303-2017 15102018 SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA

15/10/2018 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

303-2017

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, quince de octubre de dos mil dieciocho.

I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Para dar cumplimiento a lo considerado por la Corte de Constitucionalidad el veintiséis de junio de dos mil dieciocho, dentro del amparo en única instancia, identificado con el número mil trescientos sesenta guión dos mil dieciocho (1360-2018), se procede a dictar sentencia en el recurso de casación interpuesto contra la resolución de la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintisiete de diciembre de dos mil dieciséis.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, quien actúa a través de su mandataria especial judicial con representación,

Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar.

II. Parte contraria: Inversiones de Guatemala, Sociedad Anónima, por medio de su administrador único y representante legal, Oscar Aurelio Von Anshelm Moller González.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio de su personera, Nancy

Sulema García Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT al verificar los registros del período contable de enero a diciembre de dos mil siete de la contribuyente Inversiones de Guatemala, Sociedad Anónima, realizó ajustes al impuesto sobre

la renta por ochenta y tres mil novecientos noventa y ocho quetzales (Q. 83,998.00), de gastos no deducibles, por no estar respaldados con la documentación legal; al impuesto al valor agregado por ochenta y seis mil veintinueve quetzales con veintiún centavos (Q. 86,029.021), al estimar improcedente la devolución del crédito fiscal del mes de diciembre de ese mismo año, por no contar con medios de pago que individualicen al beneficiario distinto al efectivo y al impuesto de timbres fiscales y papel sellado especial para protocolos, por trescientos sesenta mil quetzales por omisión de pago del tres por ciento (Q. 360,000.00), derivado del pago de dividendos de marzo de dos mil siete.

II. La entidad contribuyente impugnó dicha decisión a través del recurso de revocatoria, el cual fue declarado con lugar parcialmente por el Directorio de la SAT.

III. Inconforme con lo resuelto, la entidad promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda promovida y revocó la resolución administrativa. Para el efecto, consideró: «… 1. Impuesto Sobre la Renta por un millón ciento veintinueve mil seiscientos veintidós quetzales con treinta y un centavos. 1.1 Ajuste por la cantidad de ochocientos cincuenta y seis mil novecientos un quetzales con setenta y nueve centavos. Este Tribunal luego de realizar el análisis respectivo, con los argumentos de las partes, medios de prueba y fundamentos de derecho, concluye: 1. A folios

números cuatrocientos setenta y uno y cuatrocientos setenta y dos del expediente administrativo se tiene a la vista la carta de fecha veintidós de septiembre de dos mil diez en donde el Presidente del Consejo de Administración de la entidad Echeva, sociedad anónima se refiere a que autorizó a la entidad Inversiones Guatemala, sociedad anónima para que emitiera el pago de la factura número “127333” de fecha treinta de diciembre de dos mil siete a favor de la señora Amada Sanchez Echeverría. Por su parte la Superintendencia de Administración Tributaria al momento de resolver el recurso de revocatoria indica que la factura ajustada es otra “12733” y que es de fecha posterior a la fecha en que se emitió el pago. Así mismo se tiene a la vista a folio cuatrocientos setenta y dos del expediente administrativo la carta de fecha veintidós de septiembre de dos mil diez, en donde el Presidente del Consejo de Administración de la entidad Tenería Guatemala,sociedad anónima autoriza para que emita el pago de la factura setecientos trece de fecha dieciocho de diciembre de dos mil siete a favor del señor Juan Antonio Bustos Recinos. En cuanto al argumento que se hayan hecho los pagos a favor de un tercero tal como lo indica la parte actora, es viable ya que la ley no prohibe a las partes (acreedor) autorizar que el servicio que presten le sea cancelado a un tercero que ellos decidan. En cuanto al argumento que no es la misma factura como lo indica la Administración Tributaria para el caso de la primera factura individualizada, es fácil advertir que fue un error mecanográfico al momento de redactar la carta pues también indica la fecha de la factura la cual coincide, y de ser la factura con el número

