228-2013 04112014 Superintendencia de Administracion Tributaria

04/11/2014 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

228-2013

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada el dieciocho de marzo de dos mil trece, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba, por tergiversación No se incurre en este submotivo, cuando la Sala cita textualmente el contenido del documento que se denuncia como tergiversado. Interpretación errónea de la ley No se configura este submotivo, cuando el tribunal sentenciador le ha dado a la norma denunciada el sentido y alcance que le corresponde.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 2 literal b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz y 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, cuatro de noviembre de dos mil catorce. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el dieciocho de marzo de dos mil trece, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, por medio

de su Mandataria Especial Judicial con Representación, Laura Rossana Bernal Bonilla.

II. Parte contraria: Cervecería Centro Americana, Sociedad Anónima, a través de su mandatario judicial y administrativo con representación, Carlo

César Sánchez Rosa.

CUESTIONES DE HECHO

I. La Administración Tributaria, formuló ajustes al Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, del periodo comprendido del

través de su mandatario judicial y administrativo con representación, Carlo César Sánchez Rosa.

CUESTIONES DE HECHO

I. La Administración Tributaria, formuló ajustes al Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, del periodo comprendido del uno de julio de dos mil cuatro al treinta de junio de dos mil cinco, a la

entidad Cervecería Centro Americana, Sociedad Anónima.

II. La Administración Tributaria, confirmó los ajustes relacionados ordenando el pago del monto de noventa mil trescientos cuarenta y nueve quetzales con cuarenta centavos mas la multa del cien por ciento.III. La entidad contribuyente, en contra de la resolución que confirmó los ajustes, interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, ante lo cual, la entidad contribuyente, promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala resolvió con lugar parcialmente la demanda, en consecuencia, confirmó parcialmente la resolución impugnada. Para fundamentar su fallo, tomó en cuenta lo siguiente: “… El motivo del conflicto, deriva, de acuerdo a lo analizado en la resolución emitida por el Directorio del ente fiscal, en la circunstancia de la interpretación de la literal b) del artículo dos de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz (…) De tal regla, se desprenden los siguientes supuestos, en cuanto a los créditos fiscales pendientes de reintegro: a)

En cuanto a los montos que conforme cada ley especifica de cada impuesto, el fisco tenga la obligación de devolver al sujeto pasivo; b) que tales montos consten en el balance general de apertura del periodo de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta que se encuentre en curso durante el trimestre por el que se determina y paga el impuesto.” (Sic) Acorde a tal definición, se puede extraer que los créditos fiscales pendientes de reintegro, se contraen –en relación a la base imponible del impuesto en referenciaque el fisco tenga la obligación de devolver y que consten en el balance general de apertura del periodo de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta. No hay más requisitos. En la intelección del Tribunal, aplicando la interpretación gramatical, la norma es clara, no admite inferencias más que aquellas que se contienen en el contexto del texto. (…) el Tribunal, primeramente establece que conforme lo establecido en el artículo dieciséis de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, si se contempla la devolución del crédito fiscal en el evento de que el contribuyente se dedique a la exportación o que venda o preste servicios a personas exentas en el mercado interno, conforme los supuestos a cumplir contenido en tal regla. Y, en cuanto al Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, tal y como lo determina el artículo diez de la ley reguladora de tal tributo, se regula el acreditamiento de ese impuesto al Impuesto Sobre la Renta, al indicar que tales impuestos “podrán acreditarse entre sí”. De tal manera, conforme lo argumentado por la

