28071977 - CONTENCIOSO - ADMINISTRATIVO

28/07/1977 - CONTENCIOSO - ADMINISTRATIVO Interpuesto por Carlos René López Villatoro, como personero de Compañía Distribuidora Guatemalteca Shell contra el Ministerio de Finanzas.

DOCTRINA: Para que se acepte como deducible el cinco por ciento sobre el monto de las cuentas incobrables debe establecerse legalmente tal carácter, pero no puede aceptarse simplemente como tales las ventas a plazos.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: CÁMARA CIVIL, Guatemala, veintiocho de julio de mil novecientos setenta y siete.

Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto por Salvador Sáenz Carrascosa en concepto de representante legal de la Compañía Distribuidora Guatemalteca Shell, contra la sentencia dictada con fecha once de abril del corriente año por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, en el recurso interpuesto contra lo resuelto en diligencias administrativas del Impuesto sobre la Renta seguidas en el Ministerio de Finanzas Públicas.

ANTECEDENTES: Con fecha once de mayo de mil novecientos setenta y uno, la Compañía Distribuidora Guatemalteca Shell presentó su declaración jurada de renta por el período comprendido del primero de enero al treinta y uno de diciembre del año mil novecientos setenta y siete, substituyendo la declaración presentada el treinta de marzo de mil novecientos sesenta y ocho, con la documentación anexa referente a sus distintas actividades.

El Departamento de Fiscalización de la Dirección General de Rentas Internas, ajustó los rubros presentados

por la Compañía por un total de ochenta y dos mil setecientos setenta y siete quetzales, sesenta centavos (Q82,777.60), distribuidos así: cuenta número mil setecientos treinta (1730) fondo de reserva para indemnizaciones, veintisiete mil cuatrocientos setenta y cuatro quetzales treinta y seis centavos (Q27,474.36) cuenta número cinco mil (5,000) de costos directos de operaciones de transportes, doscientos cinco quetzales, veinte centavos (Q205.20) cuenta número seis mil (6,000) gastos directos de operaciones, diez mil quinientos cuarenta y un quetzales (Q10,541.00); cuenta número siete mil (7,000) gastos directos de operación de ventas, diez y seis mil veintiún quetzales setenta centavos (Ql6,021.70); cuenta número siete mil trescientos (7,300) gastos de equipo, dos mil ochocientos treinta y un quetzales (Q2,831.00); cuenta número ocho mil quinientos (8,500) gastos del personal, trescientos ochenta y un quetzales, ochenta y dos centavos (Q381.82); cuenta número ocho mil setecientos (8,700) gastos generales, seis mil ciento once quetzales, setenta y un centavos (Q6,111.71); cuenta número ocho mil ochocientos veinte (8,820) cuentas malas, doce mil ochocientos setenta y siete quetzales, ochenta y dos centavos (Q12,877.82) y cuenta sin número de depreciación de activos, seis mil trescientos treinta y dos quetzales, noventa y nueve centavos

Q6,332.99). Además el Inspector que revisó las cuentas impuso una multa de cien quetzales (Q100.00) a la Compañía, por no llevar libro de ventas de combustibles y sus derivados. Jeremy Thomas Robert Coburn, como representante legal de la Empresa, objetó los ajustes, manifestando: que del ajuste número uno la Compañía pagó impuesto sobre catorce mil ochenta y cinco quetzales cuarenta y un centavos y que le fue aceptada como cantidad deducible la otra parte, tal como lo justificaba con fotocopia de la resolución de primero de diciembre de mil novecientos setenta emitida por el Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, relativa al promedio de los sueldos pagados; que impugnaba todos los ajustes relativos a fletes de asfalto, trasiego de gas, kilometraje de empleados, propaganda, gastos de equipo, servicios de vigilancia, gastos de caja chica, GUATEL y Renta Inmobiliaria, porque si bien son gastos del ejercicio anterior, fue materialmente imposible incluirlos en ese ejercicio por ignorar su existencia; que no estaba de acuerdo con el ajuste número cuatro, de ocho mil noventa y nueve quetzales (Q8,099.00), porque de esa suma se desembolsó cinco mil doscientos cuarenta y ocho quetzales y ochenta y cuatro centavos (Q5,248.84) para pagar mil trescientos doce metros cuadrados en la entrada de la planta de Retalhuleu que tenía muchos años de estar en operación, por lo cual el gasto queda contemplado como de mantenimiento.