(127333 y no la 12733 significaría que en esa misma fecha se emitieron mas de cien mil facturas lo cual de los propios documentos que obran en autos se comprueba que no es asi, por lo que se concluye que es un error mecanográfico que por justicia tributaria no produce el ajuste que se esta ventilando); por otro lado, en cuanto a los argumentos que se indicaron para las dos facturas ajustadas en cuanto a que el documento que comprueba el pago es anterior a la emisión de la factura de la lectura tanto de las facturas ajustadas como de los documentos que comprueban el pago de las mismas, es fácil advertir que se cancelaron los servicios con antelación a la emisión de la factura y que existe documento que prueba fehacientemente que se recibió como anticipo de pago de las mismas, lo que no desvirtúa los argumentos indicados por la parte actora y no da el derecho a la Administración Tributaria a realizar el ajuste respectivo, ya que de conformidad con los artículos 20 y 21 mencionados y que sirven de fundamento legal para el ajuste que se individualiza al inicio de este inciso, las normas citadas establecen como supuesto jurídico que para respaldar los costos y gastos mayores a cincuenta mil quetzales deberán realizarse por cualquier medio establecido por el sistema bancario que individualice al beneficiario, supuesto éste que si se cumple en el presente caso, ya que la norma es clara en establecer que es el beneficiario el que se debe individualizar y en el presente caso al existir documento que indique la autorización de parte del acreedor de la misma en cada uno de las facturas ajustadas de a quien se le debía cancelar se cumplió con identificar al beneficiario, por lo que el hecho que el

pago se le haya realizado a persona distinta del acreedor no genera incumplimiento de las normas específicas aplicables al caso concreto, por lo que para no vulnerar el principio de legalidad establecido en la Constitución Política de la República de Guatemala, es menester de esta Sala revocar el ajuste relacionado (…) 2. Ajuste al crédito fiscal del impuesto al Valor Agregado, improcedente porque no cuenta con los medios de pago que individualicen al beneficiario, distinto al efectivo por ciento dos mil ochocientos veintiocho quetzales con veintiún centavos. Este Tribunal luego de realizar el análisis respectivo, con los argumentos de las partes, medios de prueba y fundamentos de derecho, concluye: 1. Siendo que las facturas ajustadas son las mismas que se ajustaron en el ajuste anteriormente analizado, en lo relativo a la factura F setecientos trece de fecha dieciocho de diciembre de dos mil siete emitida pro Tenería Guatemala, sociedad anónima por doscientos veintiocho mil cuatrocientos ochenta quetzales y valor neto de doscientos cuatro mil quetzales se adjunto por la parte actora según obra en autos el estado de la cuenta ciento uno guión cero trescientos sesenta y nueve mil seiscientos seis del Banco G&T continental, sociedad anónima de diciembre de dos mil siete donde se hace constar que el siete de diciembre de ese mismo año se realizó transferencia número DEB cero trescientos sesenta y nueve mil seiscientos seis por la cantidad de un millón quinientos treinta y ocho mil ciento sesenta quetzales, que conforme la solicitud de transferencia se realizó a la cuenta cero cero

uno guión cero cero cero quinientos ocho guión seis a nombre de Juan Antonio Busto Recinos, y obra a folio quinientos veinte del expediente administrativo el desglose de la nómina de inversiones de Guatemala, sociedad anónima de fecha tres de diciembre de dos mil siete en la que consta los pagos realizados por cuenta ajena y en donde se indica la cantidad específica de la factura ajustada que se debe depositar a la cuenta antes relacionada y al existir tal como el caso anterior un documento que respalde la autorización de pagarle a un tercero por parte del interesado, se logró probar el deposito de la factura, por lo que al probar dicho extremo, sí es posible identificar al beneficiario del pago lo que cae dentro del supuesto jurídico de la norma (artículo 20 y 21 de la Ley Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria); y, en cuanto a la factura doce mil setecientos treinta y tres del treinta de diciembre de dos mil siete ajustada, porque lo efectuó el pago a persona distinta al beneficiario el cheque número cero cero diecinueve miol cuatrocientos veintitrés por setenta y cinco mil quetzales que es el que se ajusta porque se encuentra a nombre de la señora Amanda Sanchez, sin embargo como en el caso del ajuste anterior, existe documento dentro del expediente administrativo que fue individualizado en el análsis del ajuste anterior y que por economía procesal no se repite en donde consta la autorización del beneficiario (acreedor) que se le cancele a persona distinta que es a quien se le realizó el pago respectivo por lo que si es posible determinar e