contribuyente, un impuesto si cumple con la condición de que el fisco tiene la obligación de devolver y en el otro no, sólo puede acreditarse. Ello en consonancia con lo dispuesto en el ya mencionado artículo dos literal b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz. Y siguiendo, en tal línea de razonamiento, dicha norma no pone otras condiciones como las que argumenta la administración tributaria. Y, en el evento de algún reparo, éste debe ventilarse a través de otro procedimiento. Empero, en el monto de la determinación de la base imponible del impuesto, debe estarse al tenorliteral del ya indicado canon. Y siendo así, debe acogerse parcialmente la demanda incoada, debiendo proceder la administración tributaria a una nueve (sic) reliquidación, conforme lo ponderado en esta sentencia…”. MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADO Motivos de fondo Submotivos a) Error de hecho en la apreciación de la prueba. b) Interpretación errónea de los artículos 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y el 2 literal b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz. CONSIDERANDO I Error de hecho en la apreciación de la prueba En cuanto a este submotivo la recurrente argumentó: “… mi representada invoca el submotivo de ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA POR TERGIVERSACIÓN cuando la Sala aprecia el memorial en el cual evacua la audiencia administrativa (…) “El contribuyente claramente y expresamente dijo que se trataba de SALDOS DE IMPUESTOS PAGADOS ANTICIPADAMENTE, pero la Sala sentenciadora lo apreció como si se hubiera tratado de CREDITOS PENDIENTES DE

audiencia administrativa (…) “El contribuyente claramente y expresamente dijo que se trataba de SALDOS DE IMPUESTOS PAGADOS ANTICIPADAMENTE, pero la Sala sentenciadora lo apreció como si se hubiera tratado de CREDITOS PENDIENTES DE REINTEGRO, por lo que apreciar ese extracto del memorial tergiversó su contenido, porque cuando hace sus conclusiones, afirma el tribunal que la entidad tiene una devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado y que es procedente deducirlo de la base imponible del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz como si se tratara de “créditos pendientes de reintegro”. “ Es evidente que la Sala tergiversó el contenido de ese memorial cuando la Sala dice que: “un impuesto si cumple con la condición de que el fisco tiene la obligación de devolver…” porque los montos que constaban en el balance general de apertura, dicho expresamente por el contribuyente en el documento apreciado por la Sala, no eran créditos pendientes de reintegro sino que SALDOS DE IMPUESTOS PAGADOS ANTICIPADAMENTE, o sea que nos (sic) son créditos exigibles del contribuyente al fisco, sino que impuesto que pagó anticipadamente, por lo que tergiversó el contenido de ese memorial pues los saldos de impuestos pagados anticipadamente NO PUEDEN TOMARSE COMO CREDITOS PENDIENTES DE REINTEGRO, PUES SON IMPUESTOS QUE SI DEBIAN SER PAGADOS, CON LA UNICA DIFERENCIA QUE SE

PAGARON ANTEL (sic) DEL PLAZO QUE OBLIGABA SU PAGO. “ Si la Sala sentenciadora hubiese apreciado correctamente este documento, se hubiera percatado que la base imponible del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz estaba incorrectamente determinada por haberrestado IMPUESTOS PAGADOS ANTICIPADAMENTE como si se tratara de CREDITOS PENDIENTES DE REINTEGRO, y hubiera confirmado la resolución en su totalidad por ser los ajustes legal y técnicamente procedentes…”. Alegaciones En cuanto al submotivo de fondo por error de hecho en la apreciación de la prueba la entidad contribuyente argumento: “… Con relación al error de hecho en la apreciación de la prueba (…) “En el caso que nos ocupa la recurrente denuncia que se incurrió en esta clase de error al apreciar la Sala sentenciadora el memorial en el cual se evacúa la audiencia administrativa, empero al cotejar la prueba cuestionada de error con las consideraciones de la Sala sentenciadora, se advierte que lo manifestado por dicho tribunal no es contrario ni distorsionado de lo expresado en la prueba. “ Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba se configura desde dos perspectivas: cuando se omite el análisis de determinado medio de prueba, o bien se efectúa una percepción inexacta, que desvirtúa la información que emana del medio probatorio, por lo que tergiversa su contenido real y manifiesto. Para la procedencia de este submotivo, se requiere que el medio probatorio sea de tal envergadura que incida en la emisión del fallo.

