274-2011 14082012 Bayer Sociedad Anonima

14/08/2012 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

274-2011

Recurso de casación interpuesto por la entidad BAYER, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticinco de abril de dos mil once. DOCTRINA Violación de ley a) No se configura este submotivo cuando se denuncia inaplicación de un precepto legal que sí fue utilizado como fundamento en el fallo impugnado. b) Para la procedencia de este submotivo la norma que se denuncia como infringida debe ser pertinente para resolver la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 621 numeral 1º del

Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, catorce de agosto de dos mil doce. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticinco de abril de dos mil once.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Bayer, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su gerente administrativo y financiero, Ulf Peter Stemmler y de su gerente de

contabilidad, Luis Antonio Landaverde Flores.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Eluvia Enriqueta

Meléndez Marroquín.

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad contribuyente solicitó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado del período impositivo del mes de julio de dos mil seis.

II. La autoridad tributaria formuló ajustes por la adquisición de vehículos,

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad contribuyente solicitó la devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado del período impositivo del mes de julio de dos mil seis.

II. La autoridad tributaria formuló ajustes por la adquisición de vehículos, mobiliario y equipo, y equipo informático, los cuales, a su juicio, no se utilizan directamente con la actividad de la contribuyente, contra dicha decisión la entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria y, oportunamente, fue declarado sin lugar.

III. Contra esa resolución se promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala declaró sin lugar la demanda y confirmó la resolución administrativa recurrida.

Para el efecto consideró: «… En tal sentido, el Tribunal efectúa su razonamiento así: (…) La Superintendencia de Administración Tributaria se pronuncia en el sentido de que se estableció que en el mes de julio de dos mil seis, la actora registró y declaró crédito fiscal, por adquisición de activos fijos, los cuales no se usan directamente en su respectiva actividad de exportación, por lo tanto el crédito fiscal declarado es improcedente. El fundamento del ajuste se encuentra en lo preceptuado en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. En igual forma se pronuncia la Procuraduría General de la Nación. Hechas estas acotaciones, el Tribunal debe analizar ciertos conceptos que estima necesarios para realizar una interpretación sistémica del ordenamiento jurídico tributario, conjugando la disposición legal constitucional con el régimen ordinario legal del Impuesto al Valor Agregado, para arribar a una conclusión que conduzca a un estado de convicción entre los integrantes de esta Sala sobre lo argumentado por cada sujeto procesal. En esa dirección, se debe tener en cuenta la concepción de

Impuesto al Valor Agregado, para arribar a una conclusión que conduzca a un estado de convicción entre los integrantes de esta Sala sobre lo argumentado por cada sujeto procesal. En esa dirección, se debe tener en cuenta la concepción de la dicción “empresa”, la cual es: “Forma o modo de desarrollar una actividad económica típica de un empresario, caracterizada por la profesionalidad con (sic) se ejercita, por ser organizada con arreglo a un plan o proyecto racional y por perseguir un fin de producción o intercambio de bienes o servicios en el mercado. Esta actividad internamente supone la organización de los medios productivos, externamente, la actuación en el mercado[“]. (…) Por su lado, en el artículo 655 del Código de Comercio, encontramos la definición de empresa mercantil (…). De las anteriores concepciones, se infiere que toda empresa, para cumplir su función –con implicación de su actividad o actividadestiene necesariamente que estar organizada sobre la base de un plan racional que coordine y conjugue la finalidad de su actuar, sobre la base de un conjunto de elementos, bienes, servicios por prestar o adquirir, que involucra necesariamente el elemento fundante sin la cual no podría operar, como es el conjunto de personas vinculadas directamente para objetivar el propósito sobre la cual fue organizada la persona jurídica, que, como se dijo antes, funciona por conducto de la empresa. Es de tener muy en cuenta, que toda actividad de tipo empresarial, como la que realiza la recurrente, se enmarca dentro del contexto de la productividad y para lograr la misma requiere, dentro de su organización, contemplar toda contingencia que pueda acaecer para “la realización de su actividad”, extremo que involucra, lógicamente la salvaguarda de todos “los elementos materiales”, utilizados para la efectiva realización de aquella –la actividad-. De donde se deduce, que al utilizar