Respecto al ajuste número seis, por quince mil doscientos veinticuatro quetzales cincuenta centavos (Q15,224.50), en virtud de haber construido en terreno ajeno y de acuerdo con la ley se decidió cargar su importe a gastos; en lo que atañe al ajuste número siete, adjuntó factura por trabajos de albañilería y materiales conforme a presupuesto del treinta y uno de diciembre de mil novecientos sesenta y seis, por lo cual no cabe duda que el trabajo se efectuó en mil novecientos sesenta y siete. En lo referente al ajuste número doce, por doce mil ochocientos setenta y siete quetzales, ochenta y dos centavos, destinado a reserva por cuentas malas, fue porque la garantía de las cuentas por cobrar era de naturaleza prendaria y por tal motivo no podían calcular la reserva del cinco por ciento sobre las cuentas por cobrar conforme al artículo cincuenta y uno del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Que es improcedente el ajuste número trece, por seis mil trescientos treinta y dos quetzales, noventa y nueve centavos (Q6,332.99), por depreciaciones, porque conforme al cuadro que presentó la diferencia neta calculada en exceso es únicamente de un mil ciento setenta y siete quetzales, treinta centavos (Q1,177.30), la cual aceptaba comoajuste a las depreciaciones. En cuanto a la multa por extraviar el libro de ventas, estimaba que tal libro se quemó en el incendio ocurrido en el mes de octubre de mil novecientos setenta, o tal vez fue extraviado por

traslado de las oficinas, pero conservaba en su poder las facturas de mil novecientos sesenta y siete, las cuales fueron verificadas en forma selectiva contra el Libro Mayor. El Departamento de Fiscalización de la Dirección General de Rentas Internas, en resolución de nueve de abril de mil novecientos setenta y cuatro, tuvo por desvanecidos los ajustes: número cuatro gastos directos de operación por ocho mil noventa y nueve quetzales (Q8,099.00); costos directos de operación de venta; número seis, quince mil doscientos veinticuatro quetzales, cincuenta centavos (Q15,224.50), por la construcción efectuada en terreno ajeno; y el número siete-A, por gastos de equipo, la suma de dos mil setecientos veintiséis quetzales (Q2,726.00), totalizando los ajustes desvanecidos veintiséis mil cuarenta y nueve quetzales, cincuenta centavos (Q26,049.50); se confirmaron ajustes por cincuenta y seis mil setecientos veintiocho quetzales, diez centavos (Q56,728.10), por lo que entre la pérdida declarada, menos los ajustes desvanecidos, dio un total de pérdida determinada de ciento sesenta y seis mil quinientos un quetzales, cincuenta y ocho centavos (Q166,501.58), más la multa de cien quetzales (Q100.00) por no tener el libro de ventas de combustibles. Tramitado el recurso de revocatoria, tanto el Ministerio Público como la Dirección de Estudios Financieros,

fueron de opinión de confirmar la resolución recurrida. Con fecha dos de junio de mil novecientos setenta y cinco el Ministerio de Finanzas Públicas, declaró sin lugar el recurso de revocatoria. RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO Carlos René López Villatorio, como personero de Compañía Distribuidora Guatemalteca Shell, con fecha diez de octubre de mil novecientos setenta y cinco interpuso el recurso contencioso-administrativo; argumentó en la misma forma que cuando se presentó el recurso de revocatoria. El Ministro de Finanzas Públicas al evacuar la audiencia que le fuera conferida pidió declarar sin lugar el recurso. En rebeldía del Ministerio Público se tuvo por contestada negativamente la demanda. Por parte del recurrente y del Ministerio de Finanzas, se tuvo como prueba el expediente administrativo.

SENTENCIA RECURRIDA: En la fecha relacionada dictó sentencia el Tribunal, declarando sin lugar el recurso, y confirmó la resolución impugnada número cero-seis mil novecientos noventa y uno, dictada por el Ministerio de Finanzas Públicas el dos de junio de mil novecientos setenta y cinco.

Consideró el Tribunal que era procedente el ajuste sobre la cantidad destinada a indemnizaciones, porque si bien la recurrente alegó que pagó impuestos sobre una parte, fue aceptado como deducible el resto y que el saldo era provisión de diez años atrás por porcentaje del promedio de sueldos, la verdad es que la empresa no utilizó el saldo con el cual debió pagar las indemnizaciones hechas, tanto más que habiendo cambiado el

