283-2003 06062005 Superintendencia de Administracion Tributaria

06/06/2005 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

283-2003 Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a través de su representante legal, contra la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el cinco de mayo de dos mil tres.

DOCTRINA:

ERROR DE DERECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA

A. Cuando se interpone recurso de casación invocando el submotivo de error de derecho en la apreciación de las pruebas, se debe indicar en qué consiste la violación de los preceptos correspondientes. Cuando ésta se refiere a varias disposiciones debe sustentarse con la debida separación, las distintas tesis tendentes a demostrar cada infracción, a fin de que el tribunal esté en condiciones de efectuar el estudio comparativo correspondiente.

B. Para que proceda la casación por error de derecho en la apreciación de la prueba la norma que se cita debe ser de estimativa probatoria y acorde con el medio de prueba de que se trate.

C. Para que en casación se pueda examinar el error de derecho en la apreciación de la prueba, la tesis planteada por el recurrente debe señalar que reglas de la sana crítica fueron infringidas, además debe exponer la forma en que las mismas fueron transgredidas.

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 126, 127, 621 inciso 2º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, seis de junio de dos mil cinco.

I. Se integra Cámara con los suscritos. II. En virtud de lo resuelto por la Corte de Constitucionalidad en el amparo interpuesto contra esta Cámara, nuevamente setiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por la

I. Se integra Cámara con los suscritos. II. En virtud de lo resuelto por la Corte de Constitucionalidad en el amparo interpuesto contra esta Cámara, nuevamente setiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a través de su representante legal, contra la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el cinco de mayo de dos mil tres, dentro del proceso contencioso administrativo promovido por FINANCIERA INDUSTRIAL Y AGROPECUARIA, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la recurrente.

ANTECEDENTES A) EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO: La Superintendencia de Bancos, como resultado de la auditoria practicada por su Departamento de Fiscalización, determinó que Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, omitió el pago de la suma de seis millones ochocientos sesenta y cinco mil ciento cincuenta y cuatro punto sesenta y un quetzales en concepto de Impuesto Sobre Productos Financieros, por el período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y seis. La Dirección General de Rentas Internas, tomando en cuenta el resultado de la auditoría, le dio audiencia al contribuyente y posteriormente a que éste evacuara la misma, mediante resolución de fecha cuatro de diciembre de mil novecientos noventa y ocho, confirmó el ajuste y ordenó que el contribuyente pagara, además de la suma ajustada, una multa equivalente al impuesto omitido y

los intereses resarcitorios de conformidad con los artículo 58 y 59 del Decreto 6 – 91 del Congreso de la República. Contra esta resolución la contribuyente planteo recurso de revocatoria. La Superintendencia de Administración Tributaria con vista en el dictamen, tanto de la Unidad de Asesoría Técnica, como de la Procuraduría General de la Nación, el uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve, emitió la resolución número cuarenta y nueve guión dos mil, declarando sin lugar el recurso de revocatoria y confirmando la resolución recurrida. B) CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO: El siete de junio de dos mil, Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, planteó proceso contencioso administrativo ante la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, argumentando concretamente, que elprocedimiento de cálculo del órgano fiscalizador adolece de fundamento técnico y legal, al consignar los totales de las cuentas contables, sin considerar los pagos de intereses a personas exentas que establecen los artículos 1, 8 y 9 del Decreto 26-95 del Congreso de la República. La Superintendencia de Administración Tributaria y la Procuraduría General de la Nación, contestaron la demanda en sentido negativo y pidieron se declarara sin lugar la demanda. El cinco de mayo de dos mil tres, el mencionado tribunal dictó sentencia declarando con lugar la demanda relacionada y ordenó se revocara la resolución administrativa recurrida junto con la que le sirvió de antecedente. Contra esta sentencia es que se

interpuso el recurso de casación que hoy se conoce.

