245-2001 27052002 AGROPECUARIA MONTANA SOCIEDAD ANONIMA

RECURSO DE CASACIÓN: 245-2001

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Recurso de casación interpuesto por Agropecuaria Montana, Sociedad Anónima, contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veinticinco de agosto de dos mil. DOCTRINA INCONSTITUCIONALIDAD DE LA LEY EN CASO CONCRETO: El artículo 69 del Decreto 59-87 del Congreso de la Republica, Ley del Impuesto Sobre la Renta, es inaplicable por transgredir los principios de equidad y justicia tributaria contenidos en los artículos 239 y 243 de la Constitución Política de la República, por cuanto exige al contribuyente el pago a cuenta del impuesto sobre la renta, calculado sobre su ingreso bruto, cuando de conformidad con la propia ley el crédito fiscal que surge a favor del Estado está determinado por una renta imponible, consistente en una renta neta (obtenida de la diferencia entre utilidades y gastos necesarios para obtener esas utilidades) menos rentas exentas y deducciones.

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 239 y 243 de la Constitución Política de la República; 1, 7, 8, 38, 45, 57 y 69 del Decreto 59-87 del Congreso de la República; 117 y 118 de la Ley de

Amparo, Exhibición Personal y de Inconstitucionalidad.

RECURSO DE CASACIÓN: 245-2001

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, veintisiete de

mayo de dos mil dos. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por Agropecuaria Montana, Sociedad Anónima, contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticinco de agosto de dos mil, dentro del proceso contencioso administrativo promovido por la entidad recurrente contra el Ministerio de Finanzas Públicas.

ANTECEDENTES

A. EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO: Como consecuencia de la auditoría practicada a Agropecuaria Montana, Sociedad Anónima, en el período fiscal comprendido del uno de julio de mil novecientos ochenta y nueve al treinta de junio de mil novecientos noventa, se le hizo un ajuste a su renta imponible por la cantidad de un millón trescientos sesenta y siete mil trescientos setenta quetzales, con cincuenta y nueve centavos, porque no efectuó las retenciones correspondientes a los honorarios pagados a loscontratistas por los servicios prestados; como consecuencia tales gastos no son deducibles, de conformidad con el artículo 68 tercer párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (Decreto 59-87 del Congreso de la República), por lo que resulta un impuesto sobre la renta a pagar, de cuatrocientos setenta y un mil, trescientos ochenta y nueve quetzales con sesenta y tres centavos. La Dirección General de Rentas Internas, mediante resolución nueve mil treinta y dos, confirmó el ajuste practicado sobre la base de que está apegado a la ley, y ordena que el

contribuyente pague el monto del impuesto sobre la renta referido, y la multa equivalente al cien por ciento del impuesto omitido, más los intereses generados, de conformidad con los artículos 58 y 59 del Decreto 6-91 del Congreso de la República. El contribuyente planteó recurso de revocatoria contra esta resolución, argumentando que la Dirección aplicó el Decreto 59 – 87 del Congreso de la República, a pesar de que éste, al momento de practicarse el ajuste, se encontraba derogado. El Ministerio de Finanzas Públicas, declaró sin lugar el recurso de revocatoria mediante resolución cuatro mil setecientos setenta y dos de fecha nueve de agosto de mil novecientos noventa y seis, al considerar, que la revisión fiscal practicada corresponde al período «ochenta y nueve/noventa», cuando se encontraba vigente el Decreto 59-87 del Congreso de la República.

B. PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO: Contra la resolución mencionada la recurrente interpuso proceso contencioso administrativo ante la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, argumentando que las diligencias de revisión fiscal no fueron realizadas en mil novecientos ochenta y nueve o mil novecientos noventa, «sino ahora», y entonces «ahora» la administración tributaria no puede ignorar, primero que no puede aplicar leyes derogadas, y segundo que la norma que obligaba a efectuar las retenciones vigente en los años mil novecientos ochenta y nueve y mil

novecientos noventa, o sea el artículo 69 del Decreto 59-87 del Congreso de la República, es idéntico conceptual y textualmente al artículo 64 del Decreto 26-92, Ley del Impuesto Sobre la Renta (posterior), que fue declarado inconstitucional por la Corte de Constitucionalidad, en sentencia de fecha once de febrero de mil novecientos noventa y cuatro, publicada en el diario oficial el diecisiete de marzo del mismo año. El Ministerio de Finanzas Públicas, al evacuar la audiencia conferida, contestó la demanda en sentido negativo e interpuso las excepciones perentorias de: «a) Aplicación del principio de irretroactividad de la ley, al presente caso; y b) Aplicabilidad del Decreto 59-87 del Congreso de la República, Ley de Impuesto Sobre la Renta, al ajuste formulado a la recurrente». La Procuraduría General de la Nación, alegó que la resolución recurrida se encuentra ajustada a la ley aplicable y vigente en el período impositivo, además es improcedente aplicar retroactivamente «una norma sino es en materia penal». Finalmente, practicadas las pruebas pertinentes y que obran en los autos, la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo dictó sentencia con fecha veinticinco de agosto del años dos mil, cuya parte resolutiva, literalmente dice: «....Sin lugar por improcedentes las excepciones perentorias de: “a) Aplicación del principio de irretroactividad de la ley, al presente caso”, y “b)

Aplicabilidad del Decreto 59-87 del Congreso de la República, Ley de Impuesto Sobre la Renta, al ajuste formulado a la recurrente”. Interpuestas por el Ministerio de Finanzas Públicas; II) Sin lugar el Recurso Contencioso Administrativo interpuesto por la entidad AGROPECUARIA MONTANA, SOCIEDAD ANONIMA, contra la resolución número cuatro mil setecientos setenta y dos, emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas el nueve de agosto de mil novecientos noventa yseis; III) En consecuencia, confirma la resolución referida;...». Contra esta sentencia se interpuso el presente recurso de casación. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA El Tribunal de lo Contencioso Administrativo para llegar a la conclusión anterior consideró lo siguiente: «...que el recurrente no aporta ningún elemento probatorio que desvirtúe los conceptos del ajuste de que se trata, antes bien, centra la discusión en cuanto de la retención del Impuesto Sobre la Renta, el Decreto 5987 que está derogado por el Decreto 26-92 ambos del Congreso de la República e indica que esta última disposición legal es la que se le debe aplicar; sobre el particular, el Ministerio de Finanzas Públicas sostiene el criterio de que cuando ocurrió el hecho generador de la obligación tributaria que se reclama y que corresponde al período impositivo comprendido del uno de julio de mil novecientos ochenta y nueve al treinta de junio de mil novecientos noventa, la ley que regía el Impuesto Sobre la Renta estaba contenida en el Decreto número 5987 del Congreso de la República, en consecuencia las retenciones que estaba obligada la entidad recurrente tenían plena validez jurídica de acuerdo con los artículos 68 y 69 del citado Decreto. Agrega, que el Decreto 26-92 del Congreso de la República es posterior al acaecimiento del hecho generador de la obligación tributaria, siendo el caso que el período que se auditó dentro del expediente administrativo le es inaplicable porque la ley no tiene efecto retroactivo ni modifica derechos adquiridos. Este tribunal analizando en forma detenida y pormenorizada la controversia, determina primariamente que el Decreto número 59-87 del Congreso de la República estuvo vigente como Ley del Impuesto Sobre la Renta por el lapso comprendido del uno de octubre de mil novecientos ochenta y siete al treinta de junio de mil novecientos noventa y dos; que efectivamente el período impositivo comprendido del uno de julio de mil novecientos ochenta y nueve al treinta de junio de mil novecientos noventa se encuentra inmerso dentro de esa vigencia, por consiguiente la autoridad tributaria si hizo correcta aplicación de la ley; resultando totalmente improcedente la aplicación del Decreto número 26-92 del Congreso de la República, como lo pretende la entidad recurrente, ya que su vigencia principia el uno de julio de mil novecientos noventa y dos, es decir, que registra dos años posteriores sobre el período impositivo fiscalizado lo que no es dable debatir a plenitud, por cuanto que la certeza jurídica la constituye el momento propio en que se produce el hecho generador; en efecto, es