pueda acaecer para “la realización de su actividad”, extremo que involucra, lógicamente la salvaguarda de todos “los elementos materiales”, utilizados para la efectiva realización de aquella –la actividad-. De donde se deduce, que al utilizar el legislador el término “directamente” en el canon en referencia, previó todos (sic) aquellas circunstancias que pudieran ser utilizadas –ya sea bienes o serviciosen el logro del propósito de esa actividad, y dentro de ella, se vinculan y entrelazantodos aquellos elementos materiales, corpóreos o incorpóreos para la consecución de su propósito esencial: la producción. (…) Empero, no debe olvidarse que el Derecho Tributario es un derecho público (Artículo 1 del Código Tributario), cuyo cumplimiento es obligatorio y sus normas deben regirse bajo tal concepción (…). Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que el evento condicionante de la juridicidad es el texto del artículo 16 del Impuesto al Valor Agregado en que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercando (sic) interno, cuando el impuesto se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. Si bien es cierto el objeto de la contribuyente es la fabricación y exportación de productos químicos y farmacéuticos, también lo es que no pueden considerarse como necesarios los rubros que corresponden y que

se detallan en las facturas que amparan los gastos por adquisición de activos fijos, considerando el Tribunal que dichos aspectos no se encuentran íntimamente ligados a la actividad de la demandante, facturas identificadas de la siguiente forma: Facturas números trece mil cuatrocientos cuarenta y ocho (13448), de fecha diez de julio de dos mil seis, trece mil cuatrocientos cuarenta y nueve (13449), de fecha diez de julio de dos mil seis, extendidas ambas por la entidad Importaciones, Ventas, Exportaciones, Sociedad Anónima (IVESA), y que obran a folios ciento siete (107) y ciento cincuenta y cuatro (154) del expediente administrativo; factura serie A número once mil quinientos noventa y nueve (A 11599), de fecha diecinueve de junio de dos mil seis, emitida por la entidad Arista, Sociedad Anónima, obrante a folio ciento cincuenta (150) del expediente administrativo; facturas serie “A” números veintitrés mil cuatrocientos noventa y ocho (A 23498) y “A” veintitrés mil quinientos (A 23500), de fechas trece de junio de dos mil seis, extendidas por la entidad Ofimatica (sic), Sociedad Anónima, obrantes a folios ciento cincuenta y uno (151) y ciento cincuenta y dos (152) del expediente administrativo, y que se refieren a la adquisición de servicios que no son utilizados directamente en la actividad exportadora de la contribuyente. Así las cosas, los servicios contratados, son gastos operativos, enmarcados dentro de

los gastos indirectos o conocidos también como gastos de mantenimiento, salen de la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, en sentido estricto. Por ello, hermenéuticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de cada factura, tales no se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub iudice, por lo que en ese sentido los ajustes por estos conceptos deben confirmarse. Por último, elTribunal, en aplicación de la justicia y equidad tributaria, debe pronunciar su decisión en coherencia con lo antes enjuiciado y ponderado y sustentándose en la razonabilidad y proporcionalidad de que deben estar investidas todas las decisiones de los entes administrativos.». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Violación de los artículos 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Violación de ley por inaplicación La recurrente expuso: «La Honorable Sala (sic) del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no aplicó las normas que nuestra representada señala como violadas en los ajustes confirmados (…). »- Ajuste al crédito fiscal declarado por la adquisición de dos vehículos, por un monto de treinta y tres mil ochocientos treinta y cinco Quetzales con setenta y un centavos (Q33,835.71).

»… La (sic) administración tributaria en este sentido, pretendió el desconocimiento del crédito fiscal declarado a favor de nuestra representada, argumentando que los gastos efectuados no corresponden a servicios utilizados “directamente” en nuestra actividad, lo cual es totalmente erróneo, ya que los vehículos adquiridos son utilizados por nuestros personeros, con el propósito de velar y realizar efectivamente el control del área financiera y administrativa, supervisar y promover los puntos de venta de los productos que nuestra representada produce y comercializa y determinar existencias de los productos que comercializa en sus bodegas. »Con el propósito anteriormente descrito es necesario que nuestros personeros se movilicen a través de la república y a nivel centroamericano, con la seguridad y rapidez adecuada a la constante actividad mercantil de mi representada. »Podrá determinar esa Honorable Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, que las actividades ya descritas son necesarias para lograr la distribución y venta de los productos que comercializa nuestra representada ya que si estas actividades no se realizaren sería imposible la generación de nuevas rentas (…). »De lo anterior, es fácil deducir que el crédito fiscal derivado de la adquisición de los vehículos objeto del presente ajuste, indudablemente y obviamente, están inmersos en forma forzosa al precedido proceso productivo que realiza nuestra representada y que culmina con la venta directa de los productos que comercializa. »- Ajuste al crédito fiscal declarado por la adquisición de mobiliario y equipo, por un monto de setecientos veintiún quetzales exactos (Q721.00).»La adquisición de estos bienes corresponden a mobiliario para seguridad