procedimiento por el método directo, debió limpiar el saldo de reserva y no probó sus afirmaciones al respecto. Los ajustes dos, tres, cinco, siete-B, ocho y diez, se ve claramente que pudieron haber quedado diferidos, siempre que estuvieran tales gastos debidamente justificados y que se hubiera ignorado su existencia al cierre del ejercicio anterior; empero tales gastos eran conocidos porque se efectuaban todos los meses y correspondían a alquileres, fletes, propaganda, etcétera, ya que comprendían los meses de septiembre, octubre, noviembre y diciembre del ejercicio anterior, y conforme a la técnica contable, como lo ilustró la Dirección de Estudios Financieros, se podían registrar por medio de las "cuentas puente". Respecto al ajuste número doce estimó el Tribunal bien fundado el ajuste, porque la empresa cargó el cinco por ciento sobre la totalidad de las cuentas por cobrar por ventas a plazo y dejó como utilidad diferida la suma de doscientos cincuenta y siete mil quinientos cincuenta y seis quetzales, cuarenta y ocho centavos (Q257,556.48), sobre la que no tributó y que las cuentas pendientes no tienen el carácter de incobrables pues están sujetas a que se haga efectivas en su oportunidad. En cuanto al ajuste número trece de depreciación de activos, aparece correcto conforme al inciso d) del artículo 8o. del Decreto-Ley 229, porque no son deducibles los excesos en depreciaciones sobre los porcentajes reglamentarios, y que si hubo exceso en el cálculo no por esa circunstancia cabe compensarlos con otros cálculos en los que la depreciación fue

menor, porque implicaría un procedimiento anómalo y contrario al artículo 93 del reglamento, que sólo autoriza corregir errores o hacer rectificaciones en la declaración jurada y no con ocasión de inspecciones, reparos o denuncias.

RECURSO DE CASACIÓN: El recurso se interpuso por motivos de fondo, violación de ley, citándose al efecto el artículo 53 de la Constitución de la República, por haber sido condenada la Compañía sin tomar en cuenta las leyes invocadas a su favor; el 62 de la misma Constitución porque el derecho de petición que garantiza no fue resuelto conforme a la ley y el 74, porque no puede asentarse que la Compañía tuvo libre acceso al Tribunal de lo Contencioso-Administrativo, toda vez que su acción no fue decidida conforme la ley. El artículo 4o. de la Ley del Organismo Judicial porque no se dio a las leyes especiales invocadas la prioridad que les corresponde sobre disposiciones de carácter general; el artículo 8o. de la misma ley porque no fueron entendidas las palabras de aquella en su sentido obvio y natural; el 9o. porque se desatendió el tenor literal de las leyes aplicables y el 27, último párrafo, porque no se ejerció en rigor la función judicial y la potestad de juzgar, al no haberse resuelto conforme lo alegado y probado en juicio. Del Código Procesal Civil y Mercantilestimó violados los artículos: 25 por que al haberse infringido los preceptos legales invocados y los que invoca en lo de adelante, el Tribunal Contencioso-Administrativo no cumplió con las obligaciones y

atribuciones que le impone dicho Código conforme a los artículos 6 y 50 del Decreto Gubernativo 1881. El artículo 26 porque por su vaguedad y falta de fundamento, la sentencia es incongruente con la demanda. Del Decreto-Ley 229, Ley de Impuesto sobre la Renta, considera infringidos: el artículo 7o., letra b), numeral 7), porque al sostener el Tribunal que no son deducibles las cantidades que constan documentalmente se desvirtúan los gastos cuya deducción está permitida para determinar la renta neta, puesto que en el reparo número trece se analizan en forma errónea las depreciaciones. El artículo 7o., letra k), porque el Tribunal afirmó que se dejó una utilidad diferida, lo que es inexacto; en rigor la Compañía cargó la reserva del cinco por ciento sobre las cuentas incobrables, haciendo legalmente frente a los créditos dudosos. El artículo 8o., letra c), al considerar no deducibles los reparos dos, tres, cinco, siete b), ocho y diez que corresponden al ejercicio fiscal anterior y los cuales fue imposible incluir en dicho ejercicio, ya que el gusto correspondía al ejercicio anterior, está debidamente justificado y la Compañía ignoraba su existencia. El artículo 27 porque al violar los artículos e incisos de la Ley y Reglamento del Impuesto sobre la Renta, se hizo nugatorio el derecho de deducir los gastos necesarios para producir, a efecto de mantener e incrementar rentas o capitales productores de renta. El artículo 31 porque al mantener el reparo número uno, cuando ya la

Compañía pagó impuesto, se incurre en la arbitrariedad de cobrarle dos veces la suma ajustada; el artículo 49 porque el Tribunal declaró que la Compañía no ha tributado sobre ciertas sumas de dinero que realmente corresponden a la reserva para hacer frente a los créditos dudosos. El artículo 51 porque ya expresó que se cargó a la reserve sobre las cuentas incobrables, la proporción permisible del cinco por ciento, y el artículo 84, porque al mantener los reparos puntualizados como gastos del ejercicio anterior, se anula la facultad del contribuyente para hacer deducciones en casos de excepción contemplados por la ley. Efectuada la vista, precede resolver.

