28-2017 19102017 Montana Exploradora de Guatemala Sociedad Anonima

19/10/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

28-2017

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO Recurso de casación interpuesto por la MONTANA EXPLORADORA DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia proferida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el treinta y uno de julio de dos mil dieciséis. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley No incurre en este submotivo, el juzgador que le atribuye a la norma el sentido y alcance que le corresponde. Devolución del crédito fiscal No es procedente la solicitud que realiza una entidad exportadora de la devolución del crédito fiscal, correspondiente al periodo en el cual no se encontraba aun en la actividad efectiva de exportación.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el periodo cuestionado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, diecinueve de octubre de dos mil diecisiete.

I. Se integra la Cámara con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el treinta y uno de julio de dos mil dieciséis.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Montana Exploradora de Guatemala, Sociedad Anónima, quien actúa por medio de su gerente general y representante legal, Alfredo Salvador Gálvez Sinibaldi.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa por medio de la mandataria especial judicial con representación,

Floricelda Pozuelos Pivaral.

II. Parte contraria: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa por medio de la mandataria especial judicial con representación,

Floricelda Pozuelos Pivaral.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través del personero, Víctor Hugo Mejicanos

Castañeda.

CUESTIONES DE HECHO

I. Montana Exploradora de Guatemala, Sociedad Anónima, solicitó devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, correspondiente al período comprendido de julio a diciembre de dos mil tres. La cual fue declarado sin lugar por la SAT, debido a que no realizó exportaciones ni ventas a entidades exentas.

II. Inconforme la contribuyente, interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar, por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDALa Sala declaró sin lugar la demanda y confirmó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… La entidad contribuyente reclama en resumen, los gastos efectuados como consecuencia de la adquisición de bienes y servicios previo al inicio de la actividad exportadora. Siendo que el tema tratado en el presente caso es la procedencia o no de la devolución del crédito fiscal, se debe desarrollar y analizar el segundo párrafo del artículo ya referido, mismo que regula específicamente tal situación (...) encuentra y pondera el Tribunal que no se debe aceptar la tesis sustentada por la parte demandada, en el sentido a que habiendo el

Tribunal establecido la actividad que desarrolla la entidad contribuyente no es posible aplicar el artículo 15, 16 y 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado al caso que nos ocupa toda vez que además de poderse establecer de los conceptos de las facturas ajustadas para que servicios fueron emitidas, sin embargo, del concepto de las mismas podemos comprobar que los bienes y servicios contratados tal como lo acepta la parte actora (…) dicho gastos sirvieron a la entidad ahora demandante para la construcción de las instalaciones fabriles con las que se procesa el mineral sirvieron para muestreos de caminos, identificándose las áreas de interés, explotación, y toma de rocas, lo cual impide que surja el derecho a la parte actora de reclamar lo solicitado, y que sirvieron para iniciar sus futuras exportaciones, y siendo que el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal el contribuyente, en el caso concreto siguiente: “Procede el derecho al crédito fiscal, por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos agravados o a operaciones afectas por esta ley, excepto en el caso de importación o adquisición de activos fijos, cuando no se encuentren directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. El impuesto pagado por el contribuyente en la importación o adquisición de activos fijos por los cuales no se reconoce crédito fiscal, integrará el costo de adquisición de los mismos, para los efectos de la

depreciación anual en el régimen del Impuesto Sobre la Renta. ..”, por lo que al analizar los documentos que obran en autos puede determinarse como necesarios los rubros que se detallan en las facturas que se reclama la devolución del crédito fiscal solicitado; se puede concluir que dichos servicios no encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) los servicios contratados, son gastos indirectos, que no se enmarcan en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, es decir, que no existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente, es por ello, hermeneúticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de las facturas, no se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que acontece en el caso sub iúdice, por lo que se llega a establecer, el reclamo de devolución de crédito fiscal por los rubros antes mencionados encuentran un razonamiento lógico y jurídico que los hace sostenibles, congruentes y procedentes con la actividad mercantil que desarrolla la empresa demandante, por lo que el ajuste por los gastos antes indicados debe confirmarse, ya que de los conceptos que indican las facturas objeto de la resolución de mérito podemos constatar que son de gastos de bienes y servicios del giro ordinario, por considerarse que estos son servicios vinculados directamente en la actividad respectiva que