individualizar al beneficiario de la misma por lo que no vulnera los artículos aplicables al caso concreto que nos ocupa, es decir los artículos 20 y 21 de la Ley Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, por lo que el ajuste no se encuentra de conformidad con lo que para efecto regula los artículos antes relacionados, por lo que el ajuste debe revocarse (…) 3. Ajuste por trescientos sesenta mil quetzales por omisión del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Especial Sellado para Protocolos de marzo de dos mil siete. La Superintendencia de Administración Tributaria sostiene que derivado de la auditoría efectuada a las obligaciones tributarias de la contribuyente, se resolvió que debe cumplir con su obligación tributaria de pagar el Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos por no enterado por distribución de utilidades. Está Sala sostiene que efectivamente la Superintendencia de Administración Tributaria ha formulado ajuste a la base por la cantidad antes individualizada. Dicho ajuste es establecido con base al criterio que sobre dicho tópico sostiene la Superintendencia de Administración Tributaria, en razón de ello se hace necesario ponderar el contenido normativo de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, que en su artículo 2 establece los documentos afectos y que son objeto del impuesto, dentro del cual el numeral 8 establece lo siguiente: “Los recibos, nóminas u otro documento que respalde el pago de dividendos o utilidades, tanto en efectivo como en especie. Los pagos o acreditamientos en cuentas contables y bancarias de dividendos, mediante

operaciones contables o electrónicas, se emitan o no documentos de pago. Los dividendos que se paguen oacrediten mediante cupones en las acciones, también están afectos al pago del Impuesto.” Dicho numeral fue adicionado por medio del artículo 13 del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, dicha norma es clara al contener un precepto normativo que imperativamente establece que los documentos que acrediten pago de dividendos, así como los pagos realizados aun no existiendo documentos por medio de operaciones contables o electrónicas, se emitan o no los documentos de pago, quedaran dentro del ámbito de aplicación del impuesto a los timbres fiscales, dicha norma es extensiva, pues extralimita de alguna forma la naturaleza del mismo impuesto, que en su artículo 1 determina que es un impuesto documentario, que recae sobre los documentos que contienen actos y contratos que se expresan en esta Ley, esta podría ser una primera confrontación normativa de fondo, ya que si la propia Ley (De Timbres Fiscales) es un impuesto de naturaleza documental y así fue plasmado por el Legislador, en esa vinculación positiva que tiene con la necesidad de regular los impuestos, siempre respetando a la Constitución Política de la República de Guatemala, como elemento delimitador de dicha función, por demás rigurosa en su integración, y respetando los principios constitucionales en materia tributaria, es necesario que el mismo cumpla con dicha naturaleza, en puridad normativa del principio de seguridad jurídica (…) concluye entonces esta Sala, que el artículo 2 literal 8 desnaturaliza el objeto del Impuesto de Timbres Fiscales y de

Papel Sellado Especial para Protocolos, al establecer una forma distinta que causar el impuesto, cuando el hecho generador del mismo podría limitarse a los documentos que contienen actos y contratos debidamente delimitados en la ley, y no a pagos o acreditamientos mediante operaciones contables o electrónicas, como se indica en dicho numeral, pues ello confronta en su aplicación con la Constitución Política de la República de Guatemala, violentando con ello el principio de seguridad jurídica anteriormente referido. Por otro lado el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, contiene los actos y contratos exentos, de la siguiente forma: “Artículo 11: Actos y Contratos Exentos. Están exentos del impuesto, los documentos que contengan actos o contratos, en los siguientes casos: …………….6.- Las aportaciones al capital de sociedades, la suscripción, la emisión, la circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones de todo tipo de sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones.” (El subrayado es del Tribunal). Esta última norma, formula una exención directa a las acciones y todos los elementos de las mismas, aún el pago y cancelación de las mismas, dicha exención, no permite desde ningún punto de vista que nazca la obligación tributaria (…) En ese mismo orden de ideas la norma contenida en el artículo 11 numeral 6, de alguna forma debilita el nacimiento de la obligación tributaria que afecta el Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, para ese caso

especifico, por lo que al establecer dicha exención el legislador la posicionó en un lugar privilegiado, en donde no se da el supuesto contenido para que nazca la obligación tributaria, por lo tanto su aplicación es especifica y directa en la aplicación del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, impidiendo con ello que cualquier interpretación diera lugar a gravar las acciones o sus cupones, cuando del mismo derivara en el pago de dividendos, contenido en el articulo 2 numeral 8, sin embargo, al confrontarla con el articulo 11 numeral 6, del mismo cuerpo legal, origina una incompatibilidad normativa del mismo cuerpo legal (…) esta Sala sostiene que se debe aplicar la norma que abate el nacimiento de la obligación tributaria, ya que al no darse el nacimiento de la misma, el impuesto es sometido por el mismo legislador que tuvo que haber previsto la discrecionalidad de la entidad fiscalizadora creando, una norma por medio de la cual se exime del nacimiento de la obligación tributaria, sin embargo, por los argumentos vertidos por las partes es necesario establecer que la incompatibilidad producida, en primer lugar se resolvería por la interpretación del órgano juzgador, que la manifiesta de esta forma, en segundo lugar es necesario acudir al orden cronológico de las normas en confrontación, y en ese sentido es claro determinar que una norma posterior que regule la misma situación debe ser aplicada por la vigencia de las leyes en el tiempo, así pues en aplicación de la Ley del Organismo Judicial específicamente en su artículo ocho (8), esta Sala analiza que