C. PROCESO CONSTITUCIONAL DE AMPARO: Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, promovió ante la Corte de Constitucionalidad amparo en única instancia contra la Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia (Expediente 1650-2004), amparo que fue otorgado mediante sentencia de fecha siete de abril de dos mil cinco, habiendo dispuesto la Corte de Constitucionalidad que era procedente emitir una nueva sentencia en sustitución de la suspendida definitivamente, para el solo efecto de que dicha autoridad resuelva acoger o desestimar la casación instada, sin el yerro de relevancia constitucional advertido en dicha sentencia, en cumplimiento de lo cual se emite esta nueva sentencia.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La parte resolutiva de la sentencia recurrida literalmente dice: “...I) Con lugar la demanda promovida en el proceso contencioso administrativo por la entidad Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, contra del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, dependencia que emitió la resolución número cuarenta y nueve guión dos mil (49-2000) el veinticuatro de febrero del dos mil; II) En consecuencia REVOCA la referida resolución juntamente con la resolución que es su antecedente, número doce mil ciento noventa y cuatro (12194) emitida por la Dirección General de Rentas Internas del Ministerio de Finanzas Públicas el cuatro de noviembre de milnovecientos noventa y ocho, quedando sin ninguna validez ni efectos el ajuste

contenido en ellas; III) No hay especial condena en costas procesales”. Para llegar a esta conclusión el Tribunal hizo las estimaciones siguientes: “... En el presente caso, se evidencia en el expediente administrativo que el ajuste de que se trata se origina de la auditoria que la Superintendencia de Bancos practicó en la sede de la entidad demandante Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad anónima, por el período fiscal mil novecientos noventa y seis; pero resulta limitada esa fiscalización, porque la entidad fiscalizadora no puede ejercer un control individual sobre las cuentas que registran el pago o acreditamiento de intereses, en virtud de que Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, es una persona jurídica fiscalizada por mandato legal por la Superintendencia de Bancos, por lo que las retenciones con carácter de pago definitivos del impuesto sobre productos financieros se aplica en forma global sobre la totalidad de los intereses pagados o acreditados a los ahorrantes o inversionistas; ahora bien, esta particularidad hace incurrir en errores de cálculo aritmético al organismo fiscalizador, toda vez que se corre el riesgo de incluir los intereses pagados a entidades exentas de dicho impuesto por la versión original del artículo 9 del Decreto 26 – 95 del Congreso de la República, así como también, las inversiones entre instituciones fiscalizadas por la misma Superintendencia de Bancos, las cuales también están excluidas por estar libres de retención del referido tributo como ya se advirtió en las transcripciones antes efectuadas del artículo 1 y 8 de la Ley de Impuesto Sobre Productos Financieros. En este orden de ideas, la entidad demandante aporta las siguientes pruebas para evidenciar la improcedencia del ajuste; en efecto, durante la dilación del expediente de esta instancia, aportó como prueba documental la

Productos Financieros. En este orden de ideas, la entidad demandante aporta las siguientes pruebas para evidenciar la improcedencia del ajuste; en efecto, durante la dilación del expediente de esta instancia, aportó como prueba documental la siguiente: 1) Anexo 1: cuadro que contiene un resumen de los intereses exentos durante el período de enero a diciembre de mil novecientos noventa y seis; 2) Anexo 2: cuadro comparativo por intereses exentos pagados, capitalizados, por recompras provisión y por recompras gastos; 3) Anexo 2.1 listado de entidades exentas; 4) Anexo 2.2 Integración de intereses exentos capitalizados; 5) Anexo2.3 integración de provisiones de los meses de enero a diciembre de mil novecientos noventa y seis; 6) Anexo 2-4 Inversionistas; documentos que no fueron redargüidos de falsedad o nulidad oportunamente por la autoridad tributaria, circunstancia por la cual, hacen plena prueba de su contenido y con base a la misma, este Tribunal establece que efectivamente el ajuste fue formulado con inclusión de un sin número de instituciones bancarias, casas de bolsa, financieras, instituciones religiosas, cooperativas, aseguradoras, centros educativos, asociaciones gremiales, auxilios póstumos, almacenadoras, exportadoras, centros culturales y educativos, asociaciones deportivas sindicales, profesionales y otras, todas exentas del impuesto sobre productos financieros, por el inciso b) del artículo 9 del Decreto 26-95 del Congreso de la República; aspecto que no previó la autoridad tributaria y que desde luego hace inconsistente el requerimiento que se hace a la entidad demandante porque infringió lo dispuesto en la Ley del Impuesto Sobre Productos Financieros, el Código Tributario y otras

