24031998 - CONTENCIOSO -ADMINISTRATIVO

24/03/1998 - CONTENCIOSO -ADMINISTRATIVO

Recurso de Casación No. 162-97. Recurso de casación interpuesto por el Ministerio de Finanzas Públicas, en contra de la sentencia proferida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso -Administrativo, dentro del recurso contenciosoadministrativo promovido por el BANCO INMOBILIARIO, SOCIEDAD ANONIMA, el catorce de noviembre de mil novecientos noventa y siete.

DOCTRINA: JURIDICIDAD (EN RELACIÓN CON EL IMPUESTO DOCUMENTARIO EN CARTAS DE CRÉDITO): No basta citar únicamente como violado el artículo 221 de la Constitución Política de la República y relacionarlo con otras disposiciones legales, si no se acusa violación, aplicación indebida o interpretación errónea, de las leyes que se afirma tienen atingencia con la función de contralor de la juridicidad que corresponde, en su ámbito de competencia, al Tribunal de lo Contencioso-Administrativo.

CARTAS DE CRÉDITO (EN RELACIÓN CON EL IMPUESTO DOCUMENTARIO): No se pueden examinar las disposiciones del Decreto número 61-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto del Papel Sellado y Timbres Fiscales, a la sazón vigente, en lo que respecta a actos mercantiles amparados por cartas de crédito, si no se impugnan a través de las causales de casación, las normas de dicho decreto en que fundamentó la Sala su fallo.

LEYES ANALIZADAS: Artículos 621, inciso lo. del Código Procesal Civil y Mercantil; 221 de la Constitución

Política de la República de Guatemala; y 10, inciso 5o., del Decreto número 61-87 del Congreso de la República. CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL: Guatemala, veinticuatro de marzo de mil novecientos noventa y ocho. Se tiene a la vista para dictar sentencia, el recurso de casación interpuesto por el Ministerio de Finanzas Públicas, representado por el licenciado José Alejandro Arévalo Alburez, contra la sentencia de fecha catorce de noviembre de mil novecientos noventa y siete proferida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, dentro del recurso contencioso-administrativo número ciento diez guión noventa y seis promovido por el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, para que se revoque la resolución número cuatro mil ciento treinta, dictada el diecinueve de julio de mil novecientos noventa y seis por el Ministerio de Finanzas Públicas.

ANTECEDENTES:

A. El veintiuno de enero de mil novecientos noventa y cuatro, la Dirección General de Rentas Internas, emitió la resolución número quinientos cincuenta y uno, mediante la cual aprobó el ajuste formulado al Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima por ciento diecisiete mil seiscientos veintiséis quetzales con treinta centavos

(Q.117,626.30) en concepto de omisión del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, al treinta y uno de marzo de mil novecientos noventa, más una multa de veintitrés mil quinientos veinticinco quetzales con

veintiséis centavos (Q.23,525.26) e intereses sobre el impuesto omitido.

B. Contra esta resolución se interpuso recurso de revocatoria, que fue declarado sin lugar por el Ministerio de Finanzas Públicas en resolución número cuatro mil ciento treinta del diecinueve de julio de mil novecientos noventa y seis.

C. En contra de esta resolución se interpuso recurso contencioso-administrativo, en el que se solicitó la revocatoria de la misma. Tanto el Ministerio Público como el Ministerio de Finanzas Públicas contestaron la demanda en sentido negativo, interponiendo este último la excepción perentoria de "APLICACION DEBIDA DE LA LEY EN LA FORMULACION DEL AJUSTE A LA ENTIDAD RECURRENTE". Dicho recurso fue declarado sin lugar en sentencia del catorce de noviembre de mil novecientos noventa y siete.

D. Contra esta última resolución se interpuso el recurso de casación que hoy se conoce.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: La sentencia de la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, en su parte resolutiva dice: ""Esta Sala, con base en lo considerado y leyes citadas I) DECLARA SIN LUGAR la excepción perentoria de "APLICACION DEBIDA DE LA LEY EN LA FORMULACION DEL AJUSTE A LA ENTIDAD RECURRENTE"; II) DECLARA CON LUGAR el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima en contra de la resolución administrativo (sic) número cero cero cero cero cuatro milciento treinta (00004130), emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas, con fecha diecinueve de julio de mil