irrebatible e incuestionable que el mismo aconteció dentro del lapso comprendido del uno de julio de mil novecientos ochenta y nueve al treinta de junio de mil novecientos noventa; para ilustrar ese particular, basta con transcribir el artículo 1 del Decreto número 59-87 del Congreso de la República, el cual dice: “Artículo 1.- OBJETO. El Impuesto Sobre la Renta es anual y recae sobre las rentas o utilidades que, provengan de la inversión de capital, del trabajo o de la combinación de ambos y sobre los incrementos de patrimonio neto, que se produzcan en el período anual de imposición, generado por rentas gravadas no declaradas, más, en su caso, los gastos establecidos en esta ley y su reglamento”. Es conveniente hacer una reflexión analítica sobre las características que el transcrito artículo le atribuye al Impuesto Sobre la Renta, así se puede determinar que el hecho generador es anual en tanto que recae sobre las rentas o utilidades que provengan de la inversión de capital, del trabajo o de la combinación de ambos y sobre los incrementos del patrimonio neto y su ambito de aplicación lo constituyen todas las rentas obtenidas en el territorio nacional. Bajo esta premisa resulta fuera de su ámbito de aplicación el Decreto número 26-92 del Congreso de la República, porque por añadidura el inicio de su vigencia con antelación comentada, conlleva la IRRETROACTIVIDAD de la ley,principio jurídico contenido en el artículo 15 de la Constitución Política de la República de Guatemala; como la naturaleza del Decreto que se comenta es

exclusivamente para regir un impuesto, resulta ajeno totalmente a la materia penal, por lo que no puede tener efecto retroactivo para regir un hecho acaecido antes de su promulgación. En otro orden de ideas, resulta que el ajuste objeto de reclamo de la autoridad tributaria estriba en la retención del Impuesto Sobre la Renta, para lo cual, el contribuyente argumenta que el artículo 69 del Decreto número 59-87 tiene igual literatura que el artículo 64 del Decreto número 26-92 ambos del Congreso de la República y que esta última disposición, la Corte de Constitucionalidad en sentencia firme de fecha once de febrero de mil novecientos noventa y cuatro, publicada en el Diario Oficial el diecisiete de marzo de mil novecientos noventa y cuatro declaró inconstitucional; a juicio de este Tribunal, ese fallo se circunscribe con exclusividad al artículo 64 del Decreto 2692 del Congreso de la República, no pudiendo afectar directa ni indirectamente el artículo 69 del Decreto 59-87 del Congreso de la República, como pretende el contribuyente, para dejar sin fundamento legal el ajuste que se le formula. Que revisado el fondo del ajuste de que se trata, este Tribunal pudo determinar que la entidad recurrente ostenta la calidad de agente de retención y al no realizar las retenciones ni hacer el pago del correspondiente impuesto, conforme ley, no tiene derecho para ser admitidos como gastos deducibles de su respectiva renta bruta del ejercicio auditado; además de que conforme el artículo 29 del Código Tributario, la falta de cumplimiento de la obligación de enterar en las cajas fiscales las sumas que debió retener o percibir y responderá solidariamente con el contribuyente, salvo que acredite que este último efectuó el pago; como tanto en el expediente administrativo como en el expediente judicial no se encuentra