que no previó la autoridad tributaria y que desde luego hace inconsistente el requerimiento que se hace a la entidad demandante porque infringió lo dispuesto en la Ley del Impuesto Sobre Productos Financieros, el Código Tributario y otras disposiciones que rigen la obligación; que de conformidad con el artículo 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala, corresponde a este Tribunal determinar la juridicidad del acto concreto impugnado en esta instancia; al hacerlo así, este Tribunal encuentra que el ajuste analizado es insostenible jurídicamente, por consiguiente procede revocarse en este fallo...” RECURSO DE CASACIÓN El veinticuatro de octubre de dos mil tres, la Superintendencia de Administración Tributaria, interpuso recurso de casación contra la sentencia antes relacionada, invocando como submotivo de fondo error de derecho en la apreciación de la prueba contenido en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. Señalando como infringidos los artículos 126 y 127 del mismo cuerpo legal. CONSIDERANDO I Señala la parte recurrente que la Sala sentenciadora incurrió en esta clase de error, debido a lo siguiente: “...Se consideran infringidos los artículos cientoveintiséis (126) y ciento veintisiete (127) del Código Procesal Civil y Mercantil... en virtud que el artículo 126 de dicho cuerpo legal establece claramente que las partes deben demostrar sus respectivas proposiciones de hecho. Bajo la premisa que quien contradice la pretensión del adversario, ha de probar los hechos

extintivos o las circunstancias impeditivas de esa pretensión. En el presente caso, en la sentencia ahora recurrida, cabe destacar los razonamientos llevados a cabo de la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en cuanto a las circunstancias y/o elementos que necesariamente se debían de tomar en cuenta para constatar si el ajuste confirmado por mi representada era procedente o no, los cuales literalmente dicen: a) que el tributo es especifico a personas individuales o jurídicas domiciliadas en Guatemala no sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos; b) que recae sobre el pago o acreditamiento de intereses de cualquier naturaleza con inclusión de los provenientes de títulos valores públicos y provocados; c) que cuando corresponda el pago o acreditamiento se efectúe a personas fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos, no procede aplicar retención del impuesto, por lo tanto los intereses percibidos constituyen parte de la renta bruta sujetas al pago del Impuesto Sobre la Renta; d) que cuando el pago o acreditamiento lo efectúen personas sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos, las retenciones con carácter de pago definitivo del impuesto se aplicarán en forma global sobre la totalidad de los intereses pagados o acreditados a los ahorrantes o inversionistas, pero la Superintendencia de Bancos no ejercerá un control individual sobre dichas cuentas ni tampoco podrá hacerlo otro ente fiscalizador; y e) que las retenciones efectuadas por ese impuesto deben enterarse a las cajas fiscales dentro de los

primero diez (10) días hábiles del mes siguiente al mes calendario en que se efectúan las mismas. En el presente caso, la Sala sentenciadora debía analizar tres puntos: a) si se habían pagado o acreditado intereses a personas domiciliadas en el país; b) si esas personas estaban sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos; y c) si esas personas eran consideradas exentas por el artículo 9 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. En ese orden de ideas, mirepresentada, la Superintendencia de Administración Tributaria estima que el error de derecho en la apreciación de la prueba por parte de la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo radicó en que para resolver el proceso contencioso administrativo se basó en los medios de prueba aportados por la entidad actora, que consistían en los Anexos uno (1), dos punto uno (2.1), dos punto dos (2.2), dos punto tres (2.3) y dos punto cuatro (2.4) que se acompañaron al escrito inicial de demanda presentado el siete de junio de dos mil. Estos documentos consisten en listados de los cuenta-habientes a los cuales se les pagó intereses y que supuestamente son personas exentas por mandato legal establecido en los artículo 8 y 9 de la Ley del Impuesto Sobre Productos Financieros, Decreto 26–95 del Congreso de la República de Guatemala. Sin embargo, la calidad de exento no se demuestra con los listados o cuadros, la calidad de exención se acredita mediante presentación del Acuerdo Gubernativo,

