290-2020 02032021 Ministerio de Finanzas Publicas

02/03/2021 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

290-2020

Recurso de casación interpuesto por el Ministerio de Finanzas Públicas, en contra de la sentencia emitida el nueve de octubre de dos mil veinte, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba Es improcedente este submotivo, cuando la Sala al analizar la juridicidad de la resolución administrativa, concluye que la misma adolece de requisitos legales, lo que trae como efecto que no se discuta el fondo del asunto, por lo que no estaba en la obligación de apreciar y analizar la prueba cuestionada. Interpretación errónea de la ley Es defectuoso el planteamiento de este caso de procedencia, cuando se invocan normas de carácter constitucional y procesal, que contienen presupuestos que no resuelven la litis, sino que, regulan lo relacionado a las atribuciones del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

LEY ANALIZADA

Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, dos de marzo de dos mil veintiuno.

I. Se integra por continuidad en el cargo con los suscritos Magistrados, de conformidad con el punto segundo del acta número cuarenta guion dos mil veinte de fecha doce de octubre de dos mil veinte, correspondiente a sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución

Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guión dos mil diecinueve. II. Se tiene a la vista para resolver, el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el nueve de octubre de dos mil veinte.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Ministerio de Finanzas Públicas, quien actúa a través de su Ministro, Alvaro

González Ricci.

II. Parte contraria: Negocios Agroindustriales San José, Sociedad Anónima.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, por medio de su personera, Julia Darina Ríos

Rodas.

CUESTIONES DE HECHO

I. Derivado de la verificación a las obligaciones tributarias de la entidad Negocios Agroindustriales San José, Sociedad Anónima, el Departamento de Fiscalización de la Sección de Auditoría de Gabinete, del Ministerio de Finanzas Públicas, realizó ajustes al impuesto sobre la renta y al impuesto al valor agregado, correspondiente al periodo impositivo comprendido del trece de noviembre de mil novecientos noventa y dos, al treinta de junio de mil novecientos noventa y tres.

II. La entidad fiscalizada, no conforme con lo resuelto, promovió revocatoria, la cual fue declarada sin lugar por el Ministerio de Finanzas Públicas.III. Contra esa resolución se inició proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, declaró con lugar la demanda; en consecuencia,

declarada sin lugar por el Ministerio de Finanzas Públicas.III. Contra esa resolución se inició proceso contencioso administrativo. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, declaró con lugar la demanda; en consecuencia, revocó las resoluciones administrativas. Para ello se fundamentó en las consideraciones siguientes: «… En el presente caso este Tribunal como contralor de la juridicidad con fundamento en el artículo 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala entra a analizar la res0lución número cuarenta y nueve guion mil novecientos noventa y nueve, de fecha veinticinco de enero de mil novecientos noventa y nueve, dictada por el Ministerio de Finanzas Públicas, que es la resolución que se impugna a través del proceso contencioso administrativo tributario (…) a la resolución antes transcrita, que obra a folios del ciento veintiuno al ciento veintitrés del expediente administrativo, el Tribunal le otorga valor probatorio, por haber sido introducida al proceso cumpliendo con las formalidades legales y no haber sido redargüida de nulidad o falsedad, con dicha resolución el Tribunal tiene acreditado que efectivamente la resolución en referencia carece de fundamentos legales o de derecho como lo señala la entidad demandante, en vista que el Ministerio de Finanzas Públicas únicamente se fundamenta en el artículo 154 y 159 del Código Tributario que regulan lo relacionado al Recurso de Revocatoria y al Trámite de los Recursos, respectivamente, menciona el Acuerdo Ministerial 61-97 en forma general, siendo el contenido de dicho acuerdo la delegación que hizo el