las sumas que debió retener o percibir y responderá solidariamente con el contribuyente, salvo que acredite que este último efectuó el pago; como tanto en el expediente administrativo como en el expediente judicial no se encuentra ninguna documentación o prueba que pueda evidenciar el referido pago para desvirtuar los conceptos de ajuste reclamado, por cuanto que la defensa se concreto únicamente a esgrimir argumentos en torno a los fundamentos legales del ajuste y cuyo análisis ya se hizo, es inexorable la confirmación de la resolución objeto del recurso en estudio (...) Que las excepciones perentorias de (...) Interpuestas por el Ministerio de Finanzas Públicas en su memorial de contestación de demanda, por la forma en que se ha considerado la controversia en esta sentencia, se estima innecesario volverse a analizar, por consiguiente, deben declararse sin lugar...». RECURSO DE CASACIÓN Julio Isaías Román López, en representación de AGROPECUARIA MONTANA, SOCIEDAD ANÓNIMA, interpuso recurso de casación contra la sentencia antes relacionada, con base en los subcasos de procedencia de: interpretación errónea de la ley, violación de ley e inconstitucionalidad de la ley, contenidos en el artículo 621 inciso 2º. del Código Procesal Civil y Mercantil y 118 de la Ley de Amparo Exhibición Personal y de Constitucionalidad. Respecto a la interpretación errónea de la ley, el recurrente expresa como infringidos los artículos: 9 y 10 del Decreto 2-89, del Congreso de la República,

Ley del Organismo Judicial, artículo 190, segundo párrafo del Decreto número 186 de la Asamblea Nacional Constituyente, Ley de Amparo, Exhibición personal y de Constitucionalidad y artículos 7, 8 y 57 del Decreto 59-87. En cuanto a la violación de ley, señala como infringidos los artículos: 7 numeral 3 y 66 del Decreto 6-91 de El Congreso de la República de Guatemala, Código Tributario y 36 literal d) del Decreto 2-89 del Congreso de la República de Guatemala, Ley del Organismo Judicial.Con relación a la Inconstitucionalidad de la ley, estima como infringidos los artículos: 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, y argumenta lo siguiente: « A) De los antecedentes con relación a este tema: tal y como quedó expuesto, la administración tributaria con fecha treinta de mayo de mil novecientos noventa y cuatro, notificó a mi representada, un ajuste fiscal que copiado a la letra dice: “Se procede a efectuar el presente ajuste, en virtud de haberse establecido en la auditoria practicada, que el contribuyente no efectuó las retenciones correspondientes por los honorarios pagados a los contratistas por servicios prestados, por lo que de conformidad con el artículo 68 tercer párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no se admiten como gastos deducibles los montos de los rubros objeto de retención. Base legal, artículo 63 tercer párrafo, 69 y 174 del Decreto 59-87 de El (sic) Congreso de la República de Guatemala”. No

obstante la defensa que estuvo basada en puntos de derecho, y en consecuencia no era necesario aportar medios de prueba, se confirmó el ajuste formulado, y como consecuencia se interpuso Recurso de Revocatoria que fue declarado sin lugar y ante tal situación, se planteó el correspondiente recurso Contencioso Administrativo, en el que al dictarse sentencia, el tribunal sentenciador mantuvo fundamentalmente el criterio sustentado por la Administración Tributaria y declaró sin lugar el Recurso Contencioso Administrativo interpuesto por mi representada en contra de la Resolución cero cero cero cero cuatro mil setecientos setenta y dos (00004772), emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas, el nueve de agosto de mil novecientos noventa y seis, confirmando tal resolución. B) De la inconstitucionalidad de las retenciones: La Honorable Corte de Constitucionalidad en sentencia firme de fecha once de febrero de mil novecientos noventa y cuatro, publicada en el diario oficial de fecha diecisiete de mayo del mismo año, declaró inconstitucional la norma que contenía la obligación de efectuar retenciones y obviamente en virtud de tal declaratoria, el Decreto 2692 de El Congreso de la República que contiene la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente, no contiene tal obligación. Para declarar tal inconstitucionalidad, la Honorable Corte de Constitucionalidad consideró “Que el quid del asunto”, consiste en determinar si el hecho generador de la obligación tributaria, se produce al final del ejercicio, oportunidad en la que surge la obligación tributaria –