sirvieron en el proceso de la actividad que desarrolla la entidad ahora demandante, criterio que ya ha sido sostenido por la Corte Suprema de Justicia, dentro del proceso 01002-2014-00038 a cargo del oficial primero. En ese orden de ideas y conforme los dispone el artículo 126 del Código Procesal Civil y Mercantil, las partes deben probar los hechos no sólo en la medida que a ellas les interese, sino como deber, en la medida que interesa para los fines del proceso, visto éste desde un ángulo social y de justicia tributaria (…) Al enjuiciar todos los elementos, conceptos y valoración de las pruebas, el tribunal sostiene la tesis de la Superintendencia de Administración Tributaria en el sentido que las facturas que se detallaron los folios respectivos del expediente administrativo no se encuentran vinculadas al proceso de la actividad de la parte actora y por ende no se consideran indispensables y necesarios, por tanto dicho ajuste debe ser confirmado en las demás facturas que se relacionan en los folios antes individualizados ( del expediente administrativo); ya que en la ley específica y aplicable a la materia en los artículos ya indicados claramente se establece en que casos y bajo que requisitos procede la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado de conformidad con los artículos 16 y 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ya citados (…) por no ser gastos vinculados directamente con el desarrollo de la actividad de la parte actora sino gastos ordinarios de la misma, en razón de ello, la resolución del Directorio debe confirmarse (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADO Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente alega que: «… Desafortunadamente la redacción de la

Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la recurrente alega que: «… Desafortunadamente la redacción de la sentencia de la Sala (…) es pobre y utiliza oraciones demasiado largas con muy mala puntuación, y ello hace que el lector se pierda en los conceptos que trata de manifestar, sin embargo, resulta evidente la interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en aquél entonces, cuando la Sala (…) trata de justificar la improcedencia del crédito fiscal, a un elemento de temporalidad. La Sala Tercera argumenta en la sentencia impugnada, que no procede la devolución del crédito fiscal solicitado porque en el momento en que se produjo el mismo, mi representada no ejercía ninguna de las actividadesque el objeto de su empresa mercantil establece. Según la Sala sentenciadora, por esta razón, el crédito fiscal generado no está directamente vinculado al proceso productivo de mi representada y por lo tanto no es sujeto de devolución. »La Sala Tercera incurre en interpretación errónea del artículo 16 referido puesto que esta norma no establece ninguna temporalidad en cuanto al momento en que se genera el crédito fiscal y el momento en el que se solicita su devolución. La correcta interpretación del artículo 16 en cuestión, manda que ésta se haga conforme a las disposiciones del artículo 10 de la Ley del Organismo Judicial, es decir conforme a su texto, según el sentido de sus palabras, a su contexto y de acuerdo con las disposiciones constitucionales. En este

sentido, el artículo 16 vigente en aquél entonces, no permite efectuar la interpretación limitativa que la SAT le dio al mismo pues la norma no estableció qué se entendía por bienes “directamente” vinculados con su proceso productivo y tampoco que los bienes o servicios adquiridos deben encuadrar dentro del objeto de la empresa mercantil del contribuyente. En este caso, los servicios de adquiridos por mi representada contrataron previo a iniciar su actividad exportadora, pero la ley no establece limitación alguna al momento en el que los bienes o servicios sean adquiridos como requisito para pedir su devolución. Así, el artículo 23 de la misma ley establecía con toda claridad que “Los contribuyentes que se dediquen a la exportación, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal, conforme a lo que establece el artículo 16de esta ley.” Los servicios adquiridos por mi representada y cuyo crédito fiscal fueron objeto de solicitud devolución, sí estuvieron directamente vinculados con el proceso productivo de mi representada, pues sin ellos no habría podido realizar su actividad exportadora posteriormente (…) De aplicarse el criterio sostenido por la Sala Tercera relativo a que el crédito fiscal incurrido durante la etapa de construcción, que es una etapa obligadamente anterior a la actividad exportadora, dicho crédito fiscal jamás sería recuperable, ni por el acreditamiento de débitos generados en el mercado interno, ni por devoluciones de IVA aplicables a las exportaciones. Nuestro sistema de IVA no fue estructurado así. Este sistema más bien se basa en el principio que todo crédito del IVA es recuperable contra los débitos recibidos, de tal forma que cuando se yerguen las instalaciones que única y exclusivamente tienen como propósito “exportar” la acumulación de créditos durante dicho período es susceptible de devolución o recuperación del IVA. El segundo párrafo del

yerguen las instalaciones que única y exclusivamente tienen como propósito “exportar” la acumulación de créditos durante dicho período es susceptible de devolución o recuperación del IVA. El segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, debe interpretarse por lo tanto, en función a su objetivo o finalidad como un todo, y no solamente en función a si hubo o no exportaciones durante el tiempo en que levantó las obras civiles con las que de un momento a otro daría lugar al inicio de dicha actividad exportadora o si los bienes o servicios adquiridos por el contribuyente forman parte del objeto de su empresa mercantil, pues es evidente que la adquisición de los bienes y servicios previo a la construcción de sus instalaciones fabriles tienen como propósito cumplir con el objeto de dicha empresa mercantil (sic)…». Alegaciones La SAT, argumentó: «… la Sala sentenciadora no interpretó erróneamente la norma señalada, lo que lleva a concluir que no se puede indicar que hay una interpretación errónea cuando se deniega el reconocimiento de crédito fiscal por no llenar los requisitos que establece dicho artículo, ya que de la lectura del mismo se establece que este claramente indica en qué casos procede dicho reconocimiento. »Se evidencia que en el planteamiento de todo recurso extraordinario de casación, la técnica jurídica exige la observancia de ciertos presupuestos y formalismos, cuyo incumplimiento imposibilita a los Honorables Magistrados realizar el análisis del fondo del mismo ya que de la lectura del recurso de casación se establece que no existe un razonamiento lógico y coherente ya que la norma que indica fue interpretada erróneamente es clara en cuando a indicar cuando procede el reconocimiento de crédito fiscal (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, a pesar de haber sido notificada, no compareció a evacuar la audiencia conferida.

