306-2009 24062010 Superintendencia de Administracion Tributaria

24/06/2010 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

306-2009

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a través de su mandataria especial judicial con representación Eluvia Enriqueta Meléndez Marroquín, contra la sentencia proferida por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha trece de mayo de dos mil nueve.

DOCTRINA ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA POR OMISIÓN.

No hay error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, cuando, en virtud de lo considerado y resuelto por el juzgador, es evidente que no hubiera sido posible realizar el análisis jurídico y las conclusiones plasmadas en la resolución impugnada sin que esta se hubiera apreciado.

INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY.

No hay errónea interpretación de la ley cuando el tribunal le da a la norma el sentido y alcance que le corresponden de acuerdo con las reglas de hermenéutica establecidas por el artículo 10 de la Ley del Organismo Judicial.

CÁLCULO DEL IMPUESTO AL TABACO Y SUS PRODUCTOS.

Para el cálculo del impuesto al tabaco y sus productos en el caso regulado en el artículo 27 de la Ley de Tabacos y sus Productos, la base imponible a la que se aplicará la tase impositiva correspondiente debe estar desprovista del impuesto al valor agregado y del impuesto al tabaco, incurriéndose –en caso contrarioen una ilícita superposición de tributos LEYES ANALIZADAS Artículo 621 numeral 1° y 2° del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL; Guatemala, veinticuatro de junio de dos mil diez.

LEYES ANALIZADAS Artículo 621 numeral 1° y 2° del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL; Guatemala, veinticuatro de junio de dos mil diez. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a través de su mandataria especial judicial con representación Eluvia Enriqueta Meléndez Marroquín, contra la sentencia proferida por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha trece de mayo de dos mil nueve, dentro del proceso de la misma naturaleza promovido por la entidad British American Tobacco, Central America, Sociedad Anónima, Sucursal Guatemala.

ANTECEDENTES

I EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO a) La entidad British American Tobacco, Central America, Sociedad Anónima, Sucursal Guatemala, solicitó la devolución del Impuesto de Tabaco y sus Productos por pago previo bajo protesta por múltiple tributación por el monto de setecientos dieciocho mil ciento cincuenta y cuatro quetzales con veinte centavos (Q.718,154.20).b) La Superintendencia de Administración Tributaria, emitió la resolución número GCEG guión DRG guión dos mil ocho guión veintiuno guión cero uno guión cero cero cero ciento setenta y siete (GCEG-DRG-2008-21-01-000177) en la cual resolvió improcedente el pago previo bajo protesta solicitado, porque no se dieron los supuestos establecidos en el artículo 38 del Código Tributario y sus reformas. c) La entidad contribuyente, impugnó la resolución por medio del recurso de revocatoria ante el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria,

los supuestos establecidos en el artículo 38 del Código Tributario y sus reformas. c) La entidad contribuyente, impugnó la resolución por medio del recurso de revocatoria ante el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, el cual, mediante resolución número quinientos veintitrés guión dos mil ocho, declaró sin lugar el recurso y confirmó la resolución impugnada. II PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO a) Contra la última resolución relacionada la entidad contribuyente inició proceso contencioso administrativo, el cual fue conocido por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, la que al resolver, en sentencia de fecha trece de mayo de dos mil nueve, declaró “CON LUGAR la demanda promovida dentro del proceso contencioso administrativo presentado por el Mandatario General con Representación y Cláusula Especial de la entidad BRITISH AMERICAN TOBACCO CENTRAL AMERICA, SOCIEDAD ANÓNIMA, SUCURSAL GUATEMALA; Por lo anterior: II) Se ANULA la resolución número quinientos veintitrés guión dos mil ocho (523-2008), emitida en la sesión del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria (SAT), de fecha once de septiembre de dos mil ocho, documentada en el punto cinco del acta número ochenta guión dos mil ocho (80-2008), la cual obra dentro del expediente administrativo identificado con el número dos mil ocho guión cero tres guión cero uno guión cero uno guión cero cero cero siete mil setecientos dos (2008-03-0101-0007702), en consecuencia y en virtud que el procedimiento de cálculo es erróneo por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria al determinar la obligación tributaria del Impuesto al Tabaco y sus Productos, ya que ésta previamente autorizó la declaración jurada presentada por la entidad BRITISH AMERICAN TOBACCO CENTRAL AMERICA, SOCIEDAD ANÓNIMA, SUCURSAL GUATEMALA, se ordena que se admita para su trámite la solicitud de devolución de lo pagado de mas presentada por la actora, para lo cual la Superintendencia de Administración Tributaria tendrá que realizar la reliquidación del Impuesto al Tabaco y sus Productos tomando como base el procedimiento establecido en la ley, y concretado en la parte última del literal b), del segundo considerando de esta sentencia, fijándose un plazo de cinco días para que dicte la resolución respectiva, y se ordene la devolución de lo pagado de más a favor del contribuyente.” b) Contra dicha sentencia, se interpuso el recurso extraordinario de casación que ahora se conoce. DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala consideró: “… Esta Sala en base a lo establecido en el artículo 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala, que refiere: ‘La justicia se imparte de conformidad con la constitución y las leyes de la República… Losmagistrados y jueces son independientes en el ejercicio de sus funciones y únicamente están sujetos a la Constitución de la República y a las leyes.’; Así mismo el artículo 175 del mismo cuerpo legal regula: ‘Ninguna ley podrá contrariar las disposiciones de la Constitución. Las leyes que violen o tergiversen los mandatos constitucionales son nulas ipso jure.’ Ambos artículos determinan la supremacía de la Constitución sobre todo el ordenamiento legal guatemalteco, y

las disposiciones de la Constitución. Las leyes que violen o tergiversen los mandatos constitucionales son nulas ipso jure.’ Ambos artículos determinan la supremacía de la Constitución sobre todo el ordenamiento legal guatemalteco, y este tribunal no puede dejar de integrar dichas normas al caso concreto. Asimismo la Honorable Corte Suprema de Justicia ha sostenido que los impuestos en Guatemala, se encuentran sustentados en base a principios tributarios … b) En el presente caso de análisis es necesario establecer que de conformidad con el Código Tributario en su artículo 103 establece la determinación de la obligación tributaria entendiendo esta de la siguiente forma: ‘La determinación de la obligación tributaria es el acto mediante el cual el sujeto pasivo o la administración tributaria, según corresponda conforme a la ley, o ambos coordinadamente, declaran la existencia de la obligación tributaria, calculan la base imponible y su cuantía, o bien declaran la inexistencia, exención o inexigibilidad de la misma.’ Dicha norma contempla tres supuestos cuando la determinación es realizada por el contribuyente por medio de la declaración jurada, por la Administración Tributaria cuando procede a realizar la determinación de oficio (sobre base cierto (sic) o sobre base presunta), o cuando ambos en forma coordinada proceden de común acuerdo a establecer la obligación tributaria, pero en cualquiera de los tres casos la Superintendencia de Administración Tributaria puede verificar la forma de la determinación de la obligación tributaria de la siguiente manera: ‘La determinación se efectuará de acuerdo con las declaraciones que deberán presentar los contribuyentes o los

responsables, en su caso, en las condiciones que establezca la ley.’ Por lo anterior algunos tratadistas han dado con llamar a estar (sic) forma de determinación de la obligación tributaria como autoliquidación, en ese sentido Juan Martín Queralt, Carmelo Lozano y Francisco Poveda, sostienen en su Libro Derecho Tributario, página ciento cincuenta y siete (157), lo siguiente: ‘Se trata, pues, como expresamente dice el precepto, de una modalidad de declaración, por lo que participa de las notas y del régimen jurídico de las mismas recién expuesto. Sin embargo, su contenido añade al de comunicar hechos y datos, propio de la declaración, el de cuantificar la prestación y, en su caso, ingresarla o solicitar su devolución o compensación. De ahí, obviamente, se desprende también una función distinta en la aplicación de los tributos. En el presente caso se hace el análisis en virtud que la actora procedió de conformidad con la ley aplicable a formular su declaración que la doctrina denomina autoliquidación con el objeto de establecer la obligación tributaria, sin embargo la misma no puede tener calidad de definitiva como pretende establecer la Superintendencia de Administración Tributaria ya que la misma todavía puede ser verificada y establecer nuevos parámetros o confirmar los que fueron determinados por el propio contribuyente. Y en ese mismo libro citado, en su página 159 se indica: ‘Participa del género de ésta en cuanto que su contenido es puramente fáctico,comunicándose a la Administración para que liquide. Pero como el presente advierte, con su presentación se está instando del ente público la devolución del tributo ingresado en exceso. En consecuencia, no cabe respecto de cualquier hecho, sino sólo respecto de los que son presupuesto de una obligación material, que liquidará la Administración; y su contenido no es mera manifestación de

tributo ingresado en exceso. En consecuencia, no cabe respecto de cualquier hecho, sino sólo respecto de los que son presupuesto de una obligación material, que liquidará la Administración; y su contenido no es mera manifestación de conocimiento, sino declaración de voluntad consistente en solicitar la devolución del exceso ingresado.’ En la misma línea de lo descrito es de resaltar que la declaración es objeto de verificación por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria en base al propio Código Tributario que así lo determina. En ese mismo orden de ideas, en el caso que nos ocupa, en toda autoliquidación o liquidación formulada por el contribuyente existen cálculos o forma de calcular los impuestos a los que se apliquen y ello conlleva a establecer errores en la determinación de la obligación tributaria, de esa cuenta el jurista Fernando Pérez Royo en su libro Derecho Financiero y Tributario, parte general, en la página 209 al referirse a la declaración liquidación indica: ‘Sin embargo, en la relación con los elementos jurídicos, con las operaciones que implican aplicación de normas, pueden producirse en las declaraciones-liquidaciones errores, cuyo tratamiento es diferente del relativo a los errores de hecho. Cuando dicho error perjudique al sujeto pasivo, existe un procedimiento especial de revisión, que examinaremos en el momento oportuno (n.192). Si la incorrecta aplicación de la norma determina, por el contrario, una autoliquidación de cuota inferior a la debida, se producirá un ingreso en cuantía insuficiente.’ Por eso mismo el Código Tributario establece en el artículo 111 la figura del error de

cálculo y no de concepto, dando por lo tanto un procedimiento cuando la diferencia sea a favor de la Administración Tributaria y un procedimiento cuando la misma sea a favor del contribuyente; Esta figura lo que establece es que ninguna liquidación hecha por el contribuyente puede tomarse como una liquidación definitiva, ya que la Administración Tributaria puede revisar toda declaración jurada en el sistema legal guatemalteco en tanto y en cuanto no se cumpla con el plazo de la prescripción para revisar el actuar tributario del contribuyente, de esa cuenta algunos tratadistas han sostenido el siguiente criterio: ‘Acerca de la naturaleza jurídica de las autoliquidaciones, ha existido una cierta controversia en la doctrina. Aunque hay algunos autores (Martinez Lafuente, Bollo Arocena), que entienden que estamos ante una liquidación provisional realizada por el sujeto pasivo en virtud de una transferencia de funciones, consideramos, junto con la mayor parte de la doctrina (Martín Delgado, Clavijo Hernández, Eseverri Martínez, Ruiz García), que no puede, de ninguna manera, habarse (sic) de un acto administrativo de liquidación, sino de un acto del sujeto pasivo que constituye el cumplimiento de un deber legal enmarcado dentro de los deberes de colaboración con la administración.’ (Fernando Pérez Royo en su libro Derecho Financiero y Tributario, parte general, en la página 210). En nuestro sistema no se encuentra regulado en forma específica el deber de colaboración, sin embargo nuestra ley si establece que la declaración presentada por el contribuyente es objeto de verificación por parte de la Superintendencia deAdministración Tributaria, y que en todo caso de esa facultad puede resultar un

saldo a favor del contribuyente o a favor de la propia Administración Tributaria, razón por la cual no puede sostenerse que por el hecho de presentar la declaración por parte del contribuyente es aceptar la misma como buena, ya que la ley de aplicación general establece que los contribuyentes tienen el derecho de determinar su obligación tributaria, sin embargo que el contribuyente haga y determine su obligación tributaria no quiere decir que la Superintendencia de Administración Tributaria no pueda fiscalizar o verificar que la misma sea establecida de conformidad con la ley, ya que el propio artículo 98 del Código Tributario determina las atribuciones de la Superintendencia de Administración Tributaria, que tiene la obligación a verificar el correcto cumplimiento de las leyes tributarias, específicamente en el numeral 3, establece como una de sus atribuciones: ‘3.- Verificar el contenido de las declaraciones e informaciones por los medios y procedimientos legales y técnicos de análisis e investigación que estime convenientes, con el fin de establecer con precisión el hecho generador y el monto del tributo correspondiente. Para este efecto, podrá requerir del sujeto pasivo y de terceros cualquier información complementaria, incluso a través de sistemas computarizados, en congruencia con lo que establecen los artículos 30 y 93 de este Código.’ Es por todo lo anterior que esta Sala considera que efectivamente la parte actora presentó su declaración de liquidación del Impuesto al Tabaco, al momento de la importación del producto ya que el artículo 27 de la Ley del Tabaco y sus Productos, establece que al momento de liquidar la póliza respectiva el importador tendrá que pagar el cien por ciento (100%),para el

calculo y pago se tomarán como base los datos consignados en la declaración jurada autorizada por la Superintendencia de Administración Tributaria de conformidad con el artículo 30 de la misma ley citada, dicha norma presupone que la declaración jurada es previamente autorizada por la Superintendencia de Administración Tributaria, lo que incide en que el procedimiento de la determinación de la obligación tributaria si bien es cierto es por medio de declaración jurada, quien lo establece es la Superintendencia de Administración Tributaria, la cual no aprueba si no se hace en la forma en la cual considera de conformidad con su criterio, mismo que en el presente caso es totalmente irregular ya que la Superintendencia de Administración Tributaria de acuerdo con lo expuesto en el expediente administrativo realiza el procedimiento de la determinación de la obligación tributaria, del Impuesto al Tabaco y sus productos de la siguiente forma: el precio sugerido al público sin impuesto al valor agregado se multiplica por la tarifa impositiva del cuarenta y seis por ciento (46%), que da igual al Impuesto al Tabaco por paquete, mas el precio sugerido al público sin impuesto al valor agregado, que origina el precio sugerido al público con impuesto al tabaco por paquete, dicho procedimiento riñe no solo con el contenido del artículo 22 y 27 de la Ley de Tabacos y sus Productos, sino que también con el artículo 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, que establece que no puede existir doble o múltiple tributación, sin embargo no es un problema de la ley del Impuesto de Tabacos y sus Productos, sino de laintegración de la base impositiva que realiza la Superintendencia de

Administración Tributaria ya que con ese procedimiento, en primer lugar la contribuyente paga un impuesto al tabaco en la base de cálculo y un impuesto al tabaco al aplicarle el tipo impositivo haciendo con ello una doble tributación que como dice Giuliani Fonrouge: ‘existe doble (o múltiple) imposición, cuando las mismas personas o bienes son gravados dos (o mas) veces por análogo concepto, en el mismo periodo de tiempo, por parte de dos (o mas) sujetos con poder tributario.’ (Libro Derecho Tributario, autor Catalina García Vizcaíno, página 211). En el presente caso la Ley del Impuesto al Tabaco y sus Productos es muy clara, de conformidad con el artículo 22 que indica: ‘Se fija un impuesto para los cigarrillos fabricados a máquina equivalente al ciento por ciento (100%) del precio de venta en fábrica de cada paquete de diez cajetillas de veinte cigarrillos cada una sin impuesto.’ Es por dicho artículo que la Superintendencia de Administración Tributaria tiene la obligación de exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias sin tergiversar el contenido de las normas, aplicando el impuesto al tabaco al momento de liquidar la póliza de importación respectiva bajo el procedimiento del artículo (sic) (27) de la ley citada que establece que en todo caso la base imponible no podrá ser menor que el cuarenta y seis por ciento (46%) del precio sugerido al público, deduciendo el impuesto al Valor Agregado (IVA), por lo tanto el procedimiento a seguir debe de ser bajo la base de utilizar el

precio sugerido al público del paquete, sin impuesto al valor agregado y sin impuesto al tabaco, que se multiplica por el cuarenta y seis por ciento (46%) indicado anteriormente, para obtener el impuesto por paquete, garantizando con ello el respeto a las normas de carácter constitucional (artículos 239 y 243 de la carta magna) y las aplicables al caso concreto (Ley del Impuesto al Tabaco y sus Productos). C) En el presente caso en virtud que el procedimiento de cálculo es erróneo por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria al determinar la obligación tributaria del Impuesto al Tabaco y sus Productos, se hace necesario anular la resolución impugnada, ordenando que se admita para su trámite la solicitud de restitución dándosele el trámite respectivo, para lo cual la Superintendencia de Administración Tributaria tendrá que realizar la reliquidación del Impuesto al Tabaco y sus Productos con el procedimiento establecido en la ley, y concretado en la parte última del literal b) de esta sentencia, y se fija un plazo de cinco días para la emisión de la resolución respectiva, incluyendo lo que para el efecto determina el número ocho (8) del artículo 150 del Código Tributario, que deberá determinar la efectiva devolución de lo pagado de más a favor del contribuyente. En base a lo anterior debe de hacerse la declaración que procede en derecho.”

MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS POR EL RECURRENTE EN EL

RECURSO DE CASACIÓN La Superintendencia de Administración Tributaria, interpuso recurso de casación por motivo de fondo e invoca como submotivo interpretación errónea de la ley y error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, contenