250-2016 22022017 Superintendencia de Administracion Tributaria

22/02/2017 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

250-2016

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, contra la sentencia dictada el siete de abril de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Violación por inaplicación y aplicación indebida de la ley Son procedentes estos submotivos, cuando el juzgador al emitir el fallo, deja de aplicar al caso controvertido la norma sustancial que es determinante en la resolución de la controversia, y aplica al caso concreto normas distintas que no resuelven la litis.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 2º de la Constitución Política de la República de Guatemala; 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 39 incisos b) y j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; y, 368 del Código de Comercio.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintidós de febrero de dos mil diecisiete. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el siete de abril de dos mil dieciséis, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación Adriana Lucía Robles

Bermúdez.

II. Parte contraria: Transportes Generales, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su presidente del consejo de administración Jorge Alberto Guardia Matheu.

III. Tercero: La Procuraduría General de la Nación, a través de su personera, Julia Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

consejo de administración Jorge Alberto Guardia Matheu.

III. Tercero: La Procuraduría General de la Nación, a través de su personera, Julia Darina Ríos Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT verificó el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad Transportes Generales, Sociedad Anónima, correspondientes al periodo impositivo del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco, por lo que formuló y posteriormente confirmó ajustes al impuesto sobre la renta.

II. Inconforme con lo anterior la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra lo resuelto, se planteó proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda, y como consecuencia revocó la resolución administrativa. Para fundamentar su fallo argumentó lo siguiente: «… El tribunal al analizar el expediente a la luz de sus constancias procesales y las originadas en el presente proceso, debe obligadamente determinar la procedencia o improcedencia de las pretensiones de la demanda (…) De esa cuenta esta Sala al realizar el análisis del presente caso, debe (…) analizar la resolución impugnada de la siguiente forma: A) AJUSTE AL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL UNO DE ENERO AL TREINTA Y UNO DE DICIEMBRE DE DOS MIL CINCO POR LA CANTIDAD DE UN MILLÓN TRESCIENTOS CUARENTA MIL OCHENTA QUETZALES CON VEINTIDOS CENTAVOS (Q 1,340,080.22), A LA RENTA IMPONIBLE DECLARADA POR COSTOS Y

GASTOS QUE EXCEDEN DEL 97% DEL TOTAL DE INGRESOS GRAVADOS: En ese sentido esta Sala considera que por tratarse del mismo ajuste solo que en distintos períodos lo analizará en el mismo apartado por lo que el Tribunal sostiene que es necesario analizar el artículo número treinta y nueve (39) literal j, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el cual determina lo siguiente: (…) Dicho artículo que se encuentra vigente, dentro del articulado de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en primer lugar prohíbe deducir como costos y gastos una cantidad superior al noventa y siete por ciento (97%) de los mismos, permitiendo trasladar elexcedente al período fiscal siguiente para su deducción y libera de tal carga a aquellos contribuyentes que tengan perdidas en dos periodos consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al cuatro por ciento (4%) del total de sus ingresos gravados. El mencionado artículo es contradictorio en todo su contenido, ya que va en contra de la estructura General del Impuesto Sobre la Renta, el cual se encuentra conformado por la declaración de ingresos totales a los cuales se les denomina ingresos o renta bruta, a los cuales se les resta los ingresos no afectos, y se deducen los costos y gastos necesarios para producir o para el conservamiento de la fuente generadora de las rentas gravadas, para poder establecer el siguiente paso que es obtener la renta imponible, que es la base sobre la cual se aplicara la tarifa del impuesto sobre la renta, que al final es lo que se paga; cuando se observa este camino para obtener el impuesto sobre la renta por