la norma que incluyo el numeral ocho (8) del artículo dos (2) de la ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial Para Protocolos, se origino a través del Decreto número ochenta guión dos mil (802000) del Congreso de la República de Guatemala, y el artículo 11 de la misma Ley, reformado por medio del Decreto número 34-2002 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil dos, y adicionado el numeral 20 del mismo artículo por medio del Decreto número 88-2002 del Congreso de la República de Guatemala, por lo tanto se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos exentos, que se reitera configura el no nacimiento de la obligación tributaria de los distintos supuestos en dicho artículo referidos. En tercer lugar no se puede obviar dentro de la naturaleza del derecho tributario que la materia de especialidad tiene una aplicación debidamente razonada como en el presente caso que se refiere a los cupones de las acciones que de conformidad con el artículo 121 del Código de Comercio (…) Es por dicha conceptualización que uno de los fines del cupón de las acciones sea el pago de dividendos estos pagos correrán la misma suerte del cupón ya que estos tienen entre uno de sus fines principales el pago de dividendos. Y por último, la jurisprudencia establecida en casos similares por parte de la Corte Suprema de Justicia, en las casaciones diecinueve guión dos mil siete (192007), veintitrés guión dos mil siete (23-2007), doscientos veinticuatro guión dos mil siete (224-2007),

cuatrocientos veintiuno guión dos mil siete (421-2007) y cuatrocientos sesenta y nueve guión dos mil siete (469-2007), estableció la doctrina: “INTERPRETACION ERRONEA DE LA LEY (…) CUPONES DE ACCIONES. Se da el nombre de cupón a cada uno de los cobros de dividendos o derechos de suscripción que ejerce el accionista propietario de un determinado valor. El pago de dividendos a la presentación del cupón estaba exento del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, con base en el numeral 6 del artículo 11 del Decreto 37-92 del Congreso de la República. La exención proviene de una disposición que estaba vigente y era aplicable en mil novecientos noventa y seis. Leyes analizadas: articulo 11 numeral 6 del Decreto 37-92 del Congreso de la República; 121 del Código de Comercio.” Así mismo es de agregar la jurisprudencia establecida por la Corte Suprema de Justicia dentro de los siguientes expedientes a manera de ejemplificar: 159-2012 de sentencia de fecha 14 de febrero de 2013; 158-2012sentencia de fecha 31 de julio de 2013; criterio que también se ha sostenido dentro de los expedientes 3812010 y 47-2010 dentro de otros (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Interpretación errónea del artículo 20 de la Ley que contiene las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria. b) Aplicación indebida del artículo 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. c) Violación por inaplicación del artículo 2 inciso 8) de la Ley del Impuesto de Timbres

b) Aplicación indebida del artículo 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. c) Violación por inaplicación del artículo 2 inciso 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. d) Aplicación indebida de doctrina legal. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley La SAT expresó: «… se puede establecer de manera inmediata el yerro en el que incurre el tribunal sentenciador al emitir el fallo, resolviendo desvanecer los ajustes formulados de manera específica al Impuesto Sobre la Renta y al Impuesto al Valor Agregado, esto en virtud de evidenciarse dentro del fallo, como la Sala indica, que la existencia de un documento en el que se indica una autorización por parte del acreedor para que se emitieran los pagos a favor de terceras personas, hace suponer el cumplimiento del supuesto señalado en la ley, respecto a INDIVIDUALIZAR AL BENEFICIARIO, es así que al emitir el fallo que se impugna, la Sala Sentenciadora, da un alcance, un sentido y efectos distintos a los que realmente corresponden a la norma aplicada, configurándose así la interpretación errónea de la ley (…) »… es evidente, el vicio denunciado, pues la Sala Sentenciadora, ante la presentación de un documento, resuelve que el supuesto señalado en la norma si se cumple, situación que surge del alcance, sentido y efectos que la Sala otorgó a la norma, toda vez que debemos tener claro, que debe existir una concordancia