La SAT, al exponer sus argumentos, sostiene que la Sala sentenciadora incurrió en el yerro señalado por tergiversación, al analizar el memorial de evacuación de la audiencia administrativa, específicamente en el extracto del apartado de “Hechos”. Agrega la casacionista que la entidad claramente afirma que el Balance General de Apertura existen saldos de impuestos pagados anticipadamente; pero la Sala sentenciadora lo apreció como si se trataba de créditos pendientes de reintegro, por lo que al apreciar ese extracto del memorial tergiversó su contenido, porque cuando hace sus conclusiones, afirma el Tribunal que la entidad tiene una devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado y que es procedente deducirlo de la base imponible del impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz, como si se tratara de créditos pendientes de reintegro. De lo anterior, se aprecia que la Sala al analizar el presente caso, consideró en relación al documento denunciado que: “… En el escrito de evacuación de la audiencia que le fuera conferida en sede administrativa, en la literal e) del apartado de “Hechos” del escrito presentado manifiesta: “Considerando que dentro del Balance General de Apertura existen saldos de impuestos pagados anticipadamente en la administración Tributaria (sic) por medio de Declaraciones Juradas y Recibos de Pago efectuados …y registrados en nuestras cuentas contables 120-08000-002 IVA CREDITO FISCAL POR Q47,857.79 y 120-08000014 IMPUESTO DE EMPRESAS MERCANTILES AGROPECUARIAS porQ4,504,829.91, los mismos fueron deducidos para la determinación del Impuesto

Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, debido a que sería ilógico, tributar sobre un pago anticipado y sobre un saldo a nuestro favor en concepto de impuestos, la misma ley permite deducir los créditos fiscales”“. De lo anterior se concluye que la Sala en ningún momento tergiversó el contenido del medio de prueba indicado, como lo afirma la recurrente, pues dicho Tribunal transcribió textualmente el contenido del documento denunciado, razón por la cual se establece que lo referido por el Tribunal sentenciador corresponde íntegramente al texto del memorial relacionado, por lo que no existe el yerro denunciado por la recurrente, lo cual hace necesario desestimar este submotivo. CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley En cuanto a este submotivo, la recurrente argumentó: “… En la sentencia ahora recurrida, la Sala sentenciadora cometió interpretación errónea del artículo 2 literal b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz en virtud que cuando interpreta dicha norma le confiere un sentido y alcance distinto al sentido literal de la misma. ““b) Créditos fiscales pendientes de reintegro: Los montos que conforme a la ley especifica de cada impuesto, el fisco tenga la obligación de devolver al sujeto pasivo, y que conste en el balance general de apertura del período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta que se encuentre en curso durante el trimestre por el que se determina y paga el impuesto.” “Este precepto legal, claramente estipula que los montos que conforme la ley

especifica de cada impuesto, “el fisco tenga la obligación de devolver”, y en el presente caso, con respecto al crédito del Impuesto al Valor Agregado, la Administración Tributaria tiene la obligación de devolver hasta que ha conocido de la solicitud de devolución de dicho crédito, ha verificado la procedencia del mismo, y entonces emite una resolución autorizando la devolución del crédito fiscal de dicho impuesto. (…) “… la Sala sentenciadora aduce que el fisco tiene la obligación de devolver el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, pero no analiza ni toma en consideración al interpretar el literal b) del artículo 2 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz dice que deben ser aquellos montos que “el fisco tenga la obligación de devolver”, SIENDO ASÍ, la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado tiene Exigibilidad, hasta que existe una resolución administrativa en la que se haya conocido de una solicitud de devolución y que se haya resuelto procedente la devolución de dicho crédito, lo cual como la propia Sala aprecio en el proceso contencioso, no existe solicitud de Devolución deCrédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado alguna de la entidad CERVECERÍA CENTRO AMERICANA, SOCIEDAD ANÓNIMA. “Respetando los hechos que se tuvieron por comprobados por la Sala sentenciadora, esa Honorable Cámara Civil puede constatar que el vicio invocado es procedente toda vez que aunque la Sala tuvo por comprobado que no existían solicitudes de devolucion de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado de la