pagar y lo confrontamos con el articulo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, la respuesta es que contradice toda la estructura normativa del Impuesto Sobre la Renta es por ello que en base a la jerarquía normativa de la Constitución Política de la República, de Guatemala que determina en su artículo 204 que los tribunales de justicia en toda resolución o sentencia observarán obligadamente el principio de que la Constitución de la República prevalece sobre cualquier ley o tratado, por lo que esta Sala debe de privilegiar a la carta magna sobre toda norma de aplicación general, ya que el artículo 2 del mismo cuerpo legal, establece el principio de seguridad jurídica el cual debe de entenderse al tenor de la Corte de Constitucionalidad (…) En el caso que nos ocupa, queda totalmente claro que el contenido del artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, es contradictorio, creando con ello confusión o dudas en su aplicación, razón por la cual este Tribunal, debe de privilegiar como quedo apuntado anteriormente el principio de seguridad jurídica, ya que al analizar en forma integrada la aplicación de la norma cuestionada en su aplicación. En ese mismo orden de ideas, es necesario analizar el principio de no confiscatoriedad, el cual se basa en la no afectación del capital por los impuestos, (…) Por lo anterior esta Sala, es del criterio de que cuando los impuestos alcanzan el patrimonio o capital del contribuyente en forma desmedida, superando las tasas impositivas, el mismo se convierte en confiscatorio, ya que en ese sentido la tasa del Impuesto Sobre la Renta como régimen optativo de conformidad con el artículo 72 es del treinta y uno por ciento (31%), y con la aplicación del literal j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se incrementa al

Sobre la Renta como régimen optativo de conformidad con el artículo 72 es del treinta y uno por ciento (31%), y con la aplicación del literal j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se incrementa al no reconocer el tres por ciento (3%) de los costos y gastos del periodo, ya que solo permite deducir el noventa y siete por ciento (97%), convirtiéndose el impuesto en esa porción en confiscatorio, y por lo tanto contraviene el articulo 41 y el 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, por lo que se debe de resolver en esa forma, atendiendo a las normas aplicables al caso concreto. De igual forma esta Sala considera que el argumento de que es un régimen optativo el contenido en el artículo 72 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, no puede sostenerse en virtud que el mencionado artículo no da opción más que para el régimen determinado del treinta y uno por ciento (31%), sin dar efectivamente otra opción, ya que el régimen contenido en el artículo 44 y 44 A, del mismo cuerpo legal citado constituye el régimen general, sin embargo el que pueda una persona individual o jurídica aceptar un régimen supuestamente optativo, no da origen a que el mismo por serlo o pretender serlo, lesione derechos protegidos por la Constitución Política de la República de Guatemala, ya que en el presente caso esta Sala al tenor del artículo 204 de la carta magna tiene la obligación de establecer el principio de que la Constitución de la República prevalece sobre cualquier ley, así como el artículo 175 de la ley citada y en el presente caso de esa forma debe de resolverse. Por otro

lado podría suponerse que el articulo 39 literal j) párrafo primero, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta no contraria la carta magna en virtud que dicho párrafo en su parte final prevé que el monto excedente del noventa y siete por ciento (97%) o sea el tres por ciento (3%), podrá ser trasladado al período fiscal siguiente para efectos de su deducción, sin embargo esta Sala, considera que dicho artículo se encuentra en contradicción con los principios de contabilidad generalmente aceptados que prohíbe trasladar gastos o costos de un período a otro, ya que existe el principio de unidad de período que considera que los gastos y costos de un período deben ser deducidos en ese período, ya que como regla general, no podrán deducirse en otro período en virtud de que estaría lesionando la fidelidad de los estados financieros de un período castigado por los costos y gastos de otro; adicionalmente se debe de tener claro que dicho artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta regula en el literal b), que los contribuyentes no podrán deducir de su renta bruta los costos y gastos que no estén respaldados por documentación legal correspondiente o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida, éste literal del articulo en análisis, es congruente con los principios generales de contabilidad generalmente aceptados, que son norma de aplicación directa de conformidad con el Código de Comercio (artículo 368), pero presenta una antinomia manifiesta con el literal j) del mismo artículo, y ante dicha situación se violenta el principio de seguridad jurídica y por ende las normascontentivas de la Carta Magna, en razón de lo cual esta Sala no tiene más que declarar el mencionado