Ministerio de Finanzas Públicas en el Director General de Inspecciones Fiscales, sobre el control y supervisión de las funciones de la Unidad de Dictámenes en Recursos Administrativos; no constando en la resolución ningún artículo que fundamente la decisión de declarar sin lugar el recurso de revocatoria planteado. Además de lo anteriormente considerado, el Tribunal constató que la resolución objeto de análisis, carece de los fundamentos de hecho, carece del razonamiento claro y preciso que tenía que hacer sobre el fondo del asunto, de conformidad con el artículo 4 de la Ley de lo Contencioso Administrativo; el Ministerio de Finanzas Públicas se limitó a indicar que la Unidad de Dictámenes en Recursos Administrativos de la Dirección General de Inspecciones Fiscales y la Procuraduría General de la Nación al evacuar la audiencia se pronunciaron ambas en el sentido de resolver SIN LUGAR el Recurso de Revocatoria planteado y por eso confirmó la resolución inpugnada. Por lo anteriormente considerado, este Tribunal concluye en que la resolución número cuarenta y nueve guion mil novecientos noventa y nueve, de fecha veinticinco de enero de mil novecientos noventa y nueve, dictada por el Ministerio de Finanzas Públicas, que es la resolución que se impugna a través del proceso contencioso administrativo tributario, carece de fundamento de hecho y de derecho, incumpliendo con ello el contenido de los artículos 3 y 4 de la Ley de lo Contencioso Administrativo y en consecuencia viola el derecho de defensa y debido proceso de la entidad demandante, consagrados en el artículo 12 de la Constitución Política de la República de Guatemala (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea de la ley. Artículos infringidos: 221 de la Consititución Política de la

el artículo 12 de la Constitución Política de la República de Guatemala (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea de la ley. Artículos infringidos: 221 de la Consititución Política de la República de Guatemala y 45 de la Ley de lo Contencioso Administrativo. b) Error de hecho en la apreciación de la prueba. CONSIDERANDO I Previo a realizar el estudio correspondiente del presente recurso, esta Cámara estima importante manifestar que en distintas ocasiones se ha sostenido que con el fin de guardar el orden lógico de la sentencia, cuando se invocan los submotivos contemplados en los incisos 1º y 2º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, el análisis respectivo, debe iniciar por los casos de procedencia de error de derecho o de hecho en la apreciación de la prueba, puesto que al estudiar los argumentos de los interponentes, sobre si el órgano jurisdiccional impugnado incurrió en la infracción de normas jurídicas de naturaleza sustantiva, debe establecerse primeramente, si incurrió en error en la valoración o apreciación de los medios de convicción aportados al proceso, ya que la determinación de los hechos y su ponderación, es determinante para advertir si se ha cometido violación o aplicación indebida de la ley o, interpretación errónea de la misma, por lo que se procederá de la forma siguiente. Error de hecho en la apreciación de la prueba Con respecto a este submotivo, el Ministerio de Finanzas Públicas manifestó: «… Es necesario precisar que

en el presente caso nos encontramos ante una OMISIÓN DE EXAMEN DE DOCUMENTOS, es decir, no se analizaron y consecuentemente no se le otorgó una valoración como elementos sustanciales para razonar la decisión en sentencia los siguientes documentos admitidos como medios de prueba en el proceso: El libro Mayor Auxiliar de la entidad Negocios Agroindustriales San José, S.A. (…) La providencia identificada como FIS-AUDI-P-102-97, que fue notificada al contribuyente el 19 de junio de 1997, en donde se otorga audiencia y se informó al contribuyente de las deficiencias y la base legal (Artículo 146 y 147 del Decreto número 6-91 del Congreso de la Repúlbica), documento que comprueba la existencia del debido proceso y derecho de defensa a favor del contribuyente; así como el informe que contiene la Auditoría de Gabinente de fecha 07 de febrero de 1997, practicada al contribuyente Negocios Agroindustriales San José, Sociedad Anónima, con elNit 642912-2 correspondiente al periodo del 13 de noviembre del 92 al 30 de noviembre del año 1993; De igual manera no se tomó en consideración la evaluación de la audiencia que realizó el contribuyente con fecha de recibo el 24 de julio de 1997, en la cual argumentó erogaciones adjuntando cheques, sin demostrar con alguna factura, escritura o algún otro documento de respaldo; Y la resolución número nueve mil ochocientos once (9811) de fecha veintiuno (21) de octubre de mil novecientos noventa y nueve (1999) que

resuelve confirmar los ajustes al Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto Sobre la Renta (ISR). »En el presente proceso el Tribunal Contencioso Administrativo (…) se limitó a citar los argumentos de las partes y señalar lo que consideró falencias formales de la resolución sin advertir, de haber entrado a valorar los demás documentos que obran en el expediente adminsitrativo, que efectivamente se garantizó el derecho de defensa y debido proceso durante la fase administrativa, y no conoció el fondo del asunto con los documentos que comprueban que el ajuste realizado se encuentra cimentado en la ausencia total de comprobación por parte del contribuyente en el desvanecimiento del ajuste. Es por lo anterior que la Sala incurrió en omisión de análisis de los documentos presentados, respecto a los admitidos actuó como si no existieran, en cuanto a los no presentados como lo son los aquellos que podrían devanecer el ajuste (sic)…». Alegaciones La entidad Negocios Agroindustriales San José, Sociedad Anónima, a pesar de haber sido notificada legalmente, no compareció a presentar alegatos en el día de vista. La Procuraduría General de la Nación, al evacuar el día para la vista, manifestó: «… la Honorable Sala no entró a diligenciar los medios de prueba presentados para su valoración pruebas que de haber entrado a valorar los demás documentos que obran en el expediente administrativo, que efectivamente se garantizó el derecho de defensa y debido proceso durante la fase administrativa, y no conoció el fondo del asunto con los