entre el documento emitido por el PROVEEDOR DEL SERVICIOS con el DOCUMENTO DE PAGO QUE LE IDENTIFIQUE, ya que al tenor de lo señalado en la norma que se denuncia como infringida, esto servirá al contribuyente para RESPALDAR costos y gastos, créditos fiscal y otros egresos con efectos tributarios (…) »Dejándose claramente establecido dentro del párrafo transcrito, el supuesto en que no puede documentarse el pago, y da la salida para que pueda demostrarse a través de una ESCRITURA PÚBLICA, y señala la norma que en los casos de obligaciones tributarias que se realicen por medio de permuta, mutuo de bienes no dinerarios u otro tipo de actos (ejemplo: contrato de pago realizado a terceros), se insiste en lo que señala la ley, los cuales deben formalizarse en escritura pública, no así de manera verbal tal y como se manifiesta por parte de la entidad contribuyente (…) »… se advierte, que de haberse interpretado la norma de manera adecuado, dándole así el sentido, alcance y efectos que corresponden a la norma, el Tribunal, hubiese advertido, que en cuanto al documento presentado por la entidad contribuyente, con el mismo no se lograba el desvanecimiento de los ajustes formulados al Impuesto Sobre la Renta y al Impuesto al Valor Agregado, toda vez, que la norma que se denuncia como infringida de manera clara y precisa señala, que para efectos tributarios, todo los pagos efectuados que sean superiores a cincuenta mil quetzales (Q50,000.00), deben cumplir con la bancarización, que no es otra cosa que demostrar a través de los medios que establezca el sistema bancario,

INDIVIDUALIZANDO AL BENEFICIARIO, entendiéndose para el caso subjudice, como beneficiario al EMISOR DE LA FACTURA con la cual se demuestra la adquisición del bien o servicio, no puede ser diferente, toda vez que a efecto de cumplir con las OBLIGACIONES TRIBUTARIAS, para respaldar sus costos y gastos, créditos fiscales u otros egresos tributarios, debe existir concordancia entre el documento que respalda la adquisición del bien o servicio (la factura emitida por el proveedor), con el documento de pago (que identifique al proveedor), y en caso se diera la existencia de algún acto contractual entre las partes, este debería formalizarse a través de una escritura pública como requisito sine qua non, establecido en la norma denunciada como infringida (sic)…». Alegaciones La entidad Inversiones de Guatemala, Sociedad Anónima, al evacuar la audiencia, manifestó: «… De lo alegado por SAT es evidente que a través del presente submotivo NO cuestiona la interpretación que a la norma dio la Sala, sino que cuestiona la apreciación de la prueba que hizo la Sala de los documentos que relaciona en su memorial contentivo del recurso de casación. De esa cuenta, lo alegado por la recurrente no corresponde al submotivo invocado, puesto que NO se refiere a la interpretación que de dicho artículo hizo la Sala sentenciadora, sino que cuestiona la apreciación de las pruebas que realizó la Sala, submotivo distinto al que es objeto de análisis.»ESTE DEFECTO GRAVE EN EL PLANTEAMIENTO DEL RECURSO PROVOCA LA INMINENTE

DESESTIMACIÓN DEL RECURSO INTERPUESTO (…) »… se puede apreciar que la norma, como originalmente fue decretada, únicamente exigía que el medio de pago individualizare al beneficiario de dicho medio de pago. Posteriormente, en virtud de la reforma del año 2012, se estableció que el medio de pago ya no debía individualizar al beneficiario del mismo, sino que debería individualizar a quien vendiere los bienes los bienes o prestare los sobre los cuales recae el pago. »Según la tesis que maneja SAT, pretende hacer extensivos los alcances de la reforma a una situación de hecho que acaeció antes de la vigencia de la reforma del 2012, debido a que los pagos que cuestiona en su ajuste datan del año dos mil siete. Es decir, la SAT pretende inducir en error a este honorable tribunal de casación, al pretender hacerle creer que a los pagos ajustados no se le puede reconocer la bancarización en materia tributaria, dado que el beneficiario indicado en sendos medios de pago bancarios (cheques) fue una persona distinta al emisor de la factura, lo cual insistimos no era un requisito legal antes de la reforma del 25 de febrero de 2012, ya que en aquel entonces lo ÚNICO que se exigía es que en el medio de pago se individualizara al beneficiario, es decir que se indicare a nombre de quien se emitía, por lo que es evidente que la Sala sentenciadora dio la interpretación correcta a la norma denunciada, pues precisamente estimó que al haberse determinado el pago por medios establecidos por el sistema bancario en los que se individualizó al beneficiario (cheques que obra dentro del expediente administrativo), se tuvo por probado el