artículo 39 literal j), contrario al artículo 39 literal b), y ante la contradicción, se opta por la aplicación el segundo de los mencionados en donde se prohíbe los costos y gastos que no correspondan al periodo anual de imposición que se liquida, debiendo resolverse con lugar la demanda iniciada y de esa forma deberá de resolverse (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Aplicación indebida de los artículos 368 del Código de Comercio; 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala; y, 39 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta b) Violación por inaplicación del artículo 39 inciso j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta CONSIDERANDO I I.1. Aplicación indebida de ley Con respecto a este submotivo la SAT argumentó: «… APLICACIÓN INDEBIDA DEL ARTÍCULO 368 DEL CODIGO DE COMERCIO, ARTICULO 2 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA Y EL ARTICULO 39 LITERAL b) DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA (DECRETO 26-92 DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA DE GUATEMALA) (…) »En primer lugar, el artículo 368 del Código de Comercio regula la contabilidad, su forma de operarse, las sanciones por no llevar los libros de contabilidad, la conservación de los libros o registros contables (…) Sin embargo, en el presente caso, el hecho controvertido no versaba sobre la forma en que la entidad lleva la

contabilidad, sino que la aplicación de una limitación a la deducción de los costos y gastos generados en un período por haber omitido la presentación de una declaración jurada conforme lo estipulaba una norma tributaria específica como lo es el artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. »Todos estos preceptos legales establecen normativa atinente a la contabilidad, y no tiene relación alguna con el ajuste formulado por la Administración Tributaria. En todo caso, el principio que debe regir con respecto a la aplicación de las normas jurídicas reza que deben aplicarse las normas tributarias específicas del caso en concreto, y la Sala sentenciadora no debió aplicar normas jurídicas de otras materias para resolver este proceso contencioso administrativo, pues el asunto sometido a su conocimiento versaba sobre la limitación en la deducción de costos y gastos en un noventa y siete por ciento 97% (…) »Asimismo (…) la Sala sentenciadora aplicó indebidamente una norma de rango constitucional de aplicación general, como lo es el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala que establece el Principio de Seguridad Jurídica, y dice que debe privilegiar esta norma y no aplicar el artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, LA CUAL NO HA SIDO DECLARADA INCONSTITUCIONAL POR EL TRIBUNAL DE MAXIMA JERARQUÍA EN ESTA MATERIA, NI TRANSGREDE EL ARTICULO 2 DE LA CONSTITUCIÓN POLITICA (sic) DE LA REPÚBLICA, y que por lo tanto, debe aplicarse al fallo, pues

precisamente es el fundamento legal que establece una obligación de los contribuyentes de trasladar el monto excedente de costos y gastos al periodo fiscal siguiente, para efectos de su deducción (…) »… los razonamientos y conclusiones que le sirven de fundamento al Tribunal para haber aplicado el principio de seguridad jurídica, establecido en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, carece de fundamento lógico jurídico; es decir, no existe ninguna razón legal de peso para haber aplicado un principio constitucional y otras normas de rango ordinario de otras materias como fundamento de la sentencia para revocar el ajuste formulado (sic)…». Alegaciones Transportes Generales, Sociedad Anónima, expuso: «… La Superintendencia de Administración Tributaria, fuera cierto, y si la Sala supuestamente “lesionó Principios constitucionales”. La SAT omitió indicar específicamente, a qué principio constitucional se refería y sobre todo especificar cuáles de ellos fueron violentados y cómo fueron supuestamente tergiversados. »1.3. La SAT, en su criterio considera que la sentencia carece de “fundamento lógico jurídico”. Para hacer una aseveración de esa magnitud, la SAT por lo menos debió haber indicado de qué norma de la lo jurídica carece la sentencia. Sin embargo, da por sentado que es de conocimiento general que la sentencia carece de lógica jurídica. »1.4. La SAT también, manifestó que no existe ninguna razón de peso para haber aplicado la literal b) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. La Honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo ContenciosoAdministrativo, al emitir la sentencia impugnada, justificó constitucionalmente el por qué había aplicado el

inciso del artículo referido (…) »La honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en cumplimiento de sus facultades regladas y en ejercicio de su función constitucional como ente “contralor de la juridicidad de los actos administrativos”, justificó claramente su actuar. No lo hizo en una forma ilógica como mal intencionadamente lo pretende hacer valer la SAT (…) Por lo que el submotivo de aplicación indebida del artículo 39 literal b de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, no existe, toda vez que la aplicación del mismo se debe a una justificación clara y evidente que la Sala efectuó al hacer su análisis, en su calidad de contralor de los actos administrativos…». La Procuraduría General de la Nación quien argumentó: «… La sentencia recurrida no fue dictada en inobservancia de las disposiciones legales atinentes al mismo, y las causales que se invocan como motivos de casación no cuentan con sustentación fáctica y jurídica. Queda claro la procedencia del submotivo invocado, igualmente los requisitos plasmados en la ley para la interposición del presente recurso fueron debidamente observados, presentado una tesis completa y clara en donde uno a uno hace ver los errores en que incurrió la Honorable Sala al emitir la sentencia de mérito, lo que hace que el mecanismo para declararlo procedente sea viable, esto implica que la sentencia emitida por la Honorable Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha siete de abril de dos mil dieciséis, debe ser revocada, declarando sin