es clara en cuando a indicar cuando procede el reconocimiento de crédito fiscal (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, a pesar de haber sido notificada, no compareció a evacuar la audiencia conferida. Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley es un error cometido en la actividad jurídico intelectual del juzgador, quien al haber seleccionado la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos, se equivoca en el sentido y alcance que le concede a la hipótesis jurídica contenida en la misma. En el presente caso, la entidad Montana Exploradora de Guatemala, Sociedad Anónima, estima que la Sala incurre en interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, al considerar que no procede otorgar el crédito fiscal, por no ser gastos vinculados directamente con el desarrollo de la actividad, sino gastos ordinarios, interpretación que no tiene el artículo 16 de la ley antes citada, pues dicho artículo no hace distinción entre gastos ordinarios o de otra clase, y mucho menos impone una limitación para la solicitud de crédito fiscal por clasificación de gastos, salvo los que no estén directamente vinculados con su proceso productivo, situación que no concurren, pues los servicios adquiridos, sí están vinculados directamente con su proceso que inició posteriormente a la adquisición de los mismos. Al respecto, la Sala en el fallo impugnado consideró: «… del concepto de las mismas podemos comprobar que los bienes y servicios contratados tal como lo acepta la parte actora (…) dicho gastos sirvieron a la

entidad ahora demandante para la construcción de las instalaciones fabriles con las que se procesa el mineral sirvieron para muestreos de caminos, identificándose las áreas de interés, explotación, y toma de rocas, lo cual impide que surja el derecho a la parte actora de reclamar lo solicitado, y que sirvieron para iniciar sus futuras exportaciones, y siendo que el evento condicionante de la juridicidad en el texto del artículo16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, es que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal el contribuyente, en el caso concreto (…) por lo que al analizar los documentos que obran en autos puede determinarse como necesarios los rubros que se detallan en las facturas que se reclama la devolución del crédito fiscal solicitado; se puede concluir que dichos servicios no encajan en lo que dispone el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) los servicios contratados, son gastos indirectos, que no se enmarcan en la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad (…) que no existe vinculación directa en las actividades que desarrolla la contribuyente (sic)…». El artículo infringido establece: «16 Procedencia del crédito fiscal. Procede el derecho al crédito fiscal, por la importación o adquisiciones de bienes y la utilización de servicios (…) »En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad…»

Luego de realizar la confrontación entre la tesis expuesta por la entidad recurrente, la norma supuestamente interpretada erróneamente y el razonamiento de la Sala, se advierte que la norma transcrita al establecer que en el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad; lo que implícitamente obliga a que la operación de exportación sea el hecho generador para tener el derecho a solicitar su devolución; la normativa impugnada regula al sujeto, es decir, al contribuyente que se dedique a la exportación o el exportador. Por lo que, la Sala al haber indicado que los conceptos de las facturas ajustadas por los bienes y servicios contratados, tal y como lo acepta la contribuyente, son gastos que fueron realizados previo a dedicarse a la exportación, los que no encajan en la disposición impugnada, le otorga el alcance y sentido correcto al contenido de la misma; toda vez que como quedó apuntado anteriormente, para solicitar la devolución del crédito fiscal, debe como condición sine qua non efectuarse el acto de exportación, en su caso, o de venta o prestación de servicios a personas exentas en el mercado interno, lo cual no sucedió en el presente caso, ya que en el periodo auditado, por el que, se reclama la devolución del crédito fiscal de los bienes y servicios adquiridos, dicha entidad no había iniciado sus actividades de exportación, por lo que esta Cámara considera que la Sala, no cometió el yerro denunciado. Por ende, resulta improcedente el planteamiento del submotivo y consecuentemente el recurso debe ser desestimado.

CONSIDERANDO III

que la Sala, no cometió el yerro denunciado. Por ende, resulta improcedente el planteamiento del submotivo y consecuentemente el recurso debe ser desestimado. CONSIDERANDO III De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, es obligatoria la condena de costas y la imposición de multa cuando se desestima el recurso, por lo que en acatamiento de tal disposición, debe hacerse la declaración correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 69, 70, 71, 619, 620, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149, 172 y 187 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación. II. Se condena en costas del recurso a la interponente y se le impone multa de quinientos quetzales, que deberá pagar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro del plazo de tres días de quedar firme el presente fallo. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Elizabeth Mercedes García Escobar, Magistrada Vocal Décima Tercera. Vitalina Orellana y Orellana Magistrada Vocal Tercera. Rony Eulalio López Contreras, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.