como sostienen los postulanteso bien, si tal hecho surge desde que la persona puede obtener ingresos, es decir desde el primer día del período y desde ese momento se genera el impuesto –como lo sostiene el Ministerio de Finanzas Públicas”, y continúa considerando la Honorable Corte “Para el efecto, el elemento temporal, esta contenido en el artículo 7 de la ley citada, que indica que el período de imposición principia el primero de julio de un año y termina el treinta de junio del año siguiente; en todos los casos, el período de imposición será anual para los efectos del tributo y deberá coincidir con el ejercicio contable del contribuyente”.... “En consecuencia asienta la misma Cortees al final del ejercicio, que el sujeto pasivo puede establecer cual es el monto global de sus ingresos, a cuanto ascienden las deducciones que puede hacer a esa renta bruta y luego determinar la renta imponible. Al final del penúltimo párrafo del Considerando II), la Corte de Constitucionalidad, refiriéndose a las retenciones sostiene que: “El resultado del impuesto debe ser justo, equitativo y consecuentemente razonable: esos principios se transgreden cuando se exige al contribuyente el cumplimiento de una obligación aún inexistente, porque ello implica que al sujeto pasivo se le impone una carga que limita beneficiarse con parte del fruto de su trabajo a pesar de que no ha surgido el crédito fiscal a favor del Estado”. Con tan claros, justos y legales razonamientos, la Honorable Cortede Constitucionalidad consideró que la norma que obligaba a efectuar retenciones

sobre la renta, viola los artículos 239 y 243 Constitucionales y, como consecuencia, fue declarado inconstitucional y derogado el citado artículo 64 del Decreto de El(sic) Congreso de la República número 26-92, Ley del Impuesto sobre la Renta vigente. C) La sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo que motiva este recurso: En el presente caso la sentencia recurrida, dictada por la Honorable Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en su considerando II) sostiene el siguiente criterio: “Por la época a que corresponde, el asunto a que se refiere la resolución que se impugna en esta instancia, este Tribunal debe analizar la juridicidad y legalidad de los mismos, a la luz de disposiciones legales que se encontraban vigentes para entonces, razón por la cual en el presente fallo, se examinará el asunto sometido a conocimiento del tribunal, con atracción de algunas disposiciones legales que ya no se encuentran vigentes a la fecha, adicionalmente a las actuales, lo cual se encuentra sustentado por lo dispuesto en el artículo siete del Código Tributario y treinta y seis de la Ley del Organismo Judicial, que facultan al Tribunal revisar el caso con aplicación de dicha normativa”. En el Considerando III) de la sentencia recurrida, se asienta lo siguiente: Este Tribunal determina primeramente que el Decreto Número 59-87 de El(sic) Congreso de la República estuvo vigente como Ley del Impuesto sobre la Renta, del uno de octubre de mil novecientos ochenta y

siete al treinta de junio de mil novecientos noventa y dos; que efectivamente el período impositivo comprendido del uno de julio de mil novecientos ochenta y nueve al treinta de junio de mil novecientos noventa, se encuentra inmerso dentro de esa vigencia, por consiguiente, la autoridad tributaria hizo correcta aplicación de la ley. En el mismo considerando el Tribunal sostiene que el ajuste objeto del reclamo de la autoridad tributaria estriba en la retención del impuesto sobre la renta, para lo cual el contribuyente argumenta que el artículo 69 del decreto 59-87 tiene igual literatura que el artículo 64 del Decreto número 26-92 ambos del Congreso de la República y que este último artículo la Corte de Constitucionalidad en sentencia del once de febrero de mil novecientos noventa y cuatro, publicada en el diario oficial el diecisiete de marzo del mismo año, declaró inconstitucional; a juicio del Tribunal ese fallo se circunscribe con exclusividad al artículo 64 del Decreto 26-92 del Congreso de la República no pudiendo afectar directa ni indirectamente el artículo 69 del Decreto 59-87 del Congreso, como pretende el contribuyente para dejar sin fundamento legal el ajuste que se le formula. Agregando, además, que revisado el fondo del ajuste de que se trata, el Tribunal pudo determinar que la entidad recurrente ostenta la calidad de agente de retención y al no realizar las retenciones ni hacer el pago del correspondiente impuesto, conforme la ley, no tiene derecho para ser admitidos como gastos deducibles de su respectiva renta bruta del ejercicio auditado. Con base en tales

