213-2017 29112017 Exportadora Internacional Dinamica Sociedad Anonima

29/11/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

213-2017

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la entidad EXPORTADORA INTERNACIONAL DINÁMICA, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia del cinco de septiembre de dos mil dieciséis, emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de derecho en la apreciación de la prueba Resulta improcedente este submotivo cuando la casacionista se contradice en la tesis sustentada al pretender que se le ha restado valor y al mismo tiempo denunciar infringidas las reglas de la sana crítica en cuanto al mismo medio de prueba. Interpretación errónea de la ley No se incurre en este submotivo cuando el juzgador, a pesar de haber interpretado erróneamente la norma que se denuncia, no incide en el resultado del fallo.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 del Código Procesal Civil y Mercantil; 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintinueve de noviembre de dos mil diecisiete.

I. Se integra con los magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el cinco de septiembre de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del

Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Exportadora Internacional Dinámica, Sociedad Anónima, a través de su administrador único y representante legal, Omar Alexander Pineda Hernández.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Eduardo

administrador único y representante legal, Omar Alexander Pineda Hernández.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, Eduardo

García Tzul.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, por medio de su personera Nancy Sulema García

Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT, al verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad Exportadora Internacional Dinámica, Sociedad Anónima, formuló y confirmó ajustes al impuesto de solidaridad, correspondientes al período comprendido de octubre a diciembre de dos mil diez, por el monto de ciento cincuenta y mil cuatrocientos ochenta y cuatro quetzales con diecisiete centavos

(Q.151,484.17).

II. En contra de dicha resolución, la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. En contra de lo resuelto, se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala declaró sin lugar la demanda promovida y confirmó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… es necesario analizar la resolución impugnada de la siguiente forma: IMPUESTO DE SOLIDARIDAD PERÍODO DE OCTUBRE A DICIEMBRE DE DOS MIL DIEZ: POR DETERMINACIÓN INCORRECTA DE LA BASE IMPONIBLE POR QUINCE MILLONES CIENTO CUARENTA Y OCHO MIL

CUATROCIENTOS DIECISEIS QUETZALES CON SETENTA Y CINCO CENTAVOS (Q 15,148,416.75): Al determinarse que la contribuyente presentó el formulario de pago del Impuesto de Solidaridad (…) del trimestre de octubre a diciembre de dos mil diez, habiendo utilizado una base imponible de cero punto veinticinco centavos de quetzal (Q 0.25) por lo que no pagó el Impuesto de Solidaridad, siendo lo correcto, utilizar la base imponible correspondiente a la cuarta parte del total de activos netos, es decir, sesenta millones quinientos noventa y tres mil seiscientos sesenta y ocho quetzales (Q 60,593,668.00) multiplicado por cero punto veinticinco da un total de quince millones ciento cuarenta y ocho mil cuatrocientos diecisiete quetzales (Q 15,148,417.00) a la cual debería aplicarle la tarifa del uno por ciento (1%) que establece el artículo 8 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, por lo que el impuesto generado es de ciento cincuenta y un mil cuatrocientos ochenta y cuatro quetzales con diecisiete centavos (Q 151,484.17) La contribuyente por su parte manifiesta inconformidad no contra el ajuste sino en la forma en que la Administración Tributaria no quiere reconocer el acreditamiento que hiciera del Impuesto sobre la Renta al impuesto de Solidaridad (…) este Tribunal considera que el quid litigioso consiste en el cobro del impuesto basado en la liquidación de la resolución recurrida, es decir, no existe controversia en cuanto a la determinación del ajuste del Impuesto de

