a efecto de que la Honorable Corte Suprema de Justicia, corrija la sentencia (…) y dicte la sentencia con lugar el recurso de casación (sic)…». Análisis de la Cámara La violación de ley por contravención, acontece cuando la Sala sentenciadora a pesar de haber escogido la norma idónea para el caso concreto, resuelve contraviniendo su texto. Cuando se invoca este submotivo, las normas que se denuncian como infringidas deben contener la hipótesis jurídica que encuadra a los hechos controvertidos y cuya aplicación es determinante en la resolución del asunto. En el presente caso, la SAT invoca violación de ley por contravención del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, argumentando que la Sala sentenciadora en efecto, hace una elección adecuada de la normativa aplicable al caso concreto; sin embargo, al resolver lo hace en contra

del contenido expreso de las normas pertinentes para la resolución de la controversia; la casacionista señala que la contribuyente pretende la devolución del crédito fiscal por el pago que realizó en la contratación de servicios de seguridad, pero tal devolución a criterio de la SAT no procede, ya que dichos gastos no están vinculados directamente con la actividad exportadora de la entidad contribuyente, pues no son insumos indispensables que utilicen directamente en su respectiva actividad. Señala la casacionista en su escrito que: «… los Magistrados integrantes de la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, hacen una adecuada interpretación de la norma, sin embargo al concluir en la emisión del fallo, lo hacen en contravención de la norma aplicada, toda vez que concluyen en el desvanecimiento del ajuste por SERVICIOS DE SEGURIDAD, a sabiendas que no es un rubro que se vincule de manera directa con la actividad exportadora que desarrolla la entidad contribuyente (sic)…».

Por su parte la Sala consideró: «… factura (…) emitida por Consultores de Seguridad Internacionales, Sociedad Anónima, en la que se describe que son servicios de seguridad prestados del uno al treinta y uno de mayo de dos mil seis, aunque su texto es muy escueto, se entiende que son servicios de seguridad prestados a la contribuyente, pues es criterio del Tribunal y tomando en cuenta el clima de inseguridad en que vive el país, aceptar los gastos en que incurren las empresas por estos rubros, que aunque no hay una vinculación directa en la actividad exportadora, se entiende que el servicio de seguridad es indispensable, para resguardar los bienes de la entidad contribuyentes y evitar que sean objeto del pillaje (sic)…».

Previo a realizar el análisis correspondiente, se considera importante la transcripción de la parte conducente del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el periodo auditado, el cual regulaba: «… Procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, excepto en el caso de importación o adquisición de activos fijos, cuando no se encuentren directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. (…) En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los quevendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. (sic)…» (El resaltado es propio). Cuando la norma transcrita determina que la utilización de los servicios deben estar: «… directamente en su respectiva actividad…» se entiende que sin los mismos se hace imposible o inviable llevar a cabo la actividad del contribuyente. De esa cuenta, el quid iuris del caso concreto, consiste en examinar si el gasto en el que ha incurrido la entidad contribuyente, por la adquisición de servicios de seguridad, se utilizan directamente en su respectiva actividad. Analizados los argumentos esgrimidos, así como la norma señalada, esta Cámara, considera prudente analizar lo expuesto por la Sala sentenciadora, quien al resolver estimó que, no obstante el contenido de la

factura era escueto, ésta provenía del servicio de seguridad y que lo tomó en cuenta, ya que derivado del clima de inseguridad que se vive en el país, era imperativa la custodia del producto para resguardar los mismos y concluyó que era procedente la devolución del crédito fiscal. Asimismo, al examinar las actuaciones del proceso, así como la documentación de respaldo, se evidencia que no se logra extraer en qué lugar se prestó el servicio de seguridad y cuál era el objeto del mismo, razón suficiente para esta Cámara considerar que al no tener los elementos indicados, no se logra vincular que el servicio se utilice directamente con la actividad de la contribuyente y por lo tanto no se tiene derecho a la devolución de dicho crédito. Con base a lo antes expuesto este Tribunal, en relación al submotivo invocado, concluye que la Sala sentenciadora al resolver que por el sólo hecho del clima de inseguridad que vive el país, pueda efectuar la erogación por ser exportador y tener derecho a la devolución del crédito fiscal, contraviene la norma citada, ya que no se demuestra que ese tipo de servicio se utilice directamente en su respectiva actividad. Por lo anterior, se estima que la Sala sentenciadora incurre en el vicio denunciado, como consecuencia, debe casarse la sentencia impugnada y de conformidad con el artículo 630 del Código Procesal Civil y Mercantil, se realizaron las declaraciones antes expuestas. CONSIDERANDO II De conformidad con el artículo 573 del Código Procesal Civil y Mercantil es procedente la condena en costas

a la parte vencida; no obstante lo anterior, el artículo 574 prevé la facultad del juez para eximirla de existir evidente buena fe, por lo que se exime a la entidad actora del pago de las costas. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. PROCEDENTE el recurso de casación. II. CASA la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo del veintitrés de septiembre de dos mil quince y al resolver conforme a derecho, declara: a) SIN LUGAR la demanda instaurada dentro del proceso contencioso administrativo, promovida por la entidad Producción, Industrialización, Comercialización y Asesoría de Hule Natural, Sociedad Anónima, en contra de la Superintendencia de Administración Tributaria; b) SE CONFIRMA la resolución número cuatrocientos treinta y seis guion dos mil siete (436-2007), emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, el veintisiete de abril de dos mil siete así como la que le sirvió

de antecedente. III. Por las razones expuestas, no se condena en costas a la parte vencida en el presente recurso de casación. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera; Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.