241-2020 23032022 Superintendencia de Administracion Tributaria

23/03/2022 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO –

241-2020

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintitrés de marzo de dos mil veintidós.

I. Se integra con los suscritos magistrados, de conformidad con el Acta número cincuenta guion dos mil veintiuno (50-2021), de fecha doce de octubre de dos mil veintiuno, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en los artículos 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, 71 de la Ley del Organismo Judicial y la opinión consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad, el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve (5477-2019). II. En cumplimiento a lo ordenado por la Corte de Constitucionalidad en sentencia del veintitrés de febrero de dos mil veintidós, dentro del amparo en única instancia número un mil ochocientos sesenta y dos guion dos mil veintiuno (1862-2021), se procede a dictar sentencia dentro del recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el siete de septiembre de dos mil dieciocho.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, a través de su mandataria especial judicial con representación, Adriana Lucía Robles

Bermúdez.

II. Parte contraria: Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, a través de su gerente administrativo y representante legal, Marco Antonio

Aceituno Leiva.

su mandataria especial judicial con representación, Adriana Lucía Robles Bermúdez.

II. Parte contraria: Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, a través de su gerente administrativo y representante legal, Marco Antonio

Aceituno Leiva.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, por medio de su personero,

José Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

I. Derivado de la solicitud de devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado del periodo impositivo del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil once, realizada por la entidad Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima; la Superintendencia de Administración Tributaria efectuó auditoría, de la cual determinó que la contribuyente no realizó exportaciones en el período solicitado y por ello le denegó su solicitud.

II. Inconforme con la resolución emitida, la referida entidad planteó revocatoria, la cual fue declarada sin lugar por el Tribunal Administrativo Tributario.III. Por no estar de acuerdo con lo resuelto, se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda promovida. Para fundamentar su fallo consideró: «… Uno de los motivos por los cuales la administración tributaria denegó la solicitud de devolución de crédito del impuesto al valor agregado fue porque el contribuyente no exportó en el periodo que reclama el mencionado impuesto (…) la contribuyente, al momento de interponer recurso de

revocatoria, en donde dijo que las exportaciones si fueron realizadas “a partir de 2012”, pero que ello se debió a que el proceso de exploraciones mineras tiene varias etapas, que requieren de tiempo, el cual se inició en el año dos mi cinco, lo que reiteró en el memorial contentivo de demanda en donde dijo que acompañó las “certificaciones contables de las exportaciones realizadas durante los periodos comprendidos de finales de 2012”, folio siete del expediente judicial (…) el Tribunal comparte que, entre otros, son los exportadores los que tienen derecho a la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, pero no se puede exigir al sujeto pasivo que exporte desde sus inicios o bien señalar que tiene derecho a la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado desde que comienza a exportar, pues la ley no lo dispone de esa manera; si bien es cierto, la Ley de la materia, en el artículo 16 dispone “En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. Para el efecto, se procederá conforme lo dispone el artículo 23 de esta ley”; se estima que la norma no indica que debe exportarse para adquirir el derecho motivo de litis y que interpretarlo así vulnera la certeza y seguridad jurídicas (…) Asimismo, resulta confiscatorio, pues es evidente que el contribuyente demostró que su objeto principal es la

exploración y explotaciones mineras, hecho que demostró con la fotocopia de la patente de comercio de sociedad, extendida por el registro Mercantil de la República de Guatemala, número treinta y siete mil trescientos setenta y uno guion cero uno diagonal once (…) así se registró como actividad económica en el Registro Tributario Unificado (…) para desarrollar la actividad de exportar fue que compareció a solicitar al Ministerio de Economía, el cinco de marzo de dos mil siete, que se le calificara como exportador bajo el régimen de admisión temporal para dedicarse a la extracción, proceso, producción, transformación y exportación de níquel, calidad que se le otorgó según resolución número cero ochocientos cuarenta y tres emitida por el Ministerio de Economía, el veinticinco de junio de dos mil siete, documento presentado en fotocopia simple, obrante en el expediente administrativo, el contribuyente fue calificado como exportador bajo el régimen de admisión temporal (…) otorgándosele el beneficio de gozar de la exoneración total de los derechos arancelarios, impuestos a la importación e impuesto al valor agregado para la importación de maquinaria, equipo, partes, componentes y accesorios que se señalan en esa resolución, como también exoneración total de impuestos ordinarios y/o extraordinarios a la exportación, los cuales surtieron efecto desde el cinco de marzo de dos mil siete. Es así como, el Tribunal estima que, en efecto, con el simple hecho de que la contribuyente se constituya como exportadora, calificación otorgada por el Ministerio de Economía y se le concedieran beneficios tributarios, automáticamente obtiene el derecho