CONSIDERANDO: En el orden de su argumentación la parte recurrente manifiesta la violación de los artículos 53, 62, primer párrafo y 74 de la Constitución de la República; empero, la existencia misma del proceso tramitado legalmente demuestra que no fue condenada sin haber sido citada, oída y vencida en juicio, ni que se le hubiere impedido el derecho de petición o el libre acceso a los Tribunales. Tampoco se infringieron los artículos 4o., 8o. y 9o. de la Ley del Organismo Judicial, porque en la sentencia no se hizo caso omiso de disposiciones especiales de la ley, ni se desatendió su sentido obvio y natural o su tenor literal, y menos, que el Tribunal haya dejado de ejercer su función jurisdiccional. Por lo que toca a los artículos 27 de la Ley del Organismo Judicial, 25 y 26 del Código Procesal Civil y Mercantil, 6o. y 50 del Decreto Gubernativo 1881, no

es posible hacer su examen a través del submotivo invocado, por tratarse de leyes de naturaleza adjetiva, en conformidad con reiterada jurisprudencia adoptada por esta Corte. Respecto al ajuste número uno por la suma de veintisiete mil cuatrocientos setenta y cuatro quetzales treinta y seis centavos (Q27,474.36), como reserva para indemnizaciones no puede hacerse el examen comparativo de rigor, toda vez que el Tribunal sentenciador no tuvo por probada suficientemente la impugnación, y en tal caso su examen únicamente podría hacerse mediante error en la estimativa probatoria y nunca por violación de ley. En relación al ajuste número doce, relativo a cuentas dudosas, está justificado porque la empresa dejó como utilidad diferida la suma de doscientos cincuenta y siete mil quinientos cincuenta y seis quetzales cuarenta y ocho centavos (Q257,556.48) sobre la cual no tributó, arguyendo que es porcentaje sobre las ventas a plazos, ya que tal calidad les confiere la calidad de cuentas pendientes pero no de cuentas incobrables. Se considera también justificado el ajuste número trece, porque no deben compensarse los excesos en cálculos para depreciaciones, cuando tal operación se pretenda hacerla con ocasión de inspecciones, reparos o denuncias, por todo lo cual no se evidencia la violación de los preceptos contenidos en el artículo 7o., letra b), numeral 7 y letra k) del Decreto-Ley número 229, como tampoco los artículos 31, 49, 51 y 84 del Reglamento de dicha Ley.

Respecto a los ajustes números dos, tres, cinco, siete-B, ocho y diez, que se refieren a gastos del ejercicio anterior por alquileres, fletes, propaganda y otros gastos, conforme al inciso c) del artículo 8 del Decreto-Ley número 229, en concordancia con el artículo 84 del Reglamento de dicha Ley, solamente son deducibles en condiciones especiales y excepcionales a juicio de la Dirección del Impuesto sobre la Renta, quien queda facultada para aceptar tal deducción; en consecuencia, tampoco podría admitirse la infracción de esas leyes por no tratarse de disposiciones legales imperativas sino facultativas.

LEYES APLICABLES: Artículo 189, inciso 4o., 255 de la Constitución de la República; 50 del Decreto-Ley número 229; 38, inciso 2o., 143, 157, 159, 177, 183, Ley del Organismo Judicial; 88, 620, 621, 628, 630, 633, 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 1o., 2o., Decreto número 60 de la Junta de Gobierno y 50 del Decreto Gubernativo 1881, POR TANTO,La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, DESESTIMA el recurso de casación interpuesto; condena a la recurrente al pago de las costas del mismo y a una multa de cien quetzales que deberá enterar en la Tesorería del Organismo Judicial dentro del término de tres días, y que en caso de insolvencia conmutará su representante legal que interpuso el recurso con treinta días de prisión; la obliga a reponer el papel suplido

por el del sellado de ley dentro de igual término, bajo pena de multa de cinco quetzales si no cumple.- Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvase el proceso.

H. Hurtado A.-R. Aycinena Salazar.-Rodrigo Robles Ch.-M. A. Recinos.- Luis René Sandoval.-Ante mi: M.

Álvarez Lobos.