novecientos noventa y seis; III) Como una consecuencia de la anterior declaración, REVOCA la antes citada resolución y deja sin efecto los ajustes que se formularon en contra del Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, correspondientes al período comprendido al año de mil novecientos noventa, por la suma de CIENTO DIECISIETE MIL SEISCIENTOS VEINTISEIS QUETZALES CON TREINTA CENTAVOS DE QUETZAL (Q117,626.30); así como también queda sin efecto el pago de la multa y los intereses respectivos. También queda sin ningún efecto la resolución número cero cero cero cero cero quinientos cincuenta y uno, proferida a su vez por la Dirección General de Rentas Internas con fecha veintiuno de enero de mil novecientos noventa y cuatro; IV) No hace ninguna condena en costas. NOTIFIQUESE y al estar firme el fallo, devuélvanse las actuaciones administrativas a la autoridad que las remitiera, para los efectos legales consiguientes"". Para llegar a la conclusión anterior la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso-Administrativo hizo las consideraciones de derecho siguientes: ""(I): Que el presente Recurso Contencioso-Administrativo fué (sic) interpuesto en contra de la resolución número cuatro mil ciento treinta (4130), emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas con fecha diecinueve de julio de mil novecientos noventa y seis, resolución en la cual se declaró sin lugar el Recurso de Revocatoria interpuesto por el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, en

contra de la resolución cero quinientos cincuenta y uno (0551), proferida a su vez por la Dirección General de Rentas Internas, con fecha veintiuno de enero de mil novecientos noventa y cuatro; resolución ésta última respecto a la cual, después de haberse corrido la audiencia respectiva a la mencionada entidad, declaró con lugar el reparo en contra del Banco Inmobiliario consistente en: Omisión en el pago del Impuesto del Timbre, en documento de giro bancario, por la cantidad de: CIENTO DIECISIETE MIL SEISCIENTOS VEINTISEIS QUETZALES CON TREINTA CENTAVOS DE QUETZAL (Q117,626.30) durante el período del año de mil novecientos noventa según la documentación que quedó debidamente individualizada en el ajuste aludido. (II): Que el ajuste fué (sic) formulado en contra del Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, por la Superintendencia de Bancos como consecuencia de la revisión que efectuó, como entidad fiscalizadora, a operaciones efectuadas en el año de mil novecientos noventa, razón por la cual, de conformidad con los artículos siete del Código Tributario y treinta y seis de la Ley del Organismo Judicial, contenida en el Decreto dos guión ochenta y nueve del Congreso de la República y que se refieren a la vigencia, irretroactividad, derogatoria y ámbito temporal de validez de la ley, para el análisis y resolución de este caso, la ley que debe aplicarse es el Decreto sesenta y uno guión ochenta y siete del Congreso de la República, por haber sido el

que estuvo vigente en la época que corresponde el ajuste, o sea la antigua ley del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, por ser ésta también la que fué (sic) citada por la entidad fiscalizadora como base del reparo. En efecto, realizado un estudio y análisis del ajuste en mención, que se refiere a la omisión de pago del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales en varios documentos bancarios, específicamente cartas de crédito, que fueron libradas, en forma independiente de la relación subyacente que les dió (sic) vida, con el propósito de garantizar el pago de obligaciones de terceros, pertenecientes al campo u orden mercantil, se llega a la conclusión de que el impuesto que se dice omitido, recae sobre el documento y (sic) en sí y no sobre el acto hecho constar en el mismo; y, consecuentemente, para la aplicación de la carga impositiva es indispensable que la operación de que se trata esté documentada o instrumentada. Las cartas Orden de Crédito, de uso frecuente dentro del campo mercantil, no constituyen operaciones de financiamiento propiamente, puesto que su importe, previo a su emisión, ha sido depositado por el solicitante de la apertura de la Carta de Crédito, ya que la Carta Orden de Crédito implica una invitación pues el tomador no queda obligado por la Carta Orden de Crédito en forma alguna, la negativa del tomador de tomar la carta orden de crédito no implica para el dador u ordenador, responsabilidad alguna, y de consiguiente no constituye una erogación propia del banco emisor. Por otro lado, si fuera el caso de que el importe de la Carta de Crédito