Solidaridad sino a la forma en que lo pretende liquidar el contribuyente (…) de acuerdo a los medios de prueba presentados al haber verificado en el Registro Tributario Unificado (RTU) se pudo constatar las declaraciones trimestrales del pago del Impuesto Sobre la Renta presentadas de enero a diciembre de dos mil once (…) no aparece ningún pago trimestral del Impuesto Sobre la Renta de octubre a diciembre de dos mil once, aparece presentado en forma extemporánea y reportan únicamente el pago de la multa (…) esta Sala no puede dar valor probatorio al formulario SAT 160917461771 de fecha nueve de mayo de dos mil once, donde la parte actora cancela el Impuesto de Solidaridad acreditándolo del Impuesto sobre la Renta en virtud que en ese momento al no haber presentado ningún formulario para cancelar el Impuesto sobre la Renta en forma trimestral de octubre a diciembre de dos mil diez, por lo que no había ningún Impuesto sobre la Renta trimestral que acreditar, y de igual forma la contribuyente ya había retornado a la opción a) del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, sin tener autorización por parte de la Administración Tributaria (…) Este Tribunal estima que el actor en su demanda no es claro ni puntual en rebatir las razones dadas por el ente fiscal, únicamente se contrae a mostrar una oposición en forma general, sin pronunciarse sobre el ajuste formulado, por lo que esta Sala al analizar las pruebas pertinentes a este ajuste, indicadas por el ente fiscal y las partes conducentes al mismo en el expediente administrativo, concluye arriba con la certeza y convicción que debe ser confirmado (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad. b) Error de derecho en la apreciación de la prueba.

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad. b) Error de derecho en la apreciación de la prueba. CONSIDERANDO I Esta Cámara ha sostenido en distintas ocasiones que con el fin de guardar el orden lógico de la sentencia, cuando en el recurso se invocan los submotivos contemplados en los incisos 1º y 2º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, el análisis respectivo debe iniciar por los submotivos de error de derecho o de hecho en la apreciación de la prueba, puesto que de analizar la acusación del recurrente sobre si el órgano recurrido incurrió en los submotivos relacionados con la infracción de normas jurídicas de carácter sustantivo, debe analizarse si hubo o no error en la apreciación de la prueba, pues la determinación de los hechos o el valor probatorio dado a los medios de prueba aportados al proceso son determinantes para establecer si se incurrió en violación, interpretación errónea o aplicación indebida de ley. En ese orden de ideas, se realiza el análisis correspondiente de la forma siguiente. Error de derecho en la apreciación de la prueba Con relación a este submotivo la recurrente arguyó: «… la Sala Sentenciadora restó todo valor probatorio al formulario SAT 160917461771 de fecha nueve de mayo de dos mil once (…) »En primer lugar hace relación a unos formularios, individualizándolos (…) Sin embargo, los mismos hacen referencia al pago del Impuesto Sobre la Renta del año9 dos mil once, tal como lo indica la Sala

Sentenciadora (…) agrega que no aparece ningún pago trimestral del Impuesto Sobre la Renta de octubre a diciembre de dos mil once (…) »… debido a la falta de presentación de un formulario para cancelar el Impuesto Sobre la Renta del trimestre de octubre a diciembre de dos mil once, y por ello concluye que el formulario SAT 160917461771, mismo que respaldaba el acreditamiento realizado, carecía de valor probatorio porque no se había pagado el Impuesto Sobre la Renta del trimestre de octubre a diciembre de dos mil diez. Nótese que se está haciendo referenciaa años completamente distintos y se está faltando a las reglas de la Sana Crítica en la valoración de los medios de prueba enunciados, específicamente en cuanto a las reglas de la lógica (…) »… el formulario SAT 160917461771 de fecha nueve de mayo de dos mil once, en efecto sí prueba que mi representada realizó un acreditamiento de Impuesto Sobre la Renta al pago del Impuesto de Solidaridad por el trimestre de octubre a diciembre del dos mil diez. Lo incorrecto, y que si es susceptible de impugnar por medio de este submotivo es que la propia Sala le restara valor probatorio al mismo con base en una lógica equivocada, tomando en cuenta hechos materiales igualmente probados y acreditados (…) »II.C) INCIDENCIA (…) »… con base a una valoración equivocada y sin tomar en cuenta los principios de la Sana Crítica contemplados en el artículo 127 del Código Procesal Civil y Mercantil, la Sala Sentenciadora restó valor

probatorio al formulario SAT 160918461771, por medio del cual se comprobaba el acreditamiento de Impuesto Sobre la Renta al pago del Impuesto de Solidaridad del período de octubre a diciembre de dos mil diez (sic)…». Alegaciones La SAT, argumenta: «… no puede prosperar dicho submotivo, cuando el principal argumento presentado por la entidad casacionista, se base en el hecho de que las pruebas no fue tomada en cuenta por la Sala Sentenciadora, cuando se evidencia dentro del proceso contencioso administrativo, que se procedió a diligenciar los medios de prueba presentada dentro del expediente administrativo que originó el ajuste, de acuerdo a la forma de acreditamiento adoptada por la entidad casacionista con fundamento en el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, en el que obran todas y cada una las actuaciones administrativas llevadas a cabo, el cual obró como prueba reina dentro del proceso contencioso administrativo y que de este extremo devino el análisis de los medios probatorios, que redundaron en el fallo emitido por la Sala Sentenciadora, por lo que lo argumentado por la entidad casacionista no puede declararse procedente (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, no se pronunció con relación a este submotivo. Análisis de la Cámara El error de derecho en la apreciación de la prueba, radica en el juicio que el juzgador realiza al no otorgarle el valor que le corresponde de conformidad con la normativa de estimativa probatoria. La casacionista al respecto indicó: «… Lo incorrecto, y que si es susceptible de impugnar por medio de este submotivo es que la propia Sala le restara valor probatorio al mismo con base en una lógica equivocada,

tomando en cuenta hechos materiales igualmente probados y acreditados (…) La incidencia del submotivo de error de derecho en la apreciación de la prueba tiene especial relevancia en el presente caso, porque con base a una valoración equivocada y sin tomar en cuenta los principios de la Sana Crítica contemplados en el artículo 127 del Código Procesal Civil y Mercantil, la Sala Sentenciadora restó valor probatorio al formulario SAT 160917461771 por medio del cual se comprobaba el acreditamiento del Impuesto Sobre la Renta al pago del Impuesto de Solidaridad…». Asimismo, de la lectura del memorial contentivo del recurso de casación, se observa que la recurrente argumenta que se infringieron las reglas de la sana crítica al valorar la prueba denunciada, específicamente los principios de no contradicción y de razón suficiente, en cuanto a que la Sala estima que existe una contradicción entre el acreditamiento y la falta de pago, por no constar ningún impuesto sobre la renta que acreditar, no siendo esta una razón suficiente para restarle valor probatorio al formulario identificado como SAT mil seiscientos nueve (1609) diecisiete millones cuatrocientos sesenta y un mil setecientos setenta y uno (17461771). Al respecto la Sala sentenciadora consideró: «… esta Sala no puede dar valor probatorio al formulario SAT 160917461771 de fecha nueve de mayo del dos mil once, donde la parte actora cancela el Impuesto de Solidaridad acreditándolo del Impuesto sobre la Renta en virtud que en ese momento al no haber presentado ningún formulario para cancelar el Impuesto sobre la Renta en forma trimestral de octubre a diciembre de dos

mil diez, por lo que no había ningún Impuesto sobre la Renta trimestral que acreditar, y de igual forma la contribuyente ya había retornado a la opción a) del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, sin tener autorización por parte de la Administración Tributaria…». Esta Cámara al analizar lo expuesto por la casacionista, la sentencia recurrida y las constancias procesales, determina que la solicitante en su tesis incurre en contradicción, pues estima por una parte que la Sala le restó valor probatorio al medio denunciado, y por la otra estima infringidas las reglas de la sana crítica, específicamente las reglas de la lógica y la experiencia, lo cual es incongruente y limita a esta Cámara para incursionar en el análisis respectivo. No obstante el anterior razonamiento es suficiente para desestimar el recurso de casación, es oportuno indicar que para que se pueda analizar el submotivo invocado por la casacionista, es indispensable que la Sala haya valorado el medio de prueba infringido, lo cual no aconteció en el presente caso.De conformidad con los razonamientos anteriores, se concluye que el submotivo invocado es improcedente. CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley En cuanto a este submotivo la entidad recurrente manifestó: «… la Sala Sentenciadora otorga a la norma contenida en el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad un sentido y alcance que no le corresponde desde el momento en el cual considera que para poder aplicar la opción “b)” contenida en dicho artículo, es decir, acreditar los pagos trimestrales del Impuesto Sobre la renta al pago del Impuesto de Solidaridad del

mismo año calendario, se debe contar con autorización previa de la Superintendencia de Administración Tributaria (…) »… la Sala Sentenciadora consideró que el acreditamiento de Impuesto Sobre la Renta a Impuesto de Solidaridad del período de octubre a diciembre de dos mil diez realizado por mi representada no era válido, aduciendo que “la contribuyente ya había retornado a la opción a) del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, sin tener autorización por parte de la Administración Tributaria”, es decir, que mi representada había retornado a la “forma” que le permitía acreditar Impuesto de Solidaridad al Impuesto Sobre la Renta (forma “a)”) Y que en tal sentido, no podía unilateralmente decidir acreditar Impuesto de Solidaridad al Impuesto Sobre la Renta (forma “b)”). Extremo que evidencia de manera contundente el alcance erróneo que la Sala atribuye al artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, pues este solo requiere autorización de la administración tributaria para cambiar de la “forma b)” a la “forma a)” y no viceversa, dándole así a la norma un alcance que no le corresponde (…) »… el artículo citado no implica que el acreditamiento debe ser del mismo trimestre, sino que basta con que sea “del mismo año calendario” (…) también interpreta erróneamente la norma al considerar que como “no había ningún Impuesto Sobre la Renta trimestral que acreditar” (…) entonces no era válido el acreditamiento realizado (…) la norma no limita a que el acreditamiento se realice del mismo pago trimestral del Impuesto Sobre la Renta al mismo pago trimestral del Impuesto de Solidaridad (sic)...». Alegaciones La SAT, expone que: «… la entidad casacionista solamente hace una copia literal de la norma denunciada

Sobre la Renta al mismo pago trimestral del Impuesto de Solidaridad (sic)...». Alegaciones La SAT, expone que: «… la entidad casacionista solamente hace una copia literal de la norma denunciada como infringida, no desarrolla una tesis congruente (…) se observa una inconformidad general en cuanto a la forma de acreditamiento entre el Impuesto de Solidaridad al Impuesto Sobre la Renta o entre el Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto de Solidaridad, de acuerdo a la forma de acreditamiento acogida por la entidad casacionista (…) »De las líneas del memorial se desprende claramente una deficiencia en el planteamiento de la tesis, es así que, estimamos, que el presente submotivo, planteado por la entidad casacionista, no ataca los hechos que se tuvieron como probados dentro del proceso, es así que, debe desestimarse el presente submotivo (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, indica: «… El razonamiento de la Honorable Sala, es correcto, por considerar que la recurrente, alega la interpretación errónea de la ley, hecha valer por la casacionista deviene improcedente para que se encuadre dicho submotivo (…) por lo que mi representada considera que la sentencia debe mantenerse firme (sic)…». Análisis de la Cámara El vicio de interpretación errónea de la ley es un error cometido en la actividad jurídico intelectual del juzgador, quien al haber seleccionado la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos, se equivoca

en el sentido y alcance que le concede a la hipótesis jurídica contenida en la norma que se denuncia como infringida. En el presente caso, la casacionista aduce que la Sala incurrió en el submotivo de interpretación errónea del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, debido a que: «… considera que para poder aplicar la opción “b)” contenida en dicho artículo, es decir, acreditar los pagos trimestrales del Impuesto Sobre la Renta al pago del Impuesto de Solidaridad del mismo año calendario, se debe contar con autorización previa de la Superintendencia de Administración Tributaria (sic)…». Al hacer el examen de la sentencia impugnada, se advierte que el Tribunal consideró: «… esta Sala advierte que la declaración de rectificación fue presentada con fecha once de junio de dos mil doce y el acreditamiento del Impuesto sobre la Renta al pago del Impuesto de Solidaridad de octubre a diciembre de dos mil diez, fue realizado el nueve de mayo de dos mil once utilizando la opción b) del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad (…) y de igual forma la contribuyente ya había retornado a la opción a) del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, sin tener autorización por parte de la Administración Tributaria (sic)… ». Previo a realizar el análisis del submotivo alegado por la recurrente, se considera necesario transcribir en su parte conducente el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad: «Artículo 11. Acreditación. ElImpuesto de Solidaridad y el Impuesto Sobre la Renta podrán acreditarse entre si. Los contribuyentes podrán

optar por una de las formas siguientes: »a) El monto del Impuesto de Solidaridad, pagado durante los cuatro trimestres del año calendario, conforme los plazos establecidos en el artículo 10 de esta Ley, podrá ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta hasta su agotamiento durante los tres años calendario inmediatos siguientes, tanto el que debe pagarse en forma mensual o trimestral, como el que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda. »b) Los pagos trimestrales del Impuesto Sobre la Renta, podrán acreditarse al pago del Impuesto de Solidaridad en el mismo año calendario. Los contribuyentes que se acojan a esta forma de acreditación podrán cambiarla únicamente con autorización de la Administración Tributaria…». Al realizar la lectura del artículo anterior, se aprecia que dicha disposición legal contempla la forma de acreditarse entre sí el impuesto de solidaridad y el impuesto sobre la renta, así como el procedimiento general para realizarlo; sin embargo, se hace la salvedad que cuando el contribuyente se haya acogido a la opción b) y luego decida cambiar a la opción a), únicamente en este caso deberá contar con la autorización de la Administración Tributaria. Al analizar las constancias procesales, se estima conveniente señalar que dentro del expediente administrativo, se observa que la SAT verificó que la contribuyente inicialmente se había acogido al inciso a) del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, de conformidad con la constancia que obra a folio ciento cuarenta de dicho expediente y posteriormente, al efectuar la rectificación de pago del impuesto de

solidaridad realizada el nueve de mayo de dos mil once, cambió su régimen a la opción b) del artículo mencionado. Este Tribunal de Casación, al analizar el submotivo y confrontado con las actuaciones procesales pertinentes, considera que la Sala recurrida al proferir la sentencia de mérito, interpretó el precepto legal en cuestión y lo aplicó a favor de la administración tributaria, deduciéndose dicha circunstancia del contexto de su consideración, toda vez que a su criterio la contribuyente no podía hacer cambio de la forma de cancelar el impuesto de solidaridad, sin contar con la autorización de la Administración Tributaria, incurriendo en el vicio denunciado, pues al realizar esta conclusión se interpretó erróneamente la norma denunciada, ya que la contribuyente para realizar el cambio de régimen de la opción a) a la b) contemplado en el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Solidaridad, no necesitaba de autorización de la SAT. Por las razones precedentes, la Sala sentenciadora incurre en el vicio denunciado, ya que no interpreta la norma correctamente, consecuentemente no le da el alcance y espíritu que le corresponde de acuerdo a la hermenéutica jurídica; sin embargo, no tiene incidencia en el fallo emitido, pues si bien es cierto la Sala erró en dicha interpretación, eso no incidió en la forma como se resolvió, pues en este se indicó que por no existir impuesto sobre la renta efectivamente pagado, no era posible acreditarlo al impuesto de solidaridad, por lo cual era improcedente la acreditación intentada. Es por esto, que la Cámara concluye que lo argumentado por la recurrente es insustancial para modificar el fallo impugnado, pues aun cuando tal disposición se considera que fue interpretada erróneamente, ello no destruye el argumento fundamental esgrimido por la Sala.

Es por esto, que la Cámara concluye que lo argumentado por la recurrente es insustancial para modificar el fallo impugnado, pues aun cuando tal disposición se considera que fue interpretada erróneamente, ello no destruye el argumento fundamental esgrimido por la Sala. Por tanto, la interpretación errónea que se advierte en la sentencia no incide en el fallo y por tal razón el presente submotivo deviene improcedente y el recurso interpuesto debe ser desestimado. CONSIDERANDO III De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, es obligatoria la condena en costas y la imposición de multa, al ser desestimado el recurso de casación, por lo que, en observancia de tal disposición, debe hacerse la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 620, 621, 627 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVE I) DESESTIMA el recurso de casación. II) Se condena en costas del mismo a la interponente y se le impone

multa de quinientos quetzales, que deberá pagar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del plazo de tres días de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidente de la Cámara Civil; Ranulfo Rafael Rojas Cetina, Magistrado Vocal Décimo; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.