280-2008 19012009 Superintendencia de Administracion Tributaria

19/01/2009 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

280-2008

Recurso de casación interpuesto por SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a través de su Representante Legal respectiva, contra la sentencia de fecha nueve de mayo de dos mil ocho, emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso contencioso administrativo promovido por la entidad Negocios y Transacciones Institucionales, Sociedad Anónima. DOCTRINA INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY No puede prosperar el submotivo de interpretación errónea de la ley, cuando el Tribunal sentenciador aplica la norma correcta al caso que se conoce y le da el sentido y alcance que le corresponde a su tenor literal y a su espíritu.

LEYES ANALIZADAS: Artículo 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y

Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, diecinueve de enero de dos mil nueve. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por LA SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA, a través de su representante legal respectiva, contra la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el nueve de mayo de dos mil ocho, dentro del Proceso Contencioso Administrativo, promovido por la entidad Negocios y Transacciones, Sociedad Anónima, contra la recurrente, y como parte interesada la Procuraduría General de la Nación.

ANTECEDENTES:

I. DEL EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO:

A. El expediente administrativo inició con el nombramiento de los auditores tributarios respectivos, con el objeto de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustantivas relacionadas con el impuesto sobre la renta, en lo referente a la deducción por reinversión de utilidades y otros costos y gastos, a la entidad Negocios y Transacciones Institucionales, Sociedad Anónima, correspondiente a los períodos trimestrales y anuales comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y ocho.

B) El diecisiete de octubre de dos mil uno, la Superintendencia de Administración Tributaria, emitió resolución número DCE guión cero cero ciento veintitrés guión dos mil uno (DCE-00123-2001), por medio de la cual resolvió confirmar los ajustes formulados y cobrar a la Negocios y Transacciones Institucionales,Sociedad Anónima, por la cantidad de cinco millones seiscientos setenta y un mil setecientos diecinueve quetzales con setenta y un centavos (Q.5,671,719.71), más multa por la cantidad de cinco millones seiscientos setenta y un mil setecientos diecinueve quetzales con setenta y un centavos (Q.5,671,719.71), equivalente al cien por ciento (100%) del importe del tributo omitido, correspondiente al período impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y ocho, del impuesto sobre la renta.

C. Contra la resolución anteriormente indicada, la entidad Negocios y Transacciones, Sociedad Anónima, interpuso recurso de revocatoria, el cual con fecha doce de abril de dos mil dos, mediante resolución número ciento noventa y

C. Contra la resolución anteriormente indicada, la entidad Negocios y Transacciones, Sociedad Anónima, interpuso recurso de revocatoria, el cual con fecha doce de abril de dos mil dos, mediante resolución número ciento noventa y dos guión dos mil dos (192-2002), el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, declaró parcialmente sin lugar, confirmando la resolución en cuanto al ajuste formulado a la renta imponible del Impuesto Sobre la Renta, correspondiente al período de enero a diciembre de mil novecientos noventa y ocho, por reinversión de utilidades, por la cantidad de cuatrocientos setenta y ocho mil trescientos setenta y un quetzales (Q.478,371.00), debiéndose efectuar una nueva liquidación para determinar el impuesto por pagar, más la multa del cien por ciento del impuesto omitido que resulte e intereses resarcitorios correspondientes: asimismo, revoca la resolución impugnada que confirmaba el ajuste a la renta imponible del Impuesto Sobre la Renta por conceptos de gastos no deducibles por dieciocho millones novecientos cincuenta y cuatro mil seiscientos noventa quetzales con veintitrés centavos (Q.18,954,690.23).

II. DEL PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO: A) La entidad Negocios y Transacciones Institucionales, Sociedad Anónima, inició proceso contencioso administrativo ante la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, contra la resolución indicada en el inciso anterior, la cual oportunamente fue admitida para su trámite por dicha Sala.