que prevé el artículo 16 de la norma citada, porque esa norma no exige que para tener el derecho a la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado el contribuyente deba exportar, si no dedicarse a la exportación, son cosas totalmente distintas, pues ocurre la exportación cuando se da “la extracción decualquier mercadería de un territorio aduanero (…) Es decir, la actividad propia de la exportación se da cuando se extrae la mercadería nacional y se traslada a otro país, en forma onerosa y quien la realiza es denominado exportador. En cambio, quien se dedica a la exportación se emplea o destina su actividad a realizar una actividad –en este caso exportaciones (…) De esa cuenta, el Tribunal le otorga valor probatorio a los medios de prueba antes citados, documentos con los cuales se probó que el contribuyente, en el periodo que reclamó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, tiene derecho a esa devolución por dedicarse a la exportación, lo cual exige la norma mencionada, como también a las descripciones del proceso productivo fase previa de inversión y fase de extracción-producción y exportación de mena, documentos con los cuales se probó lo aseverado por el contribuyente y es que, previo a exportar, realizó actos necesarios y elementales para concretar y ejecutar exportaciones. Asimismo, es improcedente la no autorización a la solicitud del contribuyente, porque no proporcionó integración de altas y bajas de activos fijos certificada por el contador registrado, ni fotocopias de los folios del libro mayor donde se localizan las

cuentas de activos fijos y de que la planta de proceso ya no es propiedad de la contribuyente (…) ese incumplimiento de no presentarlas no invalida el resultado declarado por el contribuyente y que ello puede ser susceptible de prueba a través de otros medios probatorios (…) Además, cabe señalar que el contribuyente, en la fase judicial, sí presentó el libro de compras y servicios adquiridos en el periodo reclamado, documentos obrantes de folio sesenta y cinco al noventa y uno del expediente judicial, como también el detalle de integración de ventas de enero a diciembre de dos mil doce, de enero a diciembre de dos mil trece, de enero a diciembre de dos mil catorce, de enero a diciembre de dos mil quince, de enero a diciembre de dos mil dieciséis y de enero a diciembre de dos mil diecisiete, teniendo valor probatorio lo primero, no así las integraciones de ventas ya que corresponden a un periodo que no está siendo objeto de análisis (…) Aunque el artículo 37 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado disponga que (…) y que el artículo 38 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de forma concreta, dispone que (…) El Tribunal considera que el incumplir con la normativa anteriormente transcrita no podía ser motivo para declarar improcedente la petición planteada por el contribuyente, ya que la norma no dispone que su incumplimiento será castigado con esa situación (…) También es improcedente que la mencionada solicitud se haya denegado (no autorizado) por el hecho de que la planta de proceso ya no es propiedad de Compañía

Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, al ser la misma parte de los activos de Compañía Procesadora de Níquel de Izabal, Sociedad Anónima, ya que ello no genera el mencionado riesgo, porque la administración tributaria, con la documentación de soporte (…) fácilmente podía determinar si la contribuyente fue la que adquirió el servicio que soporta la factura extendida a su nombre y si fue quien realizó el pago por esos servicios (…) También estima improcedente la denegatoria de la solicitud (…) bajo el argumento de que la solicitud la presentó el contribuyente cuando ya habían transcurrido más de cuatro años para que pudiera verificar la correcta procedencia del crédito fiscal (…) generado por los proveedores en el periodo comprendido del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil once, pues aquí lo que se juzga es la solicitud de mérito – procedencia o no procedenciay habiéndose presentado en tiempo y sin que hubiera caducado o prescrito el derecho del contribuyente a requerir la devolución del crédito fiscal (…) la administración tributaria tenía la obligación de establecer su procedencia o improcedencia, por cuanto la Ley del Impuesto al Valor Agregado no subordina o sujeta el derecho del contribuyente a la devolución del crédito fiscal al cumplimiento de obligaciones sustantivas por parte de terceros con los que él operó (…) De igual manera (…) es improcedente porque elcontribuyente confundió sus argumentos al indicar que se le formularon ajustes cuando lo que sucedió fue una denegatoria de la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado (…) porque es obvio que sí impugnó la resolución que

