214-2017 19102017 Ceramica Hispano Centroamericana Sociedad Anonima

19/10/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

214-2017

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la entidad CERÁMICA HISPANO CENTROAMERICANA, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia emitida el once de octubre de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley Es improcedente este submotivo, cuando la Sala le da el sentido y alcance que le corresponde de acuerdo a su tenor literal.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil y 43 y 99 del Código Tributario.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, diecinueve de octubre de dos mil diecisiete.

I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el once de octubre de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del

Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Cerámica Hispano Centroamericana, Sociedad Anónima, por medio de su gerente general y representante legal, Daniel González Carretero.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Gloria

Alejandra Aguilar.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera, Nancy Sulema García

Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Cerámica Hispano Centroamericana, Sociedad Anónima, solicitó devolución de

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personera, Nancy Sulema García

Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad Cerámica Hispano Centroamericana, Sociedad Anónima, solicitó devolución de crédito fiscal, correspondiente al periodo de abril a junio de dos mil doce; quien posteriormente requirió que el valor solicitado, sea compensado parcialmente con el impuesto de solidaridad del periodo de julio a septiembre de dos mil doce.

II. La SAT, resuelve no autorizar la compensación; decisión que fue impugnada a través del recurso de revocatoria parcial, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Inconforme con lo resuelto, la entidad promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró sin lugar la demanda y confirmó la resolución administrativa. Para fundamentar su fallo, consideró: «… en el presente caso (…) se llega a determinar que el aspecto toral de la inconformidad del demandante lo constituye el haber resuelto por parte del Directorio de la Superintendencia de la Administración Tributaria la no procedencia de la autorización de las compensaciones efectuadas al Impuesto de Solidaridad en los períodos de julio a septiembre de dos mil doce con respecto al crédito del Impuesto al Valor Agregado teniendo un excedente a su favor por la cantidad de (…) (Q 279,982.75). Estima el Tribunal (…) luego de analizar el caso concreto sometido a su conocimiento, valorando los medios de prueba,

argumentos de las partes y fundamento de derecho, arriba a las conclusiones siguientes: 1. De conformidadcon el Acuerdo 18-09 del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, que establece en su artículo 5 lo siguiente: “De la liquidez, firmeza y exigibilidad. Para los fines del presente Acuerdo, se atenderá a las siguiente definiciones en lo relacionado con la liquidez, firmeza y exigibilidad de los adeudos: a) Deuda tributaria liquida, es la cantidad de dinero, previamente verificada, que el deudor debe al fisco en concepto de tributos (…); (b)…) c) Una deuda tributaria determinada por el contribuyente o por la Administración Tributaria, es exigible a partir del día siguiente a aquel que finalice el plazo legal para pagarla. La exigibilidad de los saldos originados en las declaraciones tributarias, opera, sin perjuicio de la facultad de fiscalización que la ley le atribuye a la Superintendencia de Administración Tributaria…”. De la lectura de estos artículos, es fácil advertir que para que el contribuyente pueda exigir o compensar el saldo a su favor que existiere, para el caso concreto que nos ocupa en el período de fiscalización de julio a septiembre de dos mil doce del Impuesto de Solidaridad, tratando de compensar con el crédito a su favor del Impuesto al Valor Agregado, dentro de los cuales (…) en la última norma citada se establece el procedimiento administrativo de nombramiento y verificación de la solicitud para su posterior resolución, esto tiene su lógica ya que no es posible para la Superintendencia de Administración Tributaria compensar un crédito fiscal (…) sin tener una