lugar la demanda planteada por la entidad TRANSPORTES GENERALES, SOCIEDAD ANÓNIMA (sic)…». I.2. Violación de ley por inaplicación Con respecto a este submotivo la SAT arguyó: «… La sentencia recurrida en el Considerando II dice: (…) »… se debe resaltar que está redactado en forma inconclusa y como consecuencia no se entiende, le faltó precisamente concluir la afirmación, ya que por una parte dice que existe antinomia e incongruencia con la Constitución Política de la República de Guatemala y por ello no puede aplicar el artículo pero posteriormente se retracta y dice que no contraria la Carta Magna (…) »… se puede establecer que el Tribunal no ha hecho un silogismo jurídico lógico y comprensible que tenga una premisa mayor, una premisa menor y una conclusión para llegar a emitir su fallo. (…) »En primer lugar habló de que la literal j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta “es contradictorio con el Código Tributario y Constitución Política de la República de Guatemala”; que por ello conforme al artículo 204 de la Constitución Política de la República de Guatemala “se debe privilegiar” a la “Ley Suprema” y aplicar el artículo 2º de la misma que contiene el principio de seguridad jurídica pero no concluye en nada ni dice cómo deben aplicarse tales artículos constitucionales. Seguidamente razona diciendo que el artículo 39 literal j) contradice los principios de contabilidad generalmente aceptados, afirmación que se aparta totalmente del razonamiento que tenía la redacción y que se refiere a la violación de normas constitucionales. En ese párrafo tampoco concluye absolutamente nada. (…)

»Y para terminar las incongruencias en la redacción del Considerando II de la sentencia recurrida inmediatamente entra a analizar la literal b) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta el que en ningún momento fue base legal del ajuste determinado por la Administración Tributaria en el proceso administrativo ni en el Proceso Contencioso Administrativo (…) »… en vez de concluir sobre la aplicabilidad o no al caso concreto de la literal j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, indica que “adicionalmente” –no dice adicionalmente a qué o por qué- y menciona la literal b) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, norma jurídica que no fue (…) utilizada como base del ajuste, e indica en su razonamiento el Tribunal que existe una antinomia manifiesta entre dicha literal b) con la literal j) del mismo artículo lo que trae como consecuencia que “se viola el principio de seguridad jurídica, y por ende las normas contentivas de la Carta Magna, en razón de lo cual esta Sala no tiene más que declarar el mencionado artículo 39 literal j), contrario al artículo 39 literal b), y ante la contradicción, se opta por la aplicación del segundo de los mencionados en donde se prohíbe los costos y gastos que no correspondan al periodo anual que se liquida. »Esta otra afirmación del Tribunal también es ilógica (…) Un tribunal de orden común no puede declarar de oficio la inaplicabilidad dentro de un proceso judicial de una ley ordinaria por ser contraria a una norma constitucional; por el contrario tiene obligación de aplicarla mientras no hubiere declaratoria de

Inconstitucionalidad (…) »Si el Tribunal se hubiera concretado a analizar el ajuste objeto del presente asunto a la luz del artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta sin entrar a analizar una norma inaplicable como lo es la literal b) del artículo 39 de dicha ley y hubiera razonado jurídicamente y formulado el silogismo correspondiente enforma correcta hubiera tenido que concluir que la norma aplicable era precisamente el artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (sic)...». Alegaciones Transportes Generales, Sociedad Anónima, indicó: «… La SAT pretende que la Honorable Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, case la sentencia impugnada y aplique en inciso J) del artículo 39 del, Decreto 26-92 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta original. Cuando el referido Decreto en su texto original no contiene ningún inciso j). »2.4 Por lo anteriormente expuesto es evidente que la SAT, pretende sorprender la buena fe de los honorables Magistrados de la Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, pues al desarrollar este apartado, señaló como infringido por inaplicación el artículo 39 inciso j) del Decreto 29-92 (…) El vicio de aplicación indebida no deriva del error sobre la existencia o validez de la ley, sino de un mal entendimiento sobre su contenido o significado de la misma. Lo que no sucede en el presente caso concreto, pues la Sala sentenciadora aplicó correctamente el inciso b) del artículo 39 de la antigua Ley del Impuesto sobre la Renta, toda vez que la Sala sentenciadora justificó su actuar correctamente, en su calidad de