entidad actora, aduce que solo por el hecho que existe esa figura en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, a la entidad le corresponde tomarlo como “crédito pendiente de reintegro”, lo cual es incorrecto, pues mi representada solo tiene la obligación de devolver cuando se ha agotado el procedimiento establecido en dicha ley especifica y existe una resolución que autoriza la devolución del impuesto. Por esta razón también se invoca la INTERPRETACIÓN ERRÓNEA del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pues dicho precepto legal expresamente establece que la devolución es procedente si y solo sí la entidad es exportadora, lo solicita y sigue todo el procedimiento establecido en esa ley para que proceda la devolución, y para que la Administración Tributaria esté obligada a devolver, debe existir una resolución autorizando la devolución (…) “…pueden apreciar que el propio artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado es claro al establecer que para efectos del derecho a la devolución de crédito fiscal debe procederse conforme el artículo 23 de esa misma ley, y en ese sentido, deben seguir dicho procedimiento para hacer efectivo ese derecho, y la Administración Tributaria verifica la procedencia del saldo solicitado, y autoriza que el Banco de Guatemala haga efectiva la devolución. Y si existen ajustes, entonces lo hace del conocimiento del sujeto para que por el saldo no ajustado se devuelva dicho crédito. “Por lo tanto, “el fisco tiene la obligación de devolver” hasta haberse consumado el procedimiento anteriormente descrito, y hasta que haya autorizado la devolución. “Por haber interpretado incorrectamente ambos preceptos legales, la Sala

sentenciadora los infringió, pues está interpretando las normas extendiendo los alcances de las mismas y no reparando que el literal b) del artículo 2 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz establece claramente varias condiciones, que los montos calificados como “créditos pendientes de reintegro” estén conforme la ley especifica de cada impuesto, que consten en el balance general y que el fisco tenga la obligación de devolver al sujeto pasivo. “Y esta obligatoriedad la tiene el fisco, en el caso del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, hasta que se solicita, el fisco verifica la procedencia del mismo y lo autoriza mediante una resolución, conforme lo establece el artículo 16 de la Leydel Impuesto al Valor Agregado que nos indica que debe procederse conforme el artículo 23 de esa ley. “Si no existe la resolución de autorización de la devolución, el fisco NO TIENE

LA OBLIGACION DE DEVOLVER EL CRÉDITO FISCAL DEL IMPUESTO AL

VALOR AGREGADO…”.

Alegaciones En cuanto a este submotivo, la entidad contribuyente argumentó: “… la Superintendecia de Administración Tributaria con argumentos poco serios, manifiesta que hay interpretación errónea de la ley por parte de la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al momento de dictar su sentencia aseverando que se interpretó erróneamente la ley, lo que es totalmente falso, pues la tesis y supuesta interpretación realizada por la Superintendencia de Administración Tributaria y solo intentan confundir a los Honorables Magistrados,

dado que la hacen debido a que la sentencia le resulta desfavorable y porque la sala sentenciadora no compartió su criterio (…) más bien evidencian el motivo incorrecto de su planteamiento, dado que lo que busca es acudir a una tercera instancia revisora de su caso concreto y en todo caso LAS NORMAS QUE ARGUMENTA SUPUESTAMENTE SE HAN INTERPRETADO ERRÓNEAMENTE, MÁS BIEN RESULTAN MUY CLARAS DE INTERPRETAR, no existiendo mayor complicación en ello y menos razón alguna para que un tribunal, siendo un órgano colegiado, capacitados y conocedores del derecho, se vea en la imposibilidad de interpretar correctamente las mismas…”. Análisis de la Cámara El vicio de interpretación errónea de la ley se configura cuando el tribunal sentenciador da a las leyes un sentido y alcance distinto al que le corresponde. En el presente caso, la recurrente argumentó que la Sala interpretó erróneamente el artículo 2 literal b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, en virtud de que cuando interpretó dicha norma, le confirió un sentido y alcance distinto al que le corresponde. En virtud de que cuando la Sala interpretó su texto afirmó lo siguiente: “… De tal manera, conforme lo argumentado por la contribuyente, un impuesto si cumple con la condición de que el fisco tiene la obligación de devolver y en el otro no, sólo puede acreditarse. Ello en consonancia con lo dispuesto en el ya mencionado artículo dos literal b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz. Y