resolución en donde clara y expresamente se indique el monto a devolver en cualesquiera concepto debido a que sin este monto no existe certeza ni seguridad jurídica de la cantidad a devolver para que pueda ser utilizada y exigible por el contribuyente o en su defecto ser compensada como lo quiso realizar el ahora demandante; 2) (…) una cantidad se entiende como líquida y exigible cuando ya ha sido sometida a todo el procedimiento administrativo de verificación y posterior resolución por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria, por lo que al no existir dicha resolución de conformidad con los artículos 43 y 99 del Código Tributario no puede ser utilizada para compensar el Impuesto de Solidaridad (…) 3) (…) de las actuaciones administrativas como judicial se desprende que la entidad ahora demandante únicamente alega que existe un pago en exceso a su favor del Impuesto Sobre la Renta, por medio de la cual pretende que la Superintendencia de Administración Tributaria, compense de oficio la diferencia con respecto al Impuesto de Solidaridad, sin presentar ninguna solicitud de compensación o en su caso de devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, por lo que la Superintendencia de Administración Tributaria, se encuentra limitada de poderlo realizar de oficio, ya que sin tener una resolución (…) no es procedente realizarla (…) ya que no puede tener certeza jurídica del monto y procedencia o improcedencia de la solicitud de donde deriva su compensación, puesto que no existe un monto (…) que sea líquida y en consecuencia exigible para que pueda ser compensada y utilizada en el sistema de cuenta corriente. 4) Por lo que no es jurídicamente válido

el argumento de la parte demandante ya que la Superintendencia de Administración Tributaria no está negando el derecho del actor a solicitar la compensación de sus crédito líquidos y exigibles (…) sino únicamente el procedimiento utilizado por el contribuyente no ha sido realizado por lo que no existe certeza y seguridad jurídica que tenga un saldo a su favor; 5) Es importante indicar que establece el artículo 99 del Código Tributario: “Sistema de cuenta corriente tributaria. La Administración Tributaria instrumentará el sistema integral de cuenta corriente tributaria, el cual comprenderá la relación cuantitativa de la deuda o crédito tributario entre el fisco y el contribuyente o el responsable (…) El saldo resultante de los débitos y créditos constituirá el monto a cobrar o a devolver al contribuyente o responsable, previa verificación de los saldos de cada impuesto. La cantidad que en definitiva se cobre; devuelva o acredite al contribuyente, se establecerá sumando los saldos de los diferentes impuestos, incluidos dentro del sistema de cuenta corriente. En caso de devolución ésta se hará efectiva de oficio o a solicitud del contribuyente o responsable, dentro del plazo de sesenta días, contados a partir de la fecha de la liquidación aprobada mediante resolución de la Administración Tributaria, debidamente notificada…”. Por lo antes regulado, es fácil advertir por parte de la Sala (…) como se ha venido indicando al no existir una resolución por parte de la Administración Tributaria por no existir alguna solicitud por parte del contribuyente de determinar crédito a favor del Impuesto al Valor Agregado tal como lo indica la norma jurídica no se puede establecer la cantidad

en definitiva que se podía devolver o acreditar al contribuyente, puesto que si nos damos cuenta expresamente dicha norma indica, “El saldo resultante de los débitos y créditos constituirá el monto a cobrar o a devolver al contribuyente o responsable, previa verificación de los saldos de cada impuesto…”, sin lo cual no es posible proceder a compensar a otro impuesto una cantidad que no se ha establecido previamente a favor de la contribuyente. Esta Sala (…) resuelve que es procedente declarar sin lugar la demanda supra identificada (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 99 del Código Tributario. CONSIDERANDO I En cuanto a este submotivo, la entidad casacionista manifestó: «… de la Sentencia recurrida se puede advertir que existe una grave equivocación por parte de la Sala (…) al interpretar el artículo 99 del Código Tributario, que hace referencia a la implementación del Sistema de Cuenta Corriente, otorgándole un alcance que la norma por sí misma no tiene, tergiversando los efectos jurídicos de la misma. Dicha interpretación errónea consiste en que la Sala (…) confundió el caso de la “DEVOLUCIÓN” con el de la “COMPENSACIÓN”. Cuestiones totalmente distintas, pero ambas contenidas en la citada norma (…)»… la COMPENSACIÓN es una FORMA DE EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA, tal como lo establece el artículo 35 del Código Tributario (…) »… el artículo 43 del referido cuerpo legal lo contempla como un derecho que se puede ejercer de