contralor de juridicidad de los actos administrativos (…) El Tribunal impugnado dictó una sentencia en forma magistral, fundamentada en principios constitucionales, aplicando la ley desde un punto de vista constitucional y tributario al elemento fáctico; utilizando principios constitucionales, tributarios y con fundamento en ellos y teniendo todos los elementos, tomó la decisión correcta, al dictar la sentencia de mérito. »… 2.9 Asimismo, la SAT al invocar este sub-motivo, la SAT debió exponer en forma amplia, y con claridad y precisión los motivos por los cuales considera que la Sala incurrió en el supuesto vicio mencionado (…) pues simplemente se limitó a transcribir las partes conducentes de la sentencia que consideró oportunas (…) La SAT omitió elaborar una tesis en la que manifestara en forma clara por qué en su singular criterio se había violentado la Ley por inaplicación del artículo 39 inciso j) del Decreto 26-92 del Congreso de la República (sic)…» La Procuraduría General de la Nación argumentó: «… La sentencia recurrida no fue dictada en inobservancia de las disposiciones legales atinentes al mismo, y las causales que se invocan como motivos de casación no cuentan con sustentación fáctica y jurídica. Queda claro la procedencia del submotivo invocado, igualmente los requisitos plasmados en la ley para la interposición del presente recurso fueron debidamente observados, presentado una tesis completa y clara en donde uno a uno hace ver los errores en que ocurrió la Honorable Sala al emitir la sentencia de mérito, lo que hace que el mecanismo para declararlo

procedente sea viable, esto implica que la sentencia emitida por la Honorable Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha siete de abril de dos mil dieciséis, debe ser revocada, declarando sin lugar la demanda planteada por la entidad Transportes Generales, Sociedad Anónima (sic)…». Análisis de la Cámara Por la intrínseca relación existente de los submotivos de aplicación indebida de la ley y violación de ley por inaplicación, en este caso, los mismos se analizarán en forma conjunta, pues son complementarios técnica y lógicamente, por cuanto que la aplicación de una norma impertinente para resolver la controversia, produce necesariamente la violación por inaplicación de la norma correspondiente, que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos. La aplicación indebida de la ley se produce cuando en la situación de hecho que se analiza en la sentencia se aplica una norma impertinente, ideada para un supuesto fáctico distinto, omitiendo la aplicación de la norma jurídica correspondiente, lo que da lugar a su violación. Por otra parte, existe violación de ley, cuando habiendo elegido falsamente el juzgador una norma jurídica, deja de aplicar la correspondiente, o bien cuando, eligiéndose la norma correcta, se infringe por desconocerse lo que en ella se dispone. La administración tributaria argumentó que la Sala incurrió en la violación de ley por inaplicación del artículo 39, inciso j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y en la aplicación indebida de los artículos 39 inciso b) de

la ley citada, 368 del Código de Comercio y 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, al argumentar que consideró que no era aplicable el inciso j) sino que el inciso b) del referido artículo; además denunció que se encuentra en desacuerdo con el hecho de que el Tribunal haya indicado que existía una antinomia entre ambos incisos y que se violenta el principio de seguridad jurídica contenido en el artículo 2 constitucional, afirmación que es ilógica y contiene una conclusión errada porque una ley ordinaria, si contrariara la Constitución, sería nula ipso jure, previa declaración de un tribunal constitucional; no obstante,sostuvo que un tribunal de orden común, no puede declarar de oficio la inaplicabilidad de una ley ordinaria, dentro de un proceso judicial, por razón de ser contraria a una norma constitucional, por el contrario tiene obligación de aplicarla mientras no hubiere declaratoria de inconstitucionalidad; también indicó que el artículo 368 del Código de Comercio regula la forma de operar la contabilidad, las sanciones por no llevar los libros correspondientes y de comercio al día, aspectos sobre los cuales no versa el hecho controvertido, sino que la aplicación de una limitación a la deducción de los costos y gastos generados durante un período determinado, por haber omitido la presentación de una declaración jurada, conforme lo estipulado en la norma tributaria específica, como lo es, el artículo 39 inciso j), de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. La norma que genera la controversia es el artículo 39 ibídem, el cual establece cuáles costos y gastos no son