correspondía e hizo la defensa argumentativa respectiva (…) también, es improcedente (…) porque el contribuyente rectificó, las declaraciones del impuesto al valor agregado de los periodos impositivos de enero de dos mil siete a junio de dos mil trece, trasladando el crédito fiscal declarado como operaciones locales al rubro de crédito fiscal por operaciones de exportación, al treinta de junio de dos mil trece (…) pues el artículo 106 del Código Tributario permite esa rectificación, al haber sido presentada en tiempo, ya que lo hizo antes de que se nombraran auditores tributarios, lo cual se hizo el seis de abril de dos mil dieciséis, siendo a partir de ese evento que la administración tributaria efectúa su labor de auditoría sobre lo fiscalizado para determinar la existencia o no de ajustes sobre lo declarado o la improcedencia o no de una pretensión de devolución de crédito fiscal. Por ello, se entiende que cualquier presentación anterior a esa actuación tiene tendría validez, la norma de mérito no contendría tal limitación (…) De ahí que el Tribunal proceda a examinar los documentos de soporte que presentó la contribuyente para respaldar el crédito fiscal del impuesto al valor agregado motivo de litis y establecer si los servicios o bienes adquiridos tienen vinculación con el proceso productivo o de comercialización que realiza la contribuyente, detallados pormenorizadamente en los documentos contables obrantes del folio sesenta y cinco al ciento trece del expediente judicial (…) El Tribunal no obstante de que tuvo a la vista la certificación contable del libro de compras y servicios adquiridos por el contribuyente de octubre a diciembre de dos

mil once, hace la acotación de que su pronunciamiento lo hará de acuerdo a las facturas que fueron adjuntadas al expediente y que fueron respaldadas con los comprobantes de pago respectivos (…) Para dilucidar la controversia, también se estima elemental puntualizar que con el documento denominado descripción general del programa técnico de trabajo y proceso productivo, obrante del folio treinta y siete al sesenta y cuatro del expediente judicial, se establece que el proyecto de extracción de minera rico en níquel, la contribuyente lo denominó Proyecto Fénix y que esté está ubicado “aproximadamente a 161 kilómetros (km) en línea recta al noreste de la ciudad de Guatemala (…) dentro de los departamentos de Izabal, en el municipio de El estor y Alta Verapaz, en el municipio de Panzos (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Error de hecho en la apreciación de la prueba. b) Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado. CONSIDERANDO I Error de hecho en la apreciación de la prueba La casacionista al hacer su planteamiento expuso: «… ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA, POR TERGIVERSACIÓN DE LA RESOLUCIÓN DEL MINISTERIO DE ECONOMÍA NÚMERO OCHOCIENTOS CUARENTA Y TRES (843) DEL VEINTICINCO DE JUNIO DE DOS MIL SIETE

(…)»DENEGATORIA DE LA DEVOLUCIÓN DEL CRÉDITO FISCAL DE OCTUBRE

A DICIEMBRE DE 2011, DERIVADO QUE EN EL PERÍODO SOLICITADO NO REALIZÓ EXPORTACIONES (…) »… el punto toral utilizado por la Administración Tributaria para denegar la solicitud de devolución fue que la entidad contribuyente NO EXPORTÓ en el período solicitado (…) »… es importante resaltar que la resolución emitida por la Dirección de Servicios al Comercio y a la Inversión Departamento de Política Industrial del Ministerio de Economía, a través de la cual se le concede la calificación de EXPORTADORA, BAJO EL RÉGIMEN DE ADMISIÓN TEMPORAL a la entidad contribuyente, para dedicarse a la extracción, proceso, producción, transformación y exportación de níquel, como se describe (…) »De la lectura de la parte conducente del documento denunciado se puede colegir que efectivamente la calificación otorgada bajo el amparo del Decreto 29-89 del Congreso de la República de Guatemala, es precisamente otorgar a la entidad contribuyente beneficios fiscales tales como exoneración total de derechos arancelarios impuesto a la importación e Impuesto al Valor Agregado –IVA-, para la importación de Maquinaria y Equipo Partes, Componentes y Accesorios; b) Suspensión temporal hasta por un año del pago de derechos arancelarios a la importación e Impuesto al Valor Agregado –IVAsobre Materias Primas, Productos Semielaborados, Productos Intermedios, Materiales Envases Empaques, Etiquetas, Muestrarios de Ingeniería, Instructivos, Patrones y Modelos y c) Exoneración total de impuesto ordinarios y extraordinarios a la importación,