oficio o a petición del contribuyente, bajo los siguientes parámetros: i.- que los créditos tributarios sean líquidos y exigibles; ii.- que exista una relación acreedor-deudor entre el contribuyente y la Administración Tributaria; iii.- que se traten de períodos no prescritos; iv.- pueden provenir del mismo o de distinto tributo. Y, este artículo 43 (…) nos indica (…) que la compensación entre saldos deudores y acreedores de carácter tributario, tendrá efectos de cuenta corriente hasta el límite del saldo menor, remitiéndonos al artículo que señalamos como infringido en el presente Recurso (…) »… es necesario traer a colación las significaciones de lo que es una “cuenta corriente” (…) puede ser entendida como un sistema que permite a los contribuyentes, la compensación de crédito y deudas con la Administración Tributaria (…) El código Tributario en el artículo 99 le da una propia definición (…) “…comprenderá la relación cuantitativa de la deuda o crédito tributario entre el fisco y el contribuyente o responsable…” (…) »… podemos entender el artículo 99 (…) así: LO QUE SE PRETENDE AL OPERAR LA COMPENSACIÓN DENTRO DEL SISTEMA DE CUENTA CORRIENTE ES QUE LAS OBLIGACIIONES TRIBUTARIAS SEAN CANCELADAS POR MEDIO DE CRÉDITOS RECÍPROCOS ENTRE EL CONTRIBUYENTE Y EL FISCO, es decir, que opere como lo que es, UNA FORMA DE EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA (…) »… analicemos el caso de la DEVOLUCIÓN, comprendida en el artículo 99 del Código Tributario (…)

situación totalmente diferente a la COMPENSACIÓN (…) procede (…) después de que se obtiene un SALDO RESULTANTE de los débitos y créditos entre el fisco y el contribuyente (…) el artículo 99 (…) establece que debe realizarse una VERIFICACIÓN por parte de la Administración Tributaria para el caso de DEVOLUCIÓN del saldo resultante de la cuenta corriente a favor del contribuyente. Y tiene su lógica, puesto que en el caso de DEVOLUCIÓN, implica una erogación por parte de la Administración Tributaria, PERO EN EL CASO DE LA COMPENSACIÓN, no se trata de devolución alguna, sino de una relación cuantitativa que puede operarse (…) en los propios sistemas computarizados de la SAT, y no será hasta que exista un SALDO RESULTANTE que ya se proceda a COBRAR el faltante al contribuyente, o a DEVOLVER los créditos a favor del mismo (…) »… el artículo 99 (…) establece: “En caso de devolución, ésta se hará efectiva de oficio o a solicitud del contribuyente o responsable, dentro del plazo de sesenta días, contado a partir de la fecha de la liquidación aprobada mediante resolución de la Administración Tributaria (…) Es hasta este momento en que la Ley establece la necesidad de que exista una resolución (…) como es fácil de apreciar, únicamente es para el caso de la DEVOLUCIÓN (…) no es lo mismo que la COMPENSACIÓN, ni para la doctrina, ni para la Ley. EN NINGÚN MOMENTO ESTE ARTÍCULO ESTABLECE QUE SEA LA

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LA QUE, POR MEDIO DE UNA RESOLUCIÓN PUEDA DETERMINAR CUÁLES CRÉDITOS SON LÍQUIDOS Y EXIGIBLES Y CUALES NO. Sin embargo, es este el alcance que le da la Sala Sentenciadora (…) »… La interpretación que le da a la citada norma la Sala (…) no solo es errónea, sino que también atenta contra la naturaleza misma de la Compensación, y le atribuye efectos nugatorios, pues no puede entenderse que es SOLAMENTE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LA FACULTADA PARA INDICAR QUÉ CRÉDITOS SON LÍQUIDOS Y EXIGIBLES, Y POR ENDE, SOLO ELLA APLICAR, CUANDO ASÍ LO DECIDE, LA COMPENSACIÓN (…) »… la interpretación errónea que la Sala (…) le dio al artículo 99 del Código Tributario consiste en que le asignó a esta norma alcances que no le corresponden, en el sentido de considerar que la misma establece un procedimiento de verificación previo y la NECESIDAD DE UNA RESOLUCIÓN POR PARTE DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PARA QUE SEA ESTA QUIEN DETERMINE CUÁLES CRÉDITOS TRIBUTARIOS SON LIQUIDOS Y EXIGIBLES, Y POR ENDE, CUÁLES PUEDEN O NO COMPENSARSE, cuando en realidad el artículo 99 del Código Tributario lo que establece es la necesidad de una resolución de la Administración Tributaria PERO ÚNICAMENTE PARA EL CASO DE DEVOLUCIÓN A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE DEL SALDO QUE RESULTE DEL SISTEMA DE CUENTA CORRIENTE, y no así para el caso de la compensación dentro del mismo sistema (…)