cumplimiento de la disposición normativa cuya infracción se denuncia, dándole en consecuencia el sentido y alcance real que tenía la norma al momento de acaecer el hecho sujeto a juzgamiento (…) »Es evidente que la Administración Tributaria pretende agregar como requisito que el beneficiario del medio de pago coincida con quien emite la factura, ya que indica es requisito que el pago sea a favor de quien ha vendidos los bienes o prestado los servicios. El artículo 20 del Decreto 20-2006, tal y como se entraba vigente al momento del periodo ajustado, no imponía este requisito, lo que requería era que se individualizare al beneficiario en el medio de pago, lo cual así sucedió y lo cual así lo tuvo por probado la Sala sentenciadora con los documentos que obran dentro del expediente administrativo (cheques y estados de cuenta bancarios) y mediante las cartas relacionadas. En este caso mi representada cumplió con identificar al beneficiario, pues a efecto de realizar el pago, en los cheques se identificó a la persona que debía recibirlo. El hecho que el pago se realizará a nombre de una persona distinta a quien prestó el servicio y emitió la factura no genera incumplimiento de lo regulado ni en los artículos 20 y 21 del Decreto 20-2006 del Congreso de la República, tal y como lo resuelve la Sala sentenciadora (…) »… se colige que la Sala sentenciadora interpretó en el sentido correcto a la norma cuya infracción hoy se denuncia, ya que el artículo 20 que es el que preceptúa la bancarización, lo que requería, antes de ser reformada, es que se individualizara al beneficiario, es decir, por ejemplo: que cuando se realizara un pago

mediante cheque, éste se emitiera en forma nominativa y no al portador, la intención de esta disposición era poder determinar quién era la persona beneficiada con el pago. Por lo anterior es evidente que en el caso que nos ocupa, la Sala le dio el sentido correcto a la norma denunciada, pues los cheques fueron emitidos a nombre de las personas que se indican en las cartas relacionadas, por lo que es evidente que el medio de pago bancario se hizo identificando al beneficiario del mismo, cumpliéndose a cabal con la norma cuya infracción se denuncia (…) »La tesis que maneja SAT sobre este supuesto es totalmente carente de fundamento y lógica jurídica alguna, ya que se desprende de la propia norma que surge la obligación de formalizar en escritura pública, únicamente aquellas operaciones que generen obligación tributaria en las que «no pueda utilizarse los medios de pago establecidos por el sistema bancario», siendo el caso que, el pago objeto de estudio se hizo por medio del sistema bancario, lo cual quedó debidamente probado dentro del proceso, por lo que evidente no debe hacerse constar en escritura pública. Lo anterior evidencia la equivocación que durante la fase administrativa y durante todo el proceso ha mantenido la Administración Tributaria, pues pretende exigir requisitos que no están contemplados en la ley para el reconocimiento del costo y/o gasto para el Impuesto Sobre la Renta, y reconocer el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado que las facturas ajustadas ampara (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, al evacuar la audiencia se pronunció en forma general de la siguiente forma: «… Consideramos que el memorial de interposición del Recurso de Casación, llena todos

los requisitos establecidos por la ley, además que la aplicación indebida de la ley y la violación de ley por Inaplicación, así como la interpretación por la honorable Sala (…) fue en forma general. »… la sala de lo contencioso, efectuó un análisis de del impuesto a pagar, sin aplicar en forma normal el procedimiento para el mismo, en tal virtud el RECURSO de CASACION DE FONDO y su submotivo, deben de ser declarados PROCEDENTES (sic)…». Análisis de la Cámara La interpretación errónea de la ley acontece cuando la Sala sentenciadora aplica de forma correcta la disposición normativa atinente al caso, pero le confiere a ésta un sentido y alcance que no le corresponde.La SAT estima que la Sala sentenciadora interpretó erróneamente el artículo 20 de la Ley que contiene las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, Decreto número 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala, porque tuvo por cumplido el requisito de individualizar al beneficiario, con un documento diferente al establecido en la norma citada, en el que se otorgaba autorización a la entidad contribuyente por part