para que pueda desarrollar su actividad. »… la resolución emitida por el Ministerio de Economía lo que “otorga” son incentivos fiscales en la importación y compra de bienes e insumos que le permitan desarrollar la preparación de su actividad, es oportuno indicar que el Decreto 29-89 del Congreso de la República en su artículo cuatro define el REGIMEN ADMISION TEMPORAL (…) »Dicha calificación permite (…) el beneficio fiscal de gozar de exoneración total de impuestos con el único propósito de incentivar su inversión (…) se hace evidente el yerro en el que incurre la Sala sentenciadora, toda vez que al apreciar el medio de prueba denunciado como infringido obtiene conclusiones que no coinciden exactamente con el contenido del mismo (…) la Sala tergiversa el contenido del mismo sacando conclusiones que no son propias de dicha calificación (…) ya que la misma Ley específica regula los requisitos propios que deben de cumplirse para tener derecho a la devolución del crédito fiscal. »INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO EN EL FALLO: »… la Sala (…) al concluir que con el simple hecho de que la contribuyente se constituya como exportadora, calificación otorgada por el Ministerio de Economía automáticamente obtiene automáticamente el derecho a la devolución del crédito fiscal, cuando es claro que con esta calificación lo que obtiene son beneficios fiscales para desarrollar su actividad (…) toda vez que la ley específica Ley del Impuesto al Valor Agregado es la que establece los requisitos y procedimientos propios para el derecho a la devolución del crédito fiscal (sic)…».

Alegaciones La entidad Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, argumentó: «… Las aseveraciones de la Administración Tributaria, son por demásequivocadas, en primer término porque el documento del cual subyace el planteamiento del submotivo fáctico al que se le denuncia tergiversación, sirvió únicamente para crear convicción en el Tribunal sentenciador, respecto de mi calidad de exportador (…) »… el Tribunal Sentenciador estimó un análisis integral de los documentos de soporte de la solicitud de devolución del crédito fiscal, lo que hacen presumir que no se basó únicamente en la resolución ochocientos cuarenta y tres (843) del Ministerio de Economía, en la que únicamente se comprueba la calidad de exportador (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, manifestó: «… ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA POR TERGIVERSACIÓN (…) »… se pudo determinar que en el período que reclama no exportó, sino que la entidad contribuyente solo tiene derecho a beneficios fiscales no así a la devolución al crédito fiscal, situación que se reitera en la fase administrativa al emitir la resolución que causó estado donde se puede ver que la entidad contribuyente exporta pero no en ese período, por lo que es a partir de ese año solicita el crédito fiscal, por lo que la sala sentenciadora tergiversa el documento para concluir en hechos que no emanan del mismo, por lo tanto no puede ser medio probatorio idóneo para respaldar el ajuste, es así que de haberse

apreciado adecuadamente el medio de prueba, se hubiese advertido que es imposible tener derecho a una devolución al crédito fiscal sin haber realizado exportaciones (sic)…». Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, consiste en un juicio equivocado sobre el medio de convicción, pero no con respecto a su grado de eficacia, sino en cuanto a la percepción de los hechos representados en un documento o acto auténtico, el cual debe ser determinante para cambiar el resultado de la sentencia. La casacionista denunció que la Sala incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba por tergiversación, porque obtuvo conclusiones que no coinciden exactamente con el contenido de la resolución número ochocientos cuarenta y tres, emitida por la Dirección de Servicios al Comercio y a la Inversión, Departamento de Política Industrial del Ministerio de Economía, del veinticinco de junio de dos mil siete, que calificó a la entidad contribuyente como exportadora, bajo el régimen de admisión temporal; ya que estimó que con el simple hecho de que esta se haya constituido exportadora, automáticamente se le conceden los beneficios tributarios como sujeto de devolución del crédito fiscal, cuando la ley específica regula los requisitos propios que deben cumplirse para gozar de este derecho; y que derivado de ello, se emitió el fallo con carácter negativo para el ente fiscal. Teniendo claro el planteamiento efectuado por la recurrente, es preciso transcribir la consideración realizada por la Sala, respecto al documento denunciado como tergiversado, del cual estimó lo siguiente: «… para desarrollar la actividad de