documentos que comprueban que el ajuste realizado se encuentra cimentado en la ausencia total de comprobación por parte del contribuyente en el desvanecimiento del ajuste. »Para que proceda el Recuros Extraordinario de Casación, por motivo de fondo, en el que se invoca el Error de Hecho en la Apreciación de la Prueba, es requisito sine qua non que el interponente cumpla en su planteamiento con señalar en foma puntual los puntos que más adelante se explican, para que la Honorable Cámara Civil de la Corte Suprema de Justicia pueda entrar a examinar su caso y establecer fehacientemente la procedencia o no del submotivo indicado. Caso contrario la Honorable Corte se encuentra imposibilitada para analizar el recurso (sic)…». Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba, puede configurarse entre otros supuestos, cuando el juzgador no analiza determinados medios de convición, para dirimir la controversia, los cuales fueron propuestos legalmente dentro del proceso. Dicho yerro debe ser determinante de tal forma, que cambie el resultado del fallo. En el presente caso, el Ministerio de Finanzas Públicas considera que la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir el fallo impugnado, omitió el análisis de documentos sustanciales tales como: el libro mayor auxiliar de la entidad Negocios Agroindustriales San José, Sociedad Anónima; la providencia identificada como FIS guion AUDI guion P guion ciento dos guion noventa y siete (FIS-AUDI-P-102-97); el

informe que contiene la Auditoría de Gabinente del siete de febrero de mil novecientos novena y siete, practicada a la entidad contribuyente; la evaluación de la audiencia que realizó la pare actora, el veinticuatro de julio de mil novecientos noventa y siete; y, la resolución número nueve mil ochocientos once (9811) del veintiuno de octubre de mil novecientos noventa y nueve, ya que solamente se limitó a citar los argumentos de las partes y a señalar falencias formales de la resolución que se impugnó en el proceso contencioso administrativo. Ahora bien, el órgano jurisdiccional impugnado al resolver la demanda instada, entre otros argumentos, consideró: «… este Tribunal concluye en que la resolución número cuarenta y nueve guion mil novecientos noventa y nueve, de fecha veinticinco de enero de mil novecientos noventa y nueve, dictada por el Ministerio de Finanzas Públicas, que es la resolución que se impugna a través del proceso contencioso administrativo tributario, carece de fundamento de hecho y de derecho, incumpliendo con ello el contenido de los artículos 3 y 4 de la Ley de lo Contencioso Administrativo y en consecuencia viola el derecho de defensa y debido proceso de la entidad demandante, consagrados en el artículo 12 de la Constitución Política de la República de Guatemala (sic)…». De las argumentaciones de las partes, la sentencia impugnada y específicamente de las constancias procesales, esta Cámara advierte que la parte actora dentro del proceso contencioso administrativo, en el memorial de demanda, impugnó los ajustes realizados por el Ministerio de Finanzas Públicas,

correspondientes al impuesto sobre la renta y al impuesto al valor agregado, no obstante ello, también cuestionó la carencia de fundamentación de la resolución administrativa número cuarenta y nueve guion mil novecientos noventa y nueve, del veinticinco de enero de mil novecientos noventa y nueve, emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas y precisamente por ser un punto alegado en la demanda, la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo le dio respuesta.Ahora bien, al resolver ese argumento alegado, dicho órgano jurisdiccional consideró que la resolución impugnada en la vía contencioso administrativa, carecía de fundamentos legales y de derecho (tal como lo manifestó la entidad demandante en el memorial contentivo del proceso), ya que el Ministerio de Finanzas Públicas únicamente, se fundamentó en el artículo 154 y 159 del Código Tributario, los cuales regulan lo relativo a la revocatoria y al trámite de los recursos. Como puede establecerse, el órgano jurisdiccional impugnado al resolver una de las argumentaciones planteadas, determinó que la resolución impugnada en esa vía, carecía de fundamentos legales según la Ley de la materia en el artículo 4 y precisamente por ello, no entró a analizar el fondo de la controversia, que era la formulación de ajustes por parte del ente fiscalizador, pues al no estar ajustada a derecho dicha resolución, no tenía validez legal, por lo que la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no estaba en la obligación de revisar la prueba que la casacionista identifica, pues para ello, era necesario entrar a analizar la