siguiendo, en tal línea de razonamiento, dicha norma no pone otras condiciones como las que argumenta la administración tributaria “. Previo a efectuarse el análisis correspondiente, la Cámara estima importante considerar el contenido del relacionado artículo, el cual en su parte conducente establece: “… b) Créditos fiscales pendientes de reintegro: Los montos que conforme a la ley específica de cada impuesto, el fisco tenga la obligación dedevolver al sujeto pasivo, y que consten en el balance general de apertura del período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta que se encuentre en curso durante el trimestre por el que se determina y paga el impuesto…”. En virtud de lo anterior, se observa que la Sala, dentro de su análisis, cumplió con su función principal de ser contralor de la juridicidad de la administración pública, aplicando principios rectores del derecho tributario tales como la justicia y la equidad. Precisamente, es a través del principio de equidad, que garantiza la coherencia entre lo establecido por el precepto legal y los objetivos que persigue; en este sentido, se evidencia que la Sala sentenciadora, al realizar sus consideraciones, lo hace desarrollando un coherente y acertado estudio de la norma denunciada, con el fin de resolver la controversia sometida a su conocimiento, ya que como se evidencia, el Tribunal sentenciador únicamente hizo relación de lo argumentado por la entidad contribuyente con respecto a los saldos de impuestos pagados anticipadamente, mencionados en el Balance General de Apertura, pero en ningún momento se apartó del contenido, ni le dio

un sentido o alcance distinto a la norma denunciada, pues determinó en el por tanto de la sentencia impugnada que: “… debe ajustarse la base imponible del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz (…) pero tomando como interpretación la vertida en esta sentencia en cuanto a lo regulado en la literal b) del artículo dos de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, debiendo por tanto, tener como créditos fiscales pendientes de reintegro aquellos que consten en el balance general de apertura del período de liquidación definitiva anual del Impuesto Sobre la Renta que se encuentre en curso durante el trimestre por que se determina y paga el impuesto…”. De esa cuenta, puede concluirse que la Sala sentenciadora no incurrió en el yerro señalado por la casacionista, pues no existe interpretación errónea del artículo 2 literal b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, pues su interpretación corresponde a lo establecido en el citado artículo. Por otra parte, la SAT denunció la interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y argumentó que dicho artículo regula la procedencia de la devolución de crédito fiscal si la entidad contribuyente efectúa su solicitud y finaliza el procedimiento de acuerdo a la referida ley; por lo que al no haberse dado estos requisitos, es erróneo que la Sala sentenciadora haya resuelto que es procedente su devolución. Al efectuarse el análisis de los argumentos vertidos por la casacionista, se

establece que la Sala sentenciadora efectivamente hizo referencia al artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; sin embargo, únicamente fue dentro delcontexto de la explicación de su análisis para arribar a la conclusión a la que llegó, por lo que al no haber sido el fundamento principal de su fallo, no puede configurarse el yerro invocado, estimándose que el submotivo denunciado debe desestimarse. CONSIDERANDO III En virtud de que la SAT tiene la obligación de defender los intereses del Estado y por ende agotar todos los recursos legales para el efecto y de conformidad con el artículo 574 del Código Procesal Civil y Mercantil, se le exime del pago de costas y multa. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 67, 620, 621 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 27 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; 57, 71, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas y en continuidad de funciones en acatamiento del amparo provisional decretado por la Corte de Constitucionalidad el nueve de octubre de dos mil catorce dentro de los expedientes acumulados números cuatro mil seiscientos treinta y nueve guión dos mil catorce, cuatro mil seiscientos cuarenta y cinco guión dos mil catorce, cuatro mil seiscientos cuarenta y seis guión dos mil catorce y cuatro mil seis cientos cuarenta y siete guión dos mil catorce,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

y cinco guión dos mil catorce, cuatro mil seiscientos cuarenta y seis guión dos mil catorce y cuatro mil seis cientos cuarenta y siete guión dos mil catorce,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación.

II. No se condena en costas ni se impone multa a la interponente, por lo considerado.

Notifíquese y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo, Presidente Cámara Civil; Brenda Anabella Quiñónez Donis, Magistrada Vocal Segundo; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto. María Cecilia de León Terrón, Secretaria Corte Suprema de Justicia.