exportar fue que compareció a solicitar al Ministerio de Economía, el cinco de marzo de dos mil siete, que se le calificara como exportador bajo el régimen de admisión temporal para dedicarse a la extracción, proceso, producción, transformación y exportación de níquel, calidad que se le otorgó según resolución número cero ochocientos cuarenta y tres emitida por el Ministerio de Economía, el veinticinco de junio de dos mil siete, documento presentado en fotocopia simple,obrante en el expediente administrativo, el contribuyente fue calificado como exportador bajo el régimen de admisión temporal (…) otorgándosele el beneficio de gozar de la exoneración total de los derechos arancelarios, impuestos a la importación e impuesto al valor agregado para la importación de maquinaria, equipo, partes, componentes y accesorios que se señalan en esa resolución, como también exoneración total de impuestos ordinarios y/o extraordinarios a la exportación, los cuales surtieron efecto desde el cinco de marzo de dos mil siete. Es así como, el Tribunal estima que, en efecto, con el simple hecho de que la contribuyente se constituya como exportadora, calificación otorgada por el Ministerio de Economía y se le concedieran beneficios tributarios, automáticamente obtiene el derecho que prevé el artículo 16 de la norma citada, porque esa norma no exige que para tener el derecho a la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado el contribuyente deba exportar, si no dedicarse a la exportación, son cosas totalmente distintas (sic)…». Del análisis del documento denunciado como tergiversado, se determina que

consiste en la resolución número ochocientos cuarenta y tres, emitida por la Dirección de Servicios al Comercio y a la Inversión, Departamento de Política Industrial del Ministerio de Economía, el veinticinco de junio de dos mil siete; de esta se aprecia entre otros, que resolvió a) calificar a la Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima como exportadora, bajo el régimen de admisión temporal, para dedicarse a la extracción, proceso, producción, transformación y exportación de níquel, de acuerdo a la descripción y fracción arancelaria realizada por este ente gubernativo; b) otorgar, como consecuencia del tal calificación, beneficios de exoneración total de los derechos arancelarios, impuestos a la importación e impuestos al valor agregado, para la importación de maquinaria, equipo, partes, componentes y accesorios; c) suspender temporalmente del pago de derechos arancelarios y otros impuestos; y, d) exonerar de forma total de impuestos ordinarios y/o extraordinarios a la exportación. Esta Cámara, tomando en cuenta los argumentos vertidos por la casacionista, en confrontación con las consideraciones realizadas por la Sala, con respecto al documento denunciado, establece que, tal y como concluyó el Tribunal ahora recurrido, la contribuyente fue calificada como exportadora bajo el régimen de admisión temporal para dedicarse a la extracción, proceso, producción, transformación y exportación de níquel y se le concedieron diversos beneficios fiscales, aspectos que del análisis del documento en concreto, son acordes a su contenido, pues a través de esta resolución, el Ministerio de Economía hizo tal

declaración, razón por la cual, no se configura el submotivo invocado, toda vez que este tiene como única finalidad determinar si se extraen conclusiones distintas a su contenido, lo cual como ya se indicó no ocurrió en el caso de mérito. Una vez dicho lo anterior, se estima importante indicar que a través del submotivo que se examina, la casacionista pretende denunciar la siguiente conclusión adoptada por la Sala: «… Es así como, el Tribunal estima que, en efecto, con el simple hecho de que la contribuyente se constituya como exportadora, calificación otorgada por el Ministerio de Economía y se le concedieran beneficios tributarios, automáticamente obtiene el derecho que prevé el artículo 16 de la norma citada, porque esa norma no exige que para tener el derecho a la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado el contribuyente deba exportar, si no dedicarse a la exportación, son cosas totalmente distintas (sic)…»; sin embargo, de la simple lectura del párrafo transcrito, resulta evidente que la Sala se refiere al hecho que con la constitución de la contribuyente como exportadora, automáticamente adquiere el derecho que otorga el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (derecho a solicitar la devolución del crédito fiscal),conclusión que para ser revisada, necesariamente tendría que analizarse en forma conjunta con los presupuestos contenidos en el precepto legal indicado, por lo que resulta claro que su inconformidad, está dirigida a la interpretación que hizo la Sala denunciada, de la norma aplicable al caso concreto, aspecto, que en todo

caso, es susceptible de ser conocido a través de otro submotivo distinto al invocado. Por los motivos expuestos, esta Cámara concluye que el submotivo alegado deviene improcedente. CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley La casacionista arguye: «… INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 16

DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, DECRETO NÚMERO

VEINTISIETE GUION NOVENTA Y DOS (27-92) DEL CONGRESO DE LA

REPÚBLICA DE GUATEMALA, VIGENTE EN EL PERÍODO AUDITADO (…) »TESIS QUE SE EXPONE (…) »En principio es de tener claro que significa dedicarse a la exportación, es precisamente realizar dicha actividad (…) el artículo 16 denunciado como infringido, establece dos supuestos en los que procede la devolución de crédito fiscal, a los contribuyentes que se dediquen a la exportación (…) los poseedores del derecho no generan débito fiscal es decir, sus compradores no les pagan impuesto al valor agregado, en el caso de los exportadores cuando realizan exportaciones (…) esto derivado que la Ley del Impuesto al Valor Agregado prevé la exoneración (…) »… En ese sentido se puede colegir que para tener el derecho (…) debe por imperativo legal haber realizado exportaciones (…) »… el séptimo párrafo del artículo denunciado, refiriéndose a los requisitos y procedimientos para la devolución del crédito fiscal, establece que “La declaración jurada del Impuesto al Valor Agregado de un contribuyente (…) que efectúe

exportaciones (…) Nótese que la ley claramente establece “efectúe exportaciones” no dedicarse a la exportación, o estar calificada como exportadora por el Ministerio de Economía, como lo infiere la Sala (…) de la lectura íntegra del mismo se puede colegir que la norma es clara al establecer que tienen derecho a la devolución del crédito fiscal, los contribuyentes que se dediquen a la exportación es decir haber efectuado exportaciones (…) »INCIDENCIA EN EL FALLO: »… si la Sala (…) no hubiese arribado a la conclusión de que la norma no indica que deba exportarse para adquirir el derecho a la devolución del crédito fiscal o que con el simple hecho de que la contribuyente se constituye como exportadora ante el Ministerio de Economía y se le concedan beneficios tributarios, automáticamente obtiene el derecho a la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado (…) hubiese concluido en que no le asiste el derecho a la devolución del crédito fiscal, toda vez que quedó probado que la entidad contribuyente efectivamente no realizó exportaciones (sic)…». Alegaciones La entidad Compañía Guatemalteca de Níquel, Sociedad Anónima, arguye: «… la Administración Tributaria recurre a esta instancia evidenciando su propioerror, al establecer el criterio restrictivo de subordinar la exportación propiamente dicha a la procedencia del crédito fiscal. Al extremo de pretender utilizar el submotivo de derecho y de hecho para hacer valer su propio criterio respecto de la procedencia de la solicitud de mi representada (…) »…no resulta válido introducir la interpretación personal de la Administración

Tributaria, dentro de un submotivo, sin evidenciar en su tesis, de que manera la Sala Sentenciadora interpretó erróneamente el precepto denunciado -artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) »… la Administración Tributaria recurre al mismo argumento falaz, dentro de los dos submotivos que plantea, es decir, inducir a error a este Tribunal de Casación, para hacerles creer que la Sala se basó en la resolución ochocientos cuarenta y tres (843) del Ministerio de Economía y que, su análisis se basó únicamente en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, cuando la Sala Sentenciadora hizo un análisis integral de los preceptos aplicables al caso concreto y además, sustrajo sus consideraciones respecto de la contienda subyacente -la solicitud de devolución del crédito fiscal (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, manifestó: «… ERRONEA INTERPRETACION DE LOS PRECEPTOS LEGALES CONTENIDOS EN EL ARTÍCULO 16 DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (…) »El razonamiento de la Honorable Sala, es incorrecto (…) en cuanto a la intención del legislador de devolver el crédito fiscal a aquellos contribuyentes que por el tipo de actividad que realizan no generan un débito fiscal con el que puedan compensar dicho crédito. Ya que en el presente caso la entidad contribuyente fue quien consumió todos los bienes y servicios amparados con las facturas objeto del ajuste, ya que pretende tener derecho a un crédito fiscal por la comercialización de productos, los cuales no se encuentran relacionados

directamente con la respectiva actividad del contribuyente; en consecuencia, es el destinatario final del impues