industrial consistente en un módulo de oficina, el cual ha servido al departamento de Ingeniería de la planta de producción para la realización de las diferentes actividades y el cual redunda en una mayor obtención de rentas, derivado de las ventas realizadas. »Esta actividad consecuentemente está inmersa en el proceso productivo. Lo anterior lo manifestamos en virtud que los bienes adquiridos por nuestra representada, son de vital importancia para el buen desarrollo en las diferentes etapas del proceso productivo, incluyendo la elaboración de los estudios de laboratorio y sus respectivos análisis, que sirven para la realización y la obtención de un mayor rendimiento en la (sic) rentas, de tal forma que obviamente estos bienes son obligadamente necesarios en el proceso productivo de nuestra representa (sic). »Es decir que un proceso productivo no solamente conlleva la elaboración de los productos, sino el estudio de laboratorios para la elaboración de los mismos, así mismo la comercialización, distribución y por ende la venta directa de los mismos; derivado de lo anterior nuestra representada se ve obligada a adquirir diferentes bienes para realizar las actividades relacionadas al proceso productivo (…). »- Ajuste al crédito fiscal declarado por la adquisición (sic) equipo informático, por un monto de trece mil doscientos sesenta quetzales con seis centavos (Q.13,260.06). »… Para los efectos del efectivo desvanecimiento del presente ajuste, esa Honorable Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, debe considerar que nuestra representada adquirió activos fijos imprescindibles para la efectiva realización y culminación de los procedimientos de producción, control y comercialización de

los bienes que fabrica nuestra representada, manifestamos lo anterior, en virtud que el equipo de cómputo adquirido, representa un gasto que tiene vinculación directa con las actividad (sic) y proceso productivo que realizamos, en virtud que los diferentes activos fijos que se adquirieron, son imprescindibles en el proceso de producción y comercialización de los productos que elaboramos, ya que éstos activos sirven para el control dentro de nuestro sistemas (sic) en las diferentes áreas de nuestra representada. »Reiteramos que si no mediare éste recurso tecnológico, consistente en activos fijos, sería imposible la realización de la actividad de comercialización de los productos que elabora y vende nuestra representada (…). »B. La obvia vinculación de los bienes adquiridos, al proceso productivo de nuestra representada. Según el Diccionario de la Lengua Española, en su vigésima primera edición, entendemos por relación, la conexión, correspondencia de una cosa con otra. »Por directa todo aquello que se encamine derechamente a una mira u objeto.»Por proceso entendemos aquel conjunto de fases sucesivas de un fenómeno natural o artificial. »Por productivo, aquello que es útil o provechoso que arroja un resultado favorable de valor entre precios y costos. »De las concepciones anteriores podemos incidir, que para las actividades descritas anteriormente, es absolutamente necesaria la utilización del bien mueble objeto del presente ajuste, pues se utiliza en las actividades normales de la fábrica. »Para los efectos del efectivo desvanecimiento del presente ajuste, rogamos

considerar a esa Honorable Corte, que el objeto principal de nuestra representada, es la producción, comercialización y venta de los productos que fabrica nuestra representada y que para cumplir los fines para los cuales se creó, es necesario e indispensable el buen funcionamiento de las labores que realizan nuestros empleados, que cuenten con el mobiliario idóneo para tal efecto. »… nuestra representada en la fase administrativa, ha presentado a suficiencia argumentos y razones por las cuales la vinculación al proceso de producción y la necesidad de estos bienes, es evidente. Estos razonamientos constituyen presunciones humas (sic) y deben de apreciarse como tal, al haber sido ofrecidos en su momento procesal oportuno (…). »VII. DE LA VINCULACIÓN DE ESTOS BIENES CON EL PROCESO PRODUCTIVO Y ESPECIALMENTE EN EL CASO DE VENTAS. »Esa Corte Suprema de Justicia, debe considerar que según el Diccionario de la Lengua Española, entendemos por Proceso Productivo como aquel conjunto de fases sucesivas de un fenómeno natural o artificial, y por productivo, aquello que es útil o provechoso que arroja un resultado favorable de valor entre precios y costes. »… debe considerarse que una vez el crédito fiscal considerado y declarado en la adquisición de vehículos, mobiliario y equipo informático, fueron considerados como crédito fiscal al estar inmersos dentro del proceso productivo. »Reiteramos que estos bienes muebles adquiridos por nuestra representada, están precisamente vinculados en forma directa y permanente al proceso productivo ya que sirven para generar las rentas sujetas al impuesto o gravadas