»… las partes conducentes que se han transcrito y analizado del artículo 99 del Código Tributario son (…) las que se señalan como interpretadas de forma errónea por parte de la Sala (…) Y ambas fueron utilizadas e incluso transcritas en la sentencia (…) »Como parte esencial de la invocación del submotivo (…) está que la norma jurídica que se estima como interpretada erróneamente tenga incidencia en el fallo impugnado. Tal presupuesto sí se cumple en el presente caso desde el momento en que es precisamente en el artículo 99 del Código Tributario en el cual la Sala (…) fundamenta su decisión. Y es con base a la interpretación errónea (…) que la sala considera que la compensación operada (…) es incorrecta, por cuanto no existió una resolución de la Superintendencia de Administración Tributaria que determinara el crédito que secompensó como líquido y exigible. Y en tal sentido, declaró SIN LUGAR el proceso Contencioso Administrativo (…) »… cómo debió haber resuelto era: i.- Interpretar que el artículo 99 del Código Tributario NO establece que solamente una resolución de la Administración Tributaria puede determinar que créditos tributarios son líquidos y exigibles; y en tal sentido, ii.- Que la resolución que puso fin al procedimiento administrativo (…) NO se encontraba conforme a la legalidad ni la juridicidad (…) resolviendo: iii.- CON LUGAR la demanda Contenciosa Administrativa interpuesta (…) »POR TAL RAZÓN SE DEBE CASAR LA SENTENCIA IMPUGNADA (…) y DICTAR LA (…) QUE

CONFORME A LA LEY CORRESPONDE (sic)…».

Alegaciones La SAT, manifestó: «… que dentro del escrito que contiene el recurso (…) existen DEFICIENCIAS TÉCNICAS, derivado que el submotivo invocado es con respecto a la INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 99 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO y al momento de señalar los artículos e incisos de la ley que se estiman infringidos señala que el mismo es el artículo 3 del Código Tributario (…) »… se denota que la entidad casacionista argumenta que la Sala (…) confundió el término de devolución con el (…) de la compensación, motivo que señala como causante de la interpretación errónea (…) dentro de la sentencia el (…) Tribunal, al momento de emitir su fallo únicamente trajo a colación el artículo 99 del Código Tributario para fundamentar el hecho que la Administración Tributaria previamente de constituir un monto a cobrar o devolver (…) debe existir una verificación de los saldos de cada impuesto y así proceder a la compensación de otro impuesto (…) »… mi representada considera que es improcedente el submotivo (…) invocado (…) por lo tanto esa Honorable Cámara al dictar sentencia, debe DESESTIMAR el recurso de casación interpuesto (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, manifestó: «… El recurso de Casación es improcedente porque al examinar la sentencia (…) se advierte que la Honorable Sala (…) en ningún momento incurre en el motivo de fondo y submotivo de interpretación errónea de la ley invocado por la casacionista, por lo que se comete

dicho submotivo, cuando habiéndose seleccionado la norma pertinente (…) se equivoca en el sentido y alcance que le concede a la hipótesis jurídica contenida en la norma, dándole una interpretación distinta a la que le corresponde de acuerdo a su tenor literal (…) la sala (…) no incurre en dicho submotivo ya que el artículo 99 del Código Tributario (…) preceptúa (…) norma que en ningún momento se estima violentada, por lo que la casacionista le hace ver el error de la sala (…) según ella, a la Honorable Corte; ya durante el procedimiento administrativo, la administración tributaria determina la cantidad líquida y exigible para que enterara al fisco el contribuyente, lo que derivó en el planteamiento del presente proceso (…) una norma cuyo ámbito material de validez se refiere a circunstancias muy atinentes al caso concreto (sic)…». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley es un error cometido en la actividad jurídico intelectual del juzgador, quien al haber seleccionado la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos, se equivoca en el sentido y alcance que le corresponde. La casacionista argumenta que la Sala, cometió interpretación errónea del artículo 99 del Código Tributario, al asignarle a esta norma alcances que no le corresponden, al considerar que la misma establece un procedimiento de verificación previo y la necesidad de una resolución por parte de la SAT, para que, sea ésta quien determine cuáles créditos tributarios son líquidos y exigibles y por ende cuáles pueden o no

compensarse.