consideraciones el Tribunal declaró ...II) Sin lugar el Recurso Contencioso Administrativo interpuesto por la entidad Agropecuaria Montana, Sociedad Anónima, en contra de la resolución número cuatro mil setecientos setenta y dos (4772) emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas el nueve de agosto de mil novecientos noventa y seis y III) en consecuencia confirma la Resolución referida. D) Exposición de los argumentos y del fundamento jurídico en que se basa la inconstitucionalidad denunciada: Uno) El artículo 64 del Decreto 26-92 del Congreso de la República, que contiene la Ley del Impuesto Sobre la Renta en vigor, y que obligaba a efectuar retenciones sobre la renta, fue derogado por inconstitucional con base en las consideraciones de la Honorable Corte de Constitucionalidad que quedaronanotadas. Dicho artículo a la letra decía: “Artículo 64. Retenciones sobre la renta pagada o acreditada en cuenta: las personas jurídicas y las individuales que tengan obligación de llevar contabilidad completa de acuerdo con el Código de Comercio y que paguen o acrediten en cuenta, renta a contribuyentes domiciliados en Guatemala, retendrán el cuatro por ciento (4%) como pago a cuenta del impuesto por los siguientes conceptos: a) Arrendamiento de bienes muebles o inmuebles. b) Regalías. c) Honorarios por actividades técnicas, profesionales o científicas, comisiones y bonificaciones, incluyendo las que se den con base en utilidades. d) Cualquier tipo de servicios prestados individualmente. e) Rentas pagadas a deportistas y a artistas profesionales de

teatro, televisión y de otros espectáculos.” Dos) Por aparte, el artículo 69, del Decreto número 59-87 de El(sic) Congreso de la República de Guatemala, Ley del Impuesto sobre la Renta que se encontraba vigente en el período contable auditado a mi representada y que es inconstitucional para efectos de fundamentar el Reparo Fiscal que nos fuera formulado, decía: “Retenciones sobre la renta pagada o en cuenta. Las personas jurídicas y las individuales que sean propietarias de empresas que paguen o acrediten en cuenta rentas a los contribuyentes por concepto de: Arrendamiento de inmuebles, maquinarias, contenedores o vehículos de transporte de carga, intereses, regalías, honorarios, dietas, comisiones, bonificaciones, incluyendo honorarios por actividades técnicas, profesiones o científicas, así como por servicios prestados individualmente o por empresas, con exclusión de los servicios públicos, rentas pagadas a deportistas y a artistas profesionales de teatro, televisión y otros espectáculos, retendrán sobre los pagos o acreditamientos en cuenta de rentas que efectúan, el cuatro por ciento (4%) como pago a cuenta del impuesto, cuando los beneficiarios sean contribuyentes domiciliados en Guatemala”. Tres) Es evidente que ambas normas transcritas literalmente, son fundamental y conceptualmente idénticas y que ambas disposiciones son violatorias de normas constitucionales. Cuatro) En efecto, siguiendo el criterio sustentado por la Honorable Corte de Constitucionalidad, al declarar inconstitucional la disposición

que obligaba a efectuar retenciones sobre la renta o sea el artículo 64 del Decreto número 26-92 del Congreso de la República, Ley del impuesto sobre la renta vigente, que quedó transcrito, nos encontramos primeramente con lo siguiente: a) según la Corte de Constitucionalidad, “El quid del asunto” consiste en determinar si el hecho generador de la obligación, o bien si tal hecho generador surge desde que la persona puede obtener ingresos, es decir, desde el primer día del período y desde ese momento se genera el impuesto. Este cuestionamiento, se lo respondió la misma Honorable Corte de Constitucionalidad, de la siguiente manera: “para el efecto el elemento temporal está contenido en el artículo 7 de la ley citada, (Decreto 26-92 del Congreso de la República, Ley del Impuesto sobre la renta), que indica que el período de imposición principia el primero de julio de un año y termina el treinta de junio del año siguiente....”; b) En el caso al que se refiere este recurso o lo que es lo mismo analizado el caso a la luz de las disposiciones del Decreto número 59-87, Ley del Impuesto Sobre la Renta (Derogada), la situación es idéntica pues “el quid del asunto” consiste igualmente en determinar si el hecho generador de la obligación Tributaria de acuerdo al Decreto número 59-87 del Congreso de la República, se producía también al final del ejercicio, porque en tal oportunidad surgía la obligación tributaria o bien si tal hecho generador surgía desde que la persona podía obtener ingresos, es decir,