litis en el presente caso, circunstancia que no era factible derivado del efecto que produjo el pronunciamiento de dicha Sala, es decir, que la resolución administrativa impugnada, no cumplía con requisitos legales para su validez. Derivado de lo anterior, se considera que el Tribunal, al emitir el fallo cuestionado através de la casación, no se encontraba en la obligación de analizar los medios de convicción que la casacionista identifca, consecuentemente, no cometió error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, por lo que dicho submotivo deviene improcedente. CONSIDERANDO II Interpretación errónea de la ley Para fundamentar este caso de procedencia, el Ministerio de Finanzas Públicas argumentó lo siguiente: «… la tesis de la interpretación errónea de la ley consiste en que la Sala al proferir la Sentencia y al referirse al Artículo 221 de la Constitución Política de la República, realiza errónea interpretación de la norma, confundiendo su alcance y contenido, y es que la función del Tribunal de lo Contencioso Administrativo no se limita a identificar y señalar únicamente errores de forma en los actos y resoluciones de la Administración o bien a constreñirse a revisar la concurrencia de principios en materia constitucional que tienen vía en jurisdicción extraordinaria, sino su naturaleza es ser contralor de la juridicidad de la Administración Pública, teniendo atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o resoluciones de la administración y de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado, ya que se obliga al examen de la totalidad del

proceso adminstrativo, desde su concepción, sus incidencias y su finalización a través de la resolución administrativa, lo que implica el control jurisdiccional bajo una óptica integral de juridicidad (…) el artículo 45 de la Ley de lo Contencioso Administrativo confiere la facultad de confirmar, revocar, pero también de modificar los actos y resoluciones de la administracion, lo cual configura su alcance, ya que debe conocer, analizar y resolver, la correcta aplicación de la ley y el derecho, siendo de esa manera garante de la legalidad y de la juridicidad (…) »El Tribunal Contencioso Administrativo se centra en un criterio erróneo y limitado en la comprensión del ejercicio de su jurisdicción, ejerciendo su facultad de administración de justicia en forma restringida (…) Pero es función de la Sala de conformidad con la ley, por medio del artículo 45 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto 119-96 del Congreso de la República, examinar en su totalidad la juricidad del acto o resolución cuestionada, pudiéndola revocar, confirmar o modificar. »Por lo que en todo caso si su criterio fue el de valorar que la resolución que resolvió el recurso de Revocatoria carecía de determinados requisitos de forma (lo cual no se comparte), el Tribunal debió señalarlos, debiendo enmendar dicho actuar, haciendo uso de su función contralora y facultad legal de modificarla, pero sin dejar de examinar los motivos de FONDO que dieron origen a la misma, ya que libera al contribuyente de su obligación en una manifiesta sobreprotección y alejándose de su competencia

argumentando supuestos derechos violentados (sic)…». Alegaciones La entidad Negocios Agroindustriales San José, Sociedad Anónima, a pesar de haber sido notificada legalmente, no compareció a presentar alegatos en el día de vista. La Procuraduría General de la Nación, al evacuar el día para la vista, manifestó: «… es claro el hecho de que el actuar de la Honorable Sala sentenciadora es restringida, al no haber indicado cuales habían sido los errores que a su criterio dentro del recurso de revocatoria se realizaron, porque tuvo que haberlos enmendado y no tomarlos como puntos torales para hacer descansar su decisión, su decisión libera al contribuyente de su obligación protegiéndolo de esta manera invocando supuestas infracciones cometidas, dejando de lado el atender el fondo del asunto. »Consta en autos que legalmente fueron notificados los ajustes realizados por las anotaciones que poseía y se le concedió el plazo legal para que desvirtuara los hallazgos encontrados, pero no lo hizo, nunca presentó pruebas que desvirtuaran lo reflejado de la auditoría realizada explicando los gastos efectuados y explicar por qué hubo un cargo y no hay abono alguno que respalde los ingresos que generó la cuenta deudores y que lógicamente tuvieron que ser ingresos que percibió (sic)…».Análisis de la Cámara La errónea interpretación de la ley radica en la infracción ocurrida en la actividad jurídica intelectual del juzgador, quien al emitir el fallo, selecciona el precepto legal que es aplicable a los hechos controvertidos, sin embargo, se equivoca en la exégesis que realiza del contenido del mismo, otorgándole un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, el Ministerio de Finanzas Públicas indicó que es evidente que en la sentencia recurrida,

embargo, se equivoca en la exégesis que realiza del contenido del mismo, otorgándole un sentido y alcance que no le corresponde. En el presente caso, el Ministerio de Finanzas Públicas indicó que es evidente que en la sentencia recurrida, se cometió interpretación errónea de los artículos 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala y 45 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, ya que estimó que la función del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no se limita a identificar y señalar únicamente errores de forma en los actos y resoluciones de la Administración Pública, pues su naturaleza es ser contralor de la juridicidad de la misma, teniendo atribuciones para conocer en caso de contienda por actos o resoluciones de las entidades descentralizadas y autónomas del Estado, por lo que está obligado al examen de la totalidad del proceso adminstrativo, desde su concepción, sus incidencias y su finalización, lo que implica el control jurisdiccional bajo una óptica integral de juridicidad. Asimismo, estima que el artículo 45 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, le confiere la facultad de confirmar o revocar la resolución, pero también de modificarla, lo cual configura su alcance, ya que debe conocer, analizar y resolver, la correcta aplicación de la ley y el derecho, siendo de esa manera garante de la legalidad. Esta Cámara, estima importante manifestar que por la naturaleza extraordinaria del recurso de casación, para su procedencia requiere la observancia de los requisitos legales, así como los doctrinales y

jurisprudenciales, fijados por este Tribunal. Uno de aquellos es el relativo a la invocación de normas de carácter sustantivo para los submotivos de fondo, ya que la ley determina otro motivo para cuestionar normativas de otra naturaleza. Partiendo de esa premisa, es necesario indicar que los casos de procedencia regulados en el inciso 1º del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, están dirigidos a cuestionar normas de carácter eminentemente sustantivo que resuelvan la controversia. Bajo esa óptica, se establece que en el planteamiento se denuncia una norma constitucional y otra procesal, para las cuales vale decir, con respecto a la Constitucional, que esta Cámara en reiteradas ocasiones, ha manifestado que esas normas, no pueden ser denunciadas a través del presente submotivo, dado que por su categoría únicamente incorporan principios generales y derechos de las personas; en cuanto a la norma específica, únicamente se refiere a la actuación del Órgano Jurisdiccional, como contralor de la administración pública. Por su parte, el artículo 45 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, regula la forma en que se debe emitir la sentencia y los efectos que ésta puede causar, dentro del proceso contencioso administrativo, estableciéndose con ello, que es de carácter adjetiva y que por lo mismo, tampoco puede ser denunciada a través del presente submotivo. Aunado a lo anterior, se advierte que en el presente caso, la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no resolvió el fondo del asunto, derivado de que consideró que la resolución administrativa

impugnada, no contenía los requisitos legales para ser válida, es decir, en vía judicial no se discutió lo relacionado a los ajustes del impuesto sobre la renta y al impuesto al valor agregado, que le fueran realizados a la entidad contribuyente, por lo que si la casacionista consideraba que el órgano jurisdiccional impugnado, no había actuado dentro de las facultades que le otorga la ley, debió plantear el motivo y caso de procedencia idóneos para cuestionar dicha circunstancia. Es por lo anterior, que esta Cámara concluye que derivado de la imprecisión cometida por la casacionista en su planteamiento, la cual no puede ser subsanada de oficio, se encuentra imposiblitada de conocer de sus argumentos, en consecuencia, el submotivo hecho valer, deviene improcedente y el recurso de casación debe ser desestimado. CONSIDERANDO III Al apreciarse que el Ministerio de Finanzas Públicas, actúa en defensa de intereses estatales y que tiene la obligación legal de agotar todos los recursos establecidos en la ley, se estima procedente eximirle del pago de costas y de la multa respectiva. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 27, 66, 67, 619, 621 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 76, 77, 79 inciso

a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II. No se condena al pago de las costas del mismo y de la multa respectiva, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.Manuel Duarte Barrera, Magistrado Vocal Décimo Tercero, Presidente Cámara Civil. Josué Felipe Baquiax, Magistrado Vocal Quinto; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda. Dora Lizett Nájera Flores, Secretaria de la Corte Suprema de

Justicia.