provenga de recursos propios del Banco emisor, en financiamiento del solicitante esta operación de crédito bancario tendría que estar forzosamente documentada y sería únicamente entonces cuando se perfeccionaría la obligación de pagar el impuesto reclamado en tanto que en condiciones normales, la apertura de Cartas de Crédito, como ya se indicó, no constituye financiamiento alguno, adicionalmente a que por disposición de la ley de la materia, las cartas de crédito entran dentro de la exoneración contenida en el inciso quinto del artículo diez del Decreto sesenta y uno guión ochenta y siete del Congreso de la República (reformado por el artículo treinta y ocho del Decreto noventa y cinco guión ochenta y siete del mismo Congreso de la República). Debe hacerse mención de que el criterio de que el Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, es eminentemente documentario es sustentado por la Honorable Corte Suprema de Justicia, en su sentencia de fecha diecinueve de junio de mil novecientos noventa y seis, dentro del Recurso Contencioso-Administrativo que planteara ante el Tribunal la entidad Promoción y Desarrollo Inmobiliario, razón por la cual y por lo anteriormente expuesto el recurso debe ser declarado con lugar y tenerse por desvanecido el reparo comentado, revocando asimismo la resolución impugnada. (III): En relación a la excepción perentoria de "APLICACION DEBIDA DE LA LEY EN LA FORMULACION DEL AJUSTE A LA ENTIDAD RECURRENTE", este Tribunal encuentra que la misma es improcedente, precisamente por las mismas razones expuestas en el considerando anterior. En consecuencia, procede que dicho medio de

defensa sea declarado sin lugar. (IV): Que de conformidad con la ley, cada parte será directamente responsable de los gastos que se ocasionen por los actos que leve (sic) a cabo y por lo que pida; que en caso de condena en costas, la parte condenada indemnizará a la otra con todos los gastos necesarios que hubiere hecho, pero que de conformidad con la misma ley, el Juez puede eximir del pago de las referidas costas, siendo el momento oportuno al dictarse sentencia. Por referirse el Recurso ContenciosoAdministrativo que hoy se examina a una cuestión dudosa de derecho y al estimar el Tribunal que las partes actuaron con evidente buena fe, es el caso de exonerar del pago de las costas a la parte vencida"".MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS POR EL RECURRENTE: El Ministerio de Finanzas Públicas, representado por José Alejandro Arévalo Alburez y con el auxilio de la abogada Beatriz Eugenia Sandoval de García, interpuso recurso de casación por motivo de fondo, e invocó como subcaso de procedencia violación de ley, contenido en el inciso 1o. del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. Estimó infringido el artículo 221 de la Constitución Política de la República.

VIOLACION DE LEY: Al invocar este submotivo de procedencia, el recurrente expresa: ""En el presente Recurso Extraordinario de Casación, es procedente invocar el submotivo de violación de ley y citar como infringido, con relación a este submotivo el artículo 221 de la Constitución de la República, toda vez que la Honorable Sala Segunda del

Tribunal de lo Contencioso Administrativo contravino lo preceptuado por el referido artículo, el cual establece que la función del Tribunal de lo Contencioso Administrativo es ser "Contralor de la Juridicidad de la Administración Pública". Doctrinariamente Juridicidad "Es la aplicación del derecho por medio de principios jurídicos incluyendo la doctrina jurídico-administrativa, con tal que la actividad administrativa pública quede definitivamente sometida al derecho" (Castillo González, Jorge Mario. Derecho Administrativo, pag. 111), de lo que se deduce que la función del Tribunal de lo Contencioso Administrativo es ser contralor de la juridicidad, por tanto, la Sala, debió no sólo haber aplicado la ley, los principios y doctrinas aplicables en derecho administrativo; es decir, que en el presente caso, la Sala, no aplicó correctamente el principio de Juridicidad porque basó su fallo solamente en el principio de legalidad, sin reparar en el trasfondo que conllevan las cartas de crédito de importación que manejó el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, siendo que este trasfondo encierra préstamos que debieron ser documentados, pero para evadir el pago del impuesto, se efectuaron a través de las cartas de crédito de importación que se pagaron a plazos, las cuales se encuentran como documentos exentos. Es cierto que el Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales es eminentemente documentario, o sea que recae en el documento en el que se plasma un contrato afecto a dicho impuesto, pero en el presente caso, lo que el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, precisamente no

hizo, fue documentar tales préstamos, con el ánimo ya señalado.- Es importante hacer notar, que en aplicación del principio de Juridicidad, la Sala debió tomar en cuenta que con estos préstamos efectuados a través de las cartas de crédito de importación a plazos, se configura una DEFRAUDACION FISCAL, la cual está sujeta a la materia penal.- Al omitir en su fallo una correcta aplicación del principio que rige su actuar como es el de Juridicidad, la Sala pasó por alto un aspecto tan importante como es el denominado HECHO GENERADOR DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA, que el Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República define en sus artículos 31 y 32, numeral 2., los cuales en el respectivo orden establecen: "Concepto. Hecho Generador o hecho imponible es el presupuesto establecido por la ley, para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria". "Acaecimiento del hecho generador. Se considera que el hecho generador ocurre y produce efectos:... 2. En los casos en que el presupuesto legal comprenda hechos, actos o situaciones de carácter jurídico, desde el momento en que estén perfeccionados o constituidos, respectivamente de conformidad con el derecho que les es aplicable". De lo anterior se desprende que el hecho generador de la obligación tributaria, se produjo desde el momento en que el proveedor extranjero libró letras de cambio para que fueran aceptadas por el tomador de las cartas de crédito en Guatemala, ya que se configuró lo que da origen al hecho generador, como lo es el préstamo,