B) La Superintendencia de Administración Tributaria, y la Procuraduría General de la Nación, contestaron la demanda en sentido negativo, a excepción de esta última que planteó la excepción perentoria de Improcedencia del Proceso Contencioso Administrativo promovido por la entidad Negocios y Transacciones Institucionales, Sociedad Anónima a través de su Representante Legal. C) El nueve de mayo de dos mil ocho, la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dictó sentencia en la que declaró con lugar la demanda promovida. D) Contra la sentencia mencionada, la Superintendencia de Administración Tributaria, interpuso el recurso de casación que ahora se resuelve. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA: La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dictó sentencia en la que declaró: “I) SIN LUGAR la excepción perentoria: ‘Improcedencia delProceso Contencioso Administrativo promovido por la entidad Negocios y Transacciones Institucionales, Sociedad Anónima a través de su Representante Legal’, interpuesta por la Procuraduría General de la Nación, por improcedente. II) CON LUGAR la demanda promovida en el Proceso Contencioso Administrativo, por la entidad NEGOCIOS Y TRANSACCIONES INSTITUCIONALES, SOCIEDAD ANÓNIMA, en contra de la Superintendencia de Administración Tributaria, institución que emitió la resolución número ciento noventa y dos guión dos mil dos (192-2002), de fecha doce de abril de dos mil dos; III) En consecuencia, REVOCA

la referida resolución específicamente en cuanto al inciso A, de su parte declarativa, juntamente con lo atinente de la resolución número DCE guión cero cero ciento veintitrés guión dos mil uno (DCE-00123-2001) de fecha diecisiete de octubre de dos mil uno, emitida por la Coordinadora Regional Central de la Superintendencia de Administración Tributaria, que constituye su antecedente, como consecuencia ambas quedan sin ningún valor y efectos legales…”. La Sala para llegar a la conclusión anterior, consideró lo siguiente: “... Por la época a que corresponde el ajuste confirmado por medio de la resolución que se impugna en esta instancia este Tribunal debe analizar la juridicidad y legalidad del mismo a la luz de las disposiciones legales que se encontraban vigentes para entonces, razón por la cual en el presente fallo se examinará el asunto sometido al conocimiento del Tribunal con atracción de normas legales que ya no se encuentran vigentes a la fecha, lo cual se encuentra sustentado en el artículo 7 del Código Tributario y 36 de la Ley del Organismo Judicial, que facultan al Tribunal para revisar el caso con aplicación de dicha normativa, además de las disposiciones legales que se encuentran vigentes. Que en cuanto a la excepción perentoria de: ‘Improcedencia del Proceso Contencioso Administrativo promovido por la entidad Negocios y Transacciones Institucionales, Sociedad Anónima a través de su Representante Legal’, interpuesta por la Procuraduría General de la Nación, sustentando que la misma se fundamenta en que la resolución cuestionada no está debidamente identificada de acuerdo con

las constancias administrativas, ya que a la fecha en que indica la demandante que fue dictada, no es la correcta, por lo que el Tribunal no debió haberle dado trámite a la demanda, lo que hace que todo el argumento contenido en la demanda sea no cierto, existiendo una incertidumbre jurídica lo que impide llegar a un resultado positivo para el actor, porque el fallo estaría basado en un acto administrativo inexistente, ya que el error cometido invalida cualquier fallo que se aprecie de congruente y fiel reflejo de las constancias administrativas. El Tribunal, al efectuar el estudio de la resolución dictada por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, que se encuentra a folios del cuatrocientos dieciocho al cuatrocientos veintiocho del expediente administrativo establece, que en la certificación de la Resolución de marras >ciento noventa ydos guión dos mil dos (192-2002)<, ésta posee dos fechas a saber, a su inicio que indica que la misma se encuentra consignada en el acta número cero treinta y cuatro guión dos mil dos (034-2002) de la sesión del Directorio de fecha: ‘viernes doce de abril del año dos mil dos’ y al final de dicha certificación hace referencia a la fecha ‘ …a los diecinueve días del mes de abril del año dos mil dos.’, esta última es con la que identificada el demandante la Resolución recurrida en la vía Contencioso Administrativa, de tal manera que el Tribunal consideró adecuadamente identificada la misma y con fundamento en ello requirió de la administración tributaria el expediente, el cual obra en este Tribunal, lo que

acarrea la conclusión que la propia administración tributaria identificó la resolución impugnada y la envió al Tribunal con sus antecedentes, por lo que el Tribunal arriba a la conclusión que la excepción perentoria intentada por la Procuraduría General de la Nación es improcedente y así debe declararse en el parte resolutiva de esta sentencia. Que analizados los documentos que conforman los expedientes administrativo y judicial y apreciados éstos de acuerdo con las reglas de la sana crítica, que incluyen la lógica, la experiencia y el sentido común, el Tribunal obtiene de la resolución impugnada que la administración tributaria insiste, durante todo el procedimiento administrativo, en calificar que únicamente se tiene derecho a la reinversión de utilidades cuando se haga en la adquisición de planta, maquinaria y equipo, directamente vinculados en el proceso productivo y destinados a generar rentas gravadas y señala como impedimento para que lo realice la demandante, el que ésta tiene como actividad principal la prestación de servicios, porque así lo confirmó la contribuyente en su exposición, cuando señala que su actividad está vinculada a todo cuanto se relacione con el uso de sistemas de tarjetas de crédito y similares por los comercios afiliados, así como la prestación de servicios de administración y manejo de cuentas de otras empresas. La administración tributaria excede en la interpretación de las normas aplicables y llega al extremo de indicar en su resolución, que la reinversión de utilidades que se efectúe, debe ser realizada en planta, maquinaria y equipo; y no

en uno sólo de esos rubros, confirmando el ajuste formulado a la renta imponible del Impuesto Sobre la Renta, correspondiente al período de enero a diciembre de mil novecientos noventa ocho (sic), por reinversión de utilidades. El Tribunal con el objeto de controlar la juridicidad de las actuaciones de la administración tributaria, en relación al ajuste derivado de la reinversión de utilidades, reitera su criterio, el cual ha sostenido, que el proceso productivo no se circunscribe al originado en virtud de un proceso industrial o de producción de bienes, ya que el mismo incluye también la producción y venta de servicios, de tal manera que en el presente caso es correcta la aplicación que la entidad Negocios y Transacciones Institucionales, Sociedad Anónima hiciera del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, aplicando el beneficio que la Ley establece para la reinversión deutilidades. En cuanto al porcentaje máximo de depreciación aplicable para el equipo de computación, la administración tributaria expresa que es correcto y que los cuatro años de vida útil, también considerado por la demandante, es correcto, pero esos argumentos los califica de ‘no relevantes’, ya que el punto controvertido es la procedencia de la reinversión de utilidades efectuada, tema sobre el cual este Tribunal ya manifestó su opinión anteriormente. Ahora bien, es necesario dejar aclaro el criterio del Tribunal en cuanto a que las normas tributarias reguladoras de deducciones deben ser interpretadas en forma estricta a efecto de no vulnerar el artículo 239 de la Constitución Política de la República y los

artículos 4 y 5 del Código Tributario, este Tribunal estima que la redacción de la literal c) del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de acuerdo con su texto, carece de sentido cuando dice que la vida útil de la adquisición o construcción de un bien no sea mayor de cuatro años, ya que la adquisición de un bien no tiene vida útil, como tampoco la tiene la construcción del mismo, la cual obviamente se realiza durante un período de tiempo, pero no vida útil alguna. El artículo continúa disponiendo que la vida útil a que se refiere este inciso se determinará conforme los porcentajes de depreciación contenidos en el artículo 19 de esta ley, lo que por lo considerado carece también de de (sic) sentido, ya que no se puede determinar la vida útil de la adquisición o construcción de un bien; y si quien aplica la ley pretendiera darle sentido al precepto, estimando que se trata de la vida útil del bien mismo, obviamente estaría dando lugar a la interpretación extensiva del precepto, y con ello, quien aplica la ley estaría sustituyendo al legislador, dándole a la norma el sentido que cree que le corresponde y vulnerando, en esta forma, los artículos 4 y 5 del Código Tributario y 239 de la Constitución Política de la República. Por lo expuesto, el Tribunal arriba a la conclusión que el ajuste debe desvanecerse y declarar con lugar la demanda, lo que así se hará constar en la parte resolutiva de este fallo…”. DEL RECURSO DE CASACIÓN Silvia Gabriela Juárez Ruiz, en representación de la Superintendencia de Administración Tributaria interpuso recurso de casación por motivo de fondo y como submotivo de interpretación errónea de la ley, contenidos en el artículo 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y mercantil. La casacionista estima

Administración Tributaria interpuso recurso de casación por motivo de fondo y como submotivo de interpretación errónea de la ley, contenidos en el artículo 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y mercantil. La casacionista estima infringidos los artículos 10 de la Ley del Organismo Judicial; 4 del Código Tributario. INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY En cuanto al submotivo de interpretación errónea de la ley, la casacionista argumenta: “... INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE (sic) DEL ARTÍCULO 40 LITERAL a) DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA... Manifiesta el Tribunal en el párrafo transcrito que reitera su criterio, el cual ha sostenido que el proceso productivo no se circunscribe al originado en virtud de un procesoindustrial o de producción de bienes, ya que el mismo incluye también la producción y venta de servicios. En la frase anterior, el Tribunal comete INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY, consistente en la primera frase de la literal a) del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado, por las siguientes razones:

1. Para el efecto de interpretar la ley, el Código Tributario en su artículo 4º prescribe que: La ley del Organismo Judicial dentro de su artículo 10 establece...

De conformidad con las reglas de interpretación antes mencionadas, el Tribunal debió conformar su criterio; sin embargo, mi representada estima que no se hizo un análisis conforme dichas normas.

Se afirma que el Tribunal cometió INTERPRETACIÓN ERRÓNEA de la frase señalada de la literal a) del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, pues no atendió las palabras de la ley de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española; ya que la frase discutida indica: ‘En bienes de planta, maquinaria y equipo’ y el Diccionario de la Real Academia Española entiende por dichas palabras ... se llega a la conclusión que lo que el legislador quiso decir en la frase de la literal a) del artículo previamente citado, es: ‘La reinversión de utilidades debe hacerse en bienes muebles o inmuebles de la planta, o sea la fábrica; la maquinaria, es decir, el conjunto de máquinas que forman parte de la fábrica y el equipo que se entiende como: Colección de utensilios, instrumentos y aparatos especiales para un fin determinado, que se encuentren directamente vinculados al proceso productivo.’ En otras palabras, la reinversión de utilidades que ordenaba la ley era exclusivamente para empresas industriales o agroindustriales y similares que NECESARIAMENTE debían contar con una fábrica o planta, maquinaria y equipo y que desde el punto de vista del Derecho Mercantil se denomina ‘unidad económica’ y como tal, inclusive, se registra en un libro especial en el Registro General de la Propiedad. En ningún momento el legislador se refirió a aquellas empresas que se dedicaran a la ‘producción y venta de servicios’, como lo afirma el Tribunal, pues tales entes, si bien es cierto están sujetos a las leyes tributarias, tanto como las anteriores, a