La Sala por su parte consideró: «… una cantidad se entiende como líquida y exigible cuando ya ha sido sometida a todo el procedimiento administrativo de verificación y posterior resolución por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria, por lo que al no existir dicha resolución de conformidad con los artículos 43 y 99 del Código Tributario no puede ser utilizada para compensar el Impuesto de Solidaridad (…) de las actuaciones (…) se desprende que la entidad (…) únicamente alega que existe un pago en exceso a su favor del Impuesto Sobre la Renta, por medio de la cual pretende que la Superintendencia de Administración Tributaria, compense de oficio la diferencia con respecto al Impuesto de Solidaridad, sin presentar ninguna solicitud de compensación o en su caso de devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, por lo que la Superintendencia de Administración Tributaria, se encuentra limitada de poderlo realizar de oficio, ya que sin tener una resolución (…) no es procedente realizarla (…) ya que no puede tener certeza jurídica del monto y procedencia o improcedencia de la solicitud de donde deriva su compensación, puesto que no existe un monto (…) que sea líquida y en consecuencia exigible para que pueda ser compensada (…) Es importante indicar que establece el artículo 99 del Código Tributario (…) sin lo cual no es posible proceder a compensar a otro impuesto una cantidad que no se ha establecido previamente

(sic)…». Esta Cámara estima pertinente transcribir el artículo que se considera infringido, el cual establece: «… La Administración Tributaria instrumentará el sistema integral de cuenta corriente tributaria, el cual comprenderála relación cuantitativa de la deuda o crédito tributario entre el fisco y el contribuyente (…) Uno de los

componentes de tal sistema estará configurado por los débitos, sus intereses resarcitorios, recargos, multas e intereses punitivos (…) »El saldo resultante (…) constituirá el monto a cobrar o a devolver al contribuyente (…) previa verificación de los saldos de cada impuesto. La cantidad que en definitiva se cobre, devuelva o acredite al contribuyente, se establecerá sumando los saldos de los diferentes impuestos, incluidos dentro del sistema de cuenta corriente. En caso de devolución, ésta se hará efectiva de oficio o a solicitud del contribuyente o responsable, dentro del plazo de sesenta días, contado a partir de la fecha de la liquidación aprobada mediante resolución de la Administración Tributaria, debidamente notificada…». Como puede apreciarse, en el primer párrafo la norma desarrolla el sistema de cuenta corriente tributaria, regulando en qué consiste éste. En el segundo párrafo, se explica cómo debe procederse para cobrar o devolver a los contribuyentes los saldos de los diferentes impuestos, previa verificación de los mismos y señala para los casos de devolución que el plazo se debe computarse a partir de la fecha de la liquidación aprobada, mediante resolución de la administración tributaria debidamente notificada. La casacionista alega que la Sala interpretó erradamente el artículo 99 del Código Tributario, en virtud que la controversia radica en una solicitud de compensación de los impuestos y no de la devolución de saldos, como lo regula dicha norma. En ese sentido es pertinente indicar que si bien el artículo denunciado hace

alusión a la devolución de los saldos, se debe tener en cuenta que el artículo 43 del Código Tributario, el cual es el específico para la compensación, remite a la aplicación del precepto denunciado, por lo tanto la Sala al analizar la solicitud correspondiente a la compensación, le dio el sentido y alcance pertinente pues la misma norma específica remite a su aplicación. Por lo expuesto, se establece que la Sala no cometió el error denunciado, por lo que el submotivo invocado es improcedente y consecuentemente el recurso debe desestimarse. CONSIDERANDO II De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, si el recurso de casación es desestimado, deberá condenarse en costas del mismo e imponer una multa no menor de cincuenta ni mayor de quinientos quetzales, por lo que en acatamiento a dicha disposición, debe realizarse la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 69, 70, 71, 619, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149, 172 y 187 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación planteado. II. Se condena en costas a la recurrente y se le impone una

multa de quinientos quetzales, la cual deberá hacer efectiva en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del tercer día de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava, Presidente de la Cámara Civil; Nester Mauricio Vásquez Pimentel, Magistrado Vocal Noveno; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.