o Certificación extendida por la Administración Tributaria. Incluso, si al leer estos listados se constata que existen entidades bancarias (las que por mandato legal son entidades fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos), no es posible para el juzgador tener certeza de que efectivamente se pagó o acreditó intereses a estas entidades. Además es importante señalar que dentro de dichos cuadros se encuentran una serie de entidades corredoras de bolsa o casas de bolsa (tales como Casa de Bolsa G&T, Mercado de Transacciones, Contivalores, Asesores Bursátiles de Occidente, Corporación de Capitales etc), las cuales no se encuentran sujetas a la fiscalización de la Superintendencia de Bancos de conformidad con el informe 506-2000 (sic) de fecha dieciocho de abril de dos mil emitida por la Superintendencia de Bancos que en su conclusión 3) establece: “Para el caso del impuesto sobre productos financieros, las Bolsas de Valores y Casas o Corredores de Bolsa no están incluidas dentro las entidades a que se refiere el artículo 12 del Decreto 26-95 del Congreso de la República; por lo tanto, no fueron fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos en los corresponde(sic) a dicho impuesto”. Por lo tanto, esa honorable Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo cometió un error al apreciar este medio de prueba,pues por sí solos no demuestran las dos circunstancias legales que deben analizarse en el presente caso: 1) Que realmente se trate de personas exentas; y 2) Que realmente se hayan pagado o acreditado intereses a esa persona. El pago o acreditamiento de intereses a las personas que se encuentran enumeradas en los cuadros o anexos acompañados a la demanda como prueba por la entidad actora, debió comprobarse mediante comprobantes de pago, tales

pago o acreditamiento de intereses a las personas que se encuentran enumeradas en los cuadros o anexos acompañados a la demanda como prueba por la entidad actora, debió comprobarse mediante comprobantes de pago, tales como: recibos, cheques con talón, vouchers o notas de crédito. En consecuencia, la entidad actora no aportó documentación de soporte legal para los listados y cuadros que se adjuntaron como anexos al escrito inicial de demanda presentado por parte de la entidad actora. La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo no pudo haber llegado a su decisión definitiva con solamente apreciar los listados y cuadros relacionados, en virtud de que no es posible desprender de los mismos que efectivamente se acreditó o pagó intereses y que realmente se trataba de personas exentas. En este orden de ideas cabe señalar que si bien es cierto los listados y cuadros presentados fueron debidamente propuestos, ofrecidos y diligenciados. También es cierto que al valorar los mismos, deben cumplir con las siguientes condiciones: a) Que sea suficiente (sic) para comprobar las circunstancias controvertidas; b) Que sea fehaciente y que del análisis de los mismos se derive la certeza de lo afirmado por cada una de las partes. En el presente caso de la lectura y análisis de los listados o cuadros no se puede llegar a concluir que se efectuaron los pagos o acreditamientos de intereses y que se trató de pago o acreditamiento de intereses a personas exentas...”

ANÁLISIS: Esta Cámara, tal y como lo ha establecido en anteriores sentencias, es de opinión que para que pueda prosperar el recurso de casación por el submotivo de error de derecho en la apreciación de las pruebas, debe cumplirse, entre otros, con los siguientes requisitos: a) Apoyarse en el caso de procedencia respectivo, es decir debe plantearse con argumentos propios que correspondan al submotivo que se pretende invocar; b) Se debe indicar en qué consiste la violación de los preceptoscorrespondientes, cuando esta se refiere a varias disposiciones debe sustentarse, con la debida separación, las distintas tesis tendentes a demostrar cada infracción a fin de que el tribunal esté en condiciones de efectuar el estudio comparativo correspondiente; y, c) Citar normas que regulen aspectos referentes a la estimativa probatoria, puesto que el error de derecho presume la equivocación del juzgador en la interpretación de las normas que regulan la manera de producción de las pruebas o su eficacia, por lo que dichas normas deben citarse como específicamente quebrantadas. Cabe indicar que los tres aspectos antes descritos, obedecen a que siendo la casación un recurso limitado y de carácter extraordinario requiere para su decisión el planteamiento concreto y completo del cargo, mediante el cual se sustente la impugnación intentada.

Al efectuar el examen pertinente del caso, esta Cámara llega a la conclusión que el planteamiento efectuado por la parte recurrente en cuanto a este submotivo, no se ajusta a los lineamientos antes expuestos, lo cual se evidencia debido a lo siguiente:

A. Dentro de sus argumentaciones cita como infringidos los artículos 126 y 127 del Código Procesal Civil y Mercantil, dichas normas únicamente las menciona al inicio de su exposición. No plantea una tesis concreta de cada infracción en la

siguiente:

A. Dentro de sus argumentaciones cita como infringidos los artículos 126 y 127 del Código Procesal Civil y Mercantil, dichas normas únicamente las menciona al inicio de su exposición. No plantea una tesis concreta de cada infracción en la que indique en qué consiste la violación de los preceptos que citó como infringidos. Cuando ésta se refiere a varias disposiciones debe sustentarse con la debida separación, las distintas tesis tendentes a demostrar cada infracción, a fin de que el tribunal esté en condiciones de efectuar el estudio comparativo correspondiente.

B. Referente a lo expuesto por la parte casacionista en el sentido que la Sala sentenciadora contraviene el artículo 126 del Código Procesal Civil y Mercantil, el recurrente incurre en defecto de planteamiento, dado que el artículo 126 citado no tiene relación alguna con la estimativa probatoria, como se resolvió por esta Cámara en la sentencia de fecha veintiuno de enero de dos mil cuatro, dentro delrecurso de casación interpuesto por la propia Superintendencia de Administración

Tributaria.

C. Asimismo el artículo 127 citado contiene diversas normas procesales, sobre el rechazo y protesta de la prueba y la única propiamente de valoración es la que dice que “Los tribunales, salvo texto de ley en contrario, apreciarán el mérito de las pruebas de acuerdo con las reglas de la sana crítica...”, y no señala con precisión que reglas de la sana crítica fueron infringidas ni la forma en las mismas fueron violadas. A ese respecto cabe indicar que este Tribunal es de opinión que:

“Para que en casación se pueda examinar el error de derecho en la apreciación de la prueba, la tesis planteada por el recurrente debe señalar qué reglas de la sana crítica fueron infringidas, además debe exponer la forma en que las mismas fueron infringidas.” (sentencia de fecha veintiuno de enero de dos mil cuatro, dentro del Recurso de Casación número ciento sesenta y uno guión dos mil tres, interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria) Verificado el análisis anterior, se llega a la conclusión que no puede acogerse la denuncia formulada, y consecuentemente la casación que se ha hecho mérito debe declararse sin lugar. CONSIDERANDO II De conformidad con el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, es obligatoria la condena en costas y la imposición de multa al ser desestimado el recurso de casación, por lo que debe hacerse la declaración correspondiente.

LEYES APLICABLES: Artículos: los citados y 12, 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27 44, 51, 66, 67, 71, 79, 619, 620, 621, 622, 626, 627, 629 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 16, 51, 52, 57, 75, 79 inciso a); 141, 143, 147, 149, 172 y 185 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO: LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas, al resolver DECLARA: I) DESESTIMA el recurso de casación del que se ha hecho mérito; II) condena a la recurrente al pago de las costas del mismo y le impone una multa de quinientos quetzales, que deberá

considerado y leyes citadas, al resolver DECLARA: I) DESESTIMA el recurso de casación del que se ha hecho mérito; II) condena a la recurrente al pago de las costas del mismo y le impone una multa de quinientos quetzales, que deberá enterar en la Tesorería del Organismo Judicial, dentro de tercero día de quedar firme el presente fallo. NOTIFIQUESE y con certificación de lo resuelto devuélvase los antecedentes a donde corresponda.

Víctor Manuel Rivera Woltke, Magistrado Vocal Octavo, Presidente Cámara Civil, Carlos Gilberto Chacón Torrebiarte, Magistrado Vocal Quinto; Leticia Stella Secaira Pinto, Magistrado Vocal Décimo, Carlos Enrique De León Córdova, Magistrado Vocal Undécimo. Jorge Guillermo Arauz Aguilar. Secretario de la Corte Suprema de Justicia.