desde el primer día del período impositivo generándose desde ese momento el impuesto y entonces, interpretando la ley en su contexto general, también nosencontramos con que para resolver “el quid del asunto” es necesario revisar el ELEMENTO TEMPORAL de la ley, o sea el tiempo en que se produce el hecho generador de la obligación tributaria y en este caso tal elemento temporal que es el mismo elemento aludido por la Corte de Constitucionalidad, se resuelve igualmente con el artículo 7 del Decreto 59-87 del Congreso de la República de Guatemala, que establece: “De manera General el período de imposición será anual, principia el uno de julio de un año y termina el treinta de junio del año siguiente...” Abundando en argumentos sobre este elemento temporal, el artículo 8 de la ley que estamos revisando dispone: “8. Principios Generales. Constituye Renta bruta el conjunto de ingresos utilidades y beneficios de toda naturaleza, habituales o no, devengados o percibidos en el período de imposición” y es aplicable también, el artículo 1. De la misma ley, que dice: “1. Objeto: El impuesto sobre la renta es anual y recae sobre la renta o utilidades que provengan de la inversión de capital, del trabajo o de la combinación de ambos, y sobre los incrementos de patrimonio neto que se produzcan en el período anual de imposición....” es evidente pues, que en el Decreto 59-87 del Congreso de la República, Ley del impuesto sobre la Renta en vigencia, “el quid del asunto” o sea el elemento temporal, al que se refiere la Honorable Corte de Constitucionalidad,

contiene idénticas disposiciones que lo resuelven; c) En consecuencia, -al igual que lo considera la propia Corte de Constitucionalidad en su sentenciami representada afirma que es al final del ejercicio que el sujeto pasivo puede establecer cual es el monto global de sus ingresos, a cuanto ascienden las deducciones que puede hacer a esa renta bruta y luego determinar la renta imponible”, y tal afirmación está contemplada en los artículos del Decreto número 59-97 del Congreso de la República, que establece: “artículo 38) Principios Generales. Las personas individuales o jurídicas que realicen actividades lucrativas y profesionales, determinarán su renta neta deduciendo de su renta bruta las rentas exentas y los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas.” Y el artículo 57 de la misma ley establece: “Los contribuyentes que obtengan rentas por cualquier monto, excepto los no obligados, de acuerdo con el artículo 59 de esta ley, deberán presentar ante la Dirección, dentro de término de noventa días siguientes a la terminación del período de imposición correspondiente, una declaración jurada de la renta obtenida durante tal período, calculando y pagando el impuesto correspondiente; d) de acuerdo a los razonamientos de la Honorable Corte de Constitucionalidad, decimos: Refiriéndonos a la inconstitucionalidad denunciada, que en todo caso, el resultado del impuesto debe ser justo, equitativo, consecuentemente razonable y que estos principios se transgreden cuando se

exige al contribuyente el cumplimento de una obligación aún inexistente, porque ello implica que al sujeto pasivo se le impone una carga que le limita beneficiarse con parte del fruto de su trabajo a pesar de que no ha surgido el crédito fiscal a favor del Estado. e) Insistimos que si en este caso se discute la constitucionalidad o inconstitucionalidad de la obligación de efectuar retenciones sobre la renta tiene que considerarse que los artículos 239 y 243 de la Constitución Política de la República disponen: El primeramente citado que corresponde con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, disponiendo el segundo de los preceptos constitucionales citados, “Que el sistema tributario debe ser justo y equitativo, para el efecto las leyes tributarias serán estructurados conforme al principio de capacidad de pago”