declaradas por nuestra representada y por consiguiente el crédito fiscal al cual se tiene derecho (…). Dicho Crédito Fiscal cumple a cabalidad con lo dispuesto en el artículo 18 del decreto 27-92 del Congreso de la República, Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual regula que se reconocerá Crédito Fiscal cuando se cumpla con los siguientes requisitos (…). »Tal y como ha sido indicado, la totalidad del Crédito Fiscal declarado por nuestra representada cumple con dicha norma; y por ende con la documentaciónpresentada al auditor se verificó también que los bienes y servicios adquiridos por nuestra representada, fueron utilizados directamente en la actividad productora y exportadora de nuestra representada. »De ello, deviene totalmente procedente el señalamiento de violación de los artículos 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que del análisis y aplicación de ambas normas, hubiera determinado la efectiva procedencia de la devolución del Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado solicitado en su devolución por parte de nuestra representada.». Alegaciones La Superintendencia de Administración Tributaria manifestó: «… la Sala sentenciadora si aplicó la norma que se indica violada, en el caso que nos ocupa por lo que se considera que el motivo y sub-motivo invocado, deviene improcedente. «… BAYER, SOCIEDAD ANÓNIMA (…) no desarrolla la tesis en qué consiste la violación invocada de cada uno de los artículos indicados, pues se limita a desarrollar los ajustes que fueron confirmados y concluye en que la Honorable

Cámara determine con la totalidad de las actuaciones que obran en el expedientes (sic) administrativo, que cumplió con presentar a los auditores toda la documentación de respaldo del Crédito Fiscal, lo cual no es el objeto del submotivo planteado y esa Cámara Civil, siempre ha considerado que este recurso es eminentemente técnico y de oficio no se puede suplir sus deficiencias. »… los ajustes en discusión, fueron formulados porque los mismos son gastos que no tienen ninguna vinculación con su actividad exportadora, ni con su proceso productivo que es la fabricación y exportación de productos químicos y farmacéuticos y por consiguiente no se usan directamente en su respectiva actividad de exportación, lo que demuestra que el crédito fiscal solicitado es improcedente…». Análisis de la Cámara La violación de ley por inaplicación consiste en que el juzgador ignora o se niega a reconocer la existencia de una norma jurídica que se encuentra vigente y es aplicable al caso concreto. Para la procedencia de este submotivo se requiere como presupuesto esencial que la norma denunciada no haya sido aplicada en el fallo que se recurre. En el presente caso, la entidad Bayer, Sociedad Anónima indicó que la Sala sentenciadora incurrió en violación de ley por inaplicación de los artículos 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, toda vez que no las aplicó en el fallo recurrido. Argumentó con relación al artículo 16 del citado cuerpo legal que tenía derecho al crédito fiscal de los gastos por adquisición de dos vehículos, mobiliario

y equipo informático, ya que se encuentran relacionados directamente con su respectiva actividad; agregó que presentó la documentación correspondiente pararespaldar el crédito fiscal solicitado, de conformidad con los requisitos contemplados en el artículo 18 de la ley antes citada, por lo que considera que es procedente la solicitud que efectuó. Al efectuar el estudio de la sentencia impugnada, se advierte que la Sala al realizar el análisis de la controversia consideró que: «… el evento condicionante de la juridicidad es el texto del artículo 16 del Impuesto al Valor Agregado en que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercando (sic) interno, cuando el impuesto se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad…»; como puede apreciarse, la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo citó y desarrolló el referido artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, por lo que es equivocada la denuncia de inaplicación de una norma cuando ésta sirvió de fundamento en la sentencia impugnada. Con relación al artículo 18 de la misma ley, la Cámara estima importante indicar que éste regula los requisitos que debe contener la documentación que respalda el derecho a la devolución del crédito fiscal, aspectos que no están en controversia, pues el quid del asunto era determinar si efectivamente los gastos objeto de discusión generaban derecho a la devolución del crédito fiscal, por lo

que dicho precepto no es pertinente para resolver la controversia, consecuentemente su inaplicación no incide en el resultado del fallo impugnado. Por las razones expuestas, el submotivo invocado debe desestimarse. CONSIDERANDO II El artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil establece que si el tribunal desestima el recurso de casación o considera que la resolución recurrida está arreglada a derecho, deberá hacer la declaración correspondiente condenando al que interpuso el recurso al pago de las costas y a una multa no menor de cincuenta quetzales ni mayor de quinientos, según la importancia del asunto. En el presente caso, habiendo sido expuestas las razones por las que se desestima el recurso de casación, procede condenar a la entidad interponente al pago de las costas causadas y la multa respectiva. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º, 627 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVEI. DESESTIMA el recurso de casación.

II. Se condena en costas al interponente y se le impone multa de quinientos quetzales, que deberá pagar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del plazo de tres días de quedar firme el presente fallo.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

quetzales, que deberá pagar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del plazo de tres días de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto, Presidente de Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; César Ricardo Crisóstomo Barrientos Pellecer, Magistrado Vocal Segundo; Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.