ellas no iba dirigida la norma relacionada. Además es menester resaltar que el Tribunal equivoca el sentido de la norma cuando dice: ‘que el proceso productivo no se circunscribe al originado en virtud de un proceso industrial o de producción de bienes, ya que el mismo incluye también la producción y venta de servicios’, pues la hipótesis allí contenida claramente se refiere únicamente a aquellas entidades que se dedican a procesos productivos de carácter industrial, ya que la reinversión de utilidades se permitía hacerla sobre bienes muebles o inmuebles de la planta o fábrica o sobre sumaquinaria y equipo; elementos que no posee una entidad, sociedad mercantil o persona individual que se dedica a la prestación de servicios. Por lo tanto, en el presente caso, no se trata de hacer una interpretación lato sensu o stricto sensu sino que una interpretación lógica de acuerdo con las normas de la Ley del Organismo Judicial citada, tomando en cuenta ‘su texto según el sentido propio de sus palabras; su contexto’. El sentido propio de las palabras ‘bienes’, ‘planta’, ‘maquinaria’ y ‘equipo’ se deben interpretar conforme la acepción que tiene en el Diccionario de la Real Academia Española y dentro del contexto del inciso ‘a)’ del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta analizado.” CONSIDERANDO I No puede prosperar el submotivo de interpretación errónea de la ley, cuando el Tribunal sentenciador aplica la norma correcta al caso que se conoce y le da el sentido y alcance que le corresponde a su tenor literal y a su espíritu.

La autoridad tributaria expuso que la Sala sentenciadora comete interpretación errónea del artículo 40, literal a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (vigente en el periodo auditado, Decreto 26-92 del Congreso de la República), pues no atendió las palabras de la ley de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia Española; ya que la frase discutida indica: “En bienes de planta, maquinaria y equipo ...”, asimismo, refiere la casacionista: “que llega a la conclusión que lo que el legislador quiso decir en la frase de la literal a) del artículo previamente citado, es: ‘La reinversión de utilidades debe hacerse en bienes muebles o inmuebles de la planta, o sea la fábrica; la maquinaria, es decir, el conjunto de máquinas que forman parte de la fábrica y el equipo que se entiende como: Colección de utensilios, instrumentos y aparatos especiales para un fin determinado, que se encuentren directamente vinculados al proceso productivo...’ En el párrafo antes transcrito, se establece que la autoridad tributaria no solo hace su propia interpretación de la norma en cuestión, cuando manifiesta “... lo que el legislador quiso decir...” haciendo con ello una interpretación extensiva de lo que el juzgador quiso decir, sino, también del artículo 40 ya citado. Del análisis de la sentencia recurrida, se establece que la Sala sentenciadora en ningún momento interpreta erróneamente la norma citada como infringida en virtud de que le da el sentido y alcance que le corresponde. Es importante destacar que el espíritu del artículo 40

de la citada ley, tiene por objeto fomentar y premiar la reinversión de utilidades que las personas individuales propietarias de empresas y las personas jurídicas realicen en nuestro país para mejorar la productividad, por lo que al cumplirse con los requisitos correspondientes es procedente acogerse al beneficio que la norma tributaria otorga. Aunado a lo anterior, debe señalarse que en cuanto a los artículos 4 del Código Tributario y 10 de la Ley del Organismo Judicial, citados como infringidos, lacasacionista se limita a transcribirlos, y debido a que en reiterada jurisprudencia se ha sostenido que debe formularse tesis por cada artículo que se estime infringido, en virtud de no poder suplirse de oficio las deficiencias que contenga el memorial de casación interpuesto, deviene improcedente el submotivo de casación hecho valer. Consecuentemente, el recurso objeto de estudio debe desestimarse. CONSIDERANDO II Se exime al Ministerio de Finanzas Públicas del pago de costas y multa, por actuar de buena fé, toda vez que tiene la obligación de velar por el patrimonio del Estado, y por consiguiente debe agotar todos los recursos ordinarios correspondiente.

LEYES APLICABLES: Artículos citados y 66, 67, 69, 79, 619, 621 inciso 1º, y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 79 inciso a), 141 y 143 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas al resolver declara: I) DESESTIMA el recurso de

casación relacionado; II) No hay condena en costas, ni pago de multa. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, vuelvan los antecedentes a donde corresponda.

Victor Manuel Rivera Woltke, Magistrado Vocal Octavo; Augusto Eleazar López Rodríguez, Magistrado Vocal Tercero; Edgar Raúl Pacay Yalibat, Magistrado Vocal Sexto; Carlos Enrique de León Córdova, Magistrado Vocal Undécimo. Jorge Guillermo Arauz Aguilar, Secretario de la Corte Suprema de Justicia.