siendo que el mismo se documentó a través de un documento exento, con el solo ánimo de evadir el impuesto, siendo que dicho préstamo se efectuó a plazos.- Es importante hacer notar que no se discute la exención de las cartas de Crédito, sino que lo que se discute es la forma en que el Banco, documentó los préstamos. Para confirmar este argumento, cabe reiterar también, que la Sala no acató el Principio de Juridicidad, en el sentido que tampoco observó lo contemplado por el artículo 1575 del Código Civil, Decreto Ley 106, el que preceptúa que: "El contrato cuyo valor exceda de trescientos quetzales, debe constar por escrito. Si el contrato fuere mercantil puede hacerse verbalmente si no pasa de mil quetzales". Por lo anterior, la Administración Tributaria, sustenta el criterio que las operaciones de préstamo efectuados a través de las cartas de crédito de importación pagados a plazos, son préstamos cubiertos llevados a cabo por la entidad bancaria para evadir el pago del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales"". Por último el recurrente concluye: "En el presente caso, la Honorable Corte Suprema de Justicia debe efectuar un análisis detenido del motivo y submotivo invocado y casar la resolución impugnada de fecha catorce de noviembre de mil novecientos noventa y siete, emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por motivo de fondo, invocando el submotivo de violación de la ley por infracción del artículo 221 de la Constitución Política de la República, ya que la Sala Segunda del Tribunal de lo

Contencioso Administrativo no observó el trasfondo de los préstamos llevados a cabo por el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, a través de las cartas de crédito de importación a plazos, siendo que dichos préstamos se llevaron a cabo, evidentemente, con el interés de evadir el pago del Impuesto del Papel Sellado y Timbres Fiscales que obligadamente deben hacer efectivo al documentarlos, de conformidad con lo preceptuado por los artículos 1574 y 1575 del Código Civil, los cuales se refieren a la forma de contratación y que dicha contratación debe, obligadamente, documentarse en caso que el préstamo sobrepase de trescientos quetzales y de mil quetzales si es de materia mercantil, por lo que los préstamos configuraron mutuos no documentados que por mandato legal, debieron haberse llevado a cabo por medio de contratos, (en este caso, contrato mercantil) por sobrepasar de mil quetzales, siendo que el hecho generador del impuesto se configura por tratarse de un préstamo".ALEGACIONES: Con ocasión del día y hora señalados para la vista del presente recurso, las partes presentaron sus respectivos alegatos con las argumentaciones que estimaron pertinentes.

CONSIDERANDO: I El recurrente plantea su impugnación únicamente por la causal de violación de ley y estima infringido el artículo 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala. Su tesis la fundamenta de esta manera: ""En el presente Recurso Extraordinario de Casación, es procedente invocar el submotivo de violación de ley y citar como infringido, con relación a este submotivo el artículo 221 de la Constitución

Política de la República, toda vez que la Honorable Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo contravino lo preceptuado por el referido artículo, el cual establece que la función del Tribunal de lo Contencioso Administrativo es ser "Contralor de la Juridicidad de la Administración Pública". "" Más adelante argumenta: "...la Sala, no aplicó correctamente el principio de Juridicidad porque basó su fallo solamente en el principio de Legalidad, sin reparar en el trasfondo que conllevan las cartas de crédito de importación que manejó el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, siendo que este trasfondo encierra préstamos que debieron ser documentados, pero para evadir el pago del impuesto, se efectuaron a través de las cartas de crédito de importación que se pagaron a plazos, las cuales se encuentran como documentos exentos. Es cierto que el Impuesto del Papel Sellado y Timbres Fiscales es eminentemente documentario, o sea que recae en el documento en el que se plasma un contrato afecto a dicho impuesto, pero en el presente caso, lo que el Banco Inmobiliario, Sociedad Anónima, precisamente no hizo, fue documentar tales préstamos, con el ánimo ya señalado". El recurrente al exponer su tesis no explica lo que entiende por principio de legalidad. Sí se refiere al concepto de juridicidad y en relación con él, indica que "la Sala pasó por alto un aspecto tan importante como es el denominado HECHO GENERADOR DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA, que el Código Tributario, Decreto número 6-91 del Congreso de la República define en sus

artículos 31 y 32, numeral 2...". También alude al artículo 1575 del Código Civil, que se refiere a los contratos que por su cuantía deben constar por escrito. La Sala, por su parte, en su sentencia de fecha catorce de noviembre de mil novecientos noventa y siete, que impugna el recurrente, basó su consideración en el Decreto número 61-97 del Congreso de la República "por haber sido el que estuvo vigente en la época que corresponde el ajuste, o sea la antigua ley del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales, por ser ésta también la que fué (sic) citada por la entidad fiscalizadora como base del reparo". También dijo la Sala: ""En efecto, realizado un estudio y análisis del ajuste en mención, que se refiere a la omisión de pago del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales en varios documentos bancarios, específicamente cartas de crédito, que fueron libradas, en forma independiente de la relación subyacente que les dió (sic) vida, con el propósito de garantizar el pago de obligaciones de terceros, pertenecientes al campo u orden mercantil, se llega a la conclusión de que el impuesto que se dice omitido, recae sobre el documento y en sí y no sobre el acto hecho constar en el mismo; y, consecuentemente, para la aplicación de la carga impositiva es indispensable que la operación de que se trata esté documentada o instrumentada". La Sala para resolver en la forma que lo hizo dijo: "...las cartas de crédito entran dentro de la exoneración contenida en el inciso quinto

del articulo diez del Decreto sesenta y uno guión ochenta y siete del Congreso de la República (reformado por el artículo treinta y ocho del Decreto noventa y cinco guión ochenta y siete del mismo Congreso de la República)".

CONSIDERANDO: II Esta Cámara al examinar la tesis del recurrente y contrastarla con lo expuesto por la Sala, encuentra: el recurrente únicamente acusó violación del artículo 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala que establece, en su primer párrafo, que el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo tiene como función, la de ser contralor de la juridicidad de la administración pública, y le corresponden atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado, así como en los casos de controversias derivadas de contratos y concesiones administrativas. Alrededor de esta alegada violación del citado artículo 221 constitucional, menciona otras disposiciones legales, sin acusar ningún tipo de infracción en relación con éllas, ni tampoco en cuanto al fundamento legal que específicamente citó la Sala, para resolver como lo hizo. En esas circunstancias, el análisis del recurso se contrae a determinar si se infringió o no el articulo 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala, lo que no es posible hacer en forma aislada porque, no se acusaron otras causales de casación, y sobre todo porque no se impugnó en ninguna forma la aplicación de la ley en que se apoyó la Sala, para estimar que las cartas de crédito están exentas del impuesto a que se

refiere el ajuste ya que tal impuesto es eminentemente documentario. Por estas razones, debe desestimarse la invocada violación del artículo 221 constitucional, única causal argumentada en el recurso interpuesto.

CONSIDERANDO: IIISiendo improcedentes los motivos de casación argumentados por el interponente del recurso, debe éste desestimarse y condenarse en costas y en la multa conforme lo establece el artículo 633 del Código Procesal

Civil y Mercantil.

LEYES APLICABLES: Artículos: citados, 221 de la Constitución Política de la República; 10, 16, 49, 57, 74, 76, 79 inciso a), 141, 143 y 149 de la Ley del Organismo Judicial; 25, 26, 44, 45, 66, 67, 71, 126, 127, 128, 621 inciso 1o., 627, 630 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 50 de la Ley de lo Contencioso-Administrativo, Decreto Gubernativo 1881; 50 del Decreto número 119-96 del Congreso de la República, Ley de lo ContenciosoAdministrativo; 10, inciso 5o., del Decreto número 61-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto de

Papel Sellado y Timbres Fiscales.

POR TANTO: LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, al resolver: I) DESESTIMA el recurso de casación relacionado; II) Condena al recurrente al pago de las costas del mismo y le impone una multa de trescientos quetzales que deberá hacer efectiva en la Tesorería del

Organismo Judicial dentro de tercero día de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. Mario Aguirre Godoy, Magistrado Presidente Cámara Civil; Oscar Barrios Castillo, Magistrado Vocal Primero; Ricardo Alfonso Umaña Aragón, Magistrado Vocal Tercero; Julio Francisco Lanza, Magistrado Vocal Duodécimo. Ante Mí: Víctor Manuel Rivera Woltke, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.