deducibles del impuesto sobre la renta. En el inciso b) se determina que no lo son aquellos que no correspondan al periodo anual de imposición que se liquida, lo que significa que todos los costos y gastos de cada ejercicio fiscal, es decir el cien por ciento, son deducibles del impuesto. Por su parte el inciso j), que se adicionó a través del Decreto 18-2004 del Congreso de la República, que entró en vigencia el uno de julio de dos mil cuatro, establece: «… A partir del primer período de imposición ordinario inmediato siguiente al de inicio de actividades, el monto de costos y gastos del período que exceda al noventa y siete por ciento (97%) del total de los ingresos gravados. Este monto excedente podrá ser trasladado exclusivamente al período fiscal siguiente, para efectos de su deducción…». Al realizar el estudio correspondiente, la Cámara advierte que la Sala al momento de resolver la controversia que le fue sometida a su conocimiento, inaplicó el inciso j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al estimar entre otros aspectos, que la misma contravenía principios tributarios constitucionales, como lo es el de seguridad jurídica, por lo que se fundamentó en el inciso b) del referido artículo. Esta Cámara considera pertinente indicar que el precepto estimado contrario a la Constitución, ha sido objeto de análisis por parte del Tribunal Constitucional en reiteradas ocasiones, en las que dicho órgano ha sostenido que no contraviene el principio de seguridad jurídica (expediente 775-2007), por lo que en atención

a dichos pronunciamientos, se aprecia que la Sala sentenciadora no debió haber inaplicado una disposición normativa con argumentos relativos a su posible inconstitucionalidad, en virtud que todos los órganos deben ser respetuosos con los pronunciamientos emitidos por la Corte de Constitucionalidad, dentro del ámbito de sus atribuciones, por lo que al existir doctrina legal constitucional sobre esa materia, el órgano jurisdiccional estaba obligado a observarla y no contravenirla, como efectivamente lo realizó, lo que denota que al no contrariar el principio ya relacionado –seguridad jurídica–, debió haber resuelto la controversia en atención al sustento jurídico con base al que fueron formulados los ajustes que se impugnaban, es decir, debía estar al contenido del artículo 39 inciso j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, pues los hechos que suscitaron la litis encuadraban en dicha norma jurídica, y no así en el inciso b), pues ésta en ningún momento fue objeto de discusión en sede administrativa ni judicial. Esta Cámara, luego de efectuar la aclaración anterior, estima pertinente verificar si le asiste la razón a la recurrente, en cuanto a los submotivos invocados. En la sentencia que se impugna se resuelve la controversia con fundamento en el artículo 39 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el cual establecía: «Las personas, entes y patrimonios a que se refiere el artículo anterior no podrán deducir de su renta bruta (…) »b) Los costos o gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida…». Al apreciar el contenido de esta disposición normativa se advierte que la misma regula dos supuestos

renta bruta (…) »b) Los costos o gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida…». Al apreciar el contenido de esta disposición normativa se advierte que la misma regula dos supuestos diferentes, en primer lugar, hace referencia a costos o gastos que no cuenten con el respaldo documental legal; el otro supuesto, es relativo a costos o gastos, pero que no correspondan con el período anual de imposición que se liquida. Al analizar las constancias procesales se aprecia que los ajustes formulados a la contribuyente por parte de la Administración Tributaria, se derivaron por haber deducido costos o gastos que excedían del noventa y siete por ciento (97%) de los ingresos gravados. Lo anterior implica que en ningún momento la litis versó sobre la inclusión de costos o gastos que no tuvieren el respaldo correspondiente; así como tampoco por deducir costos o gastos de algún período impositivo que no fuera el que se liquidaba, por lo que se evidencia efectivamente el yerro denunciado por la recurrente, ya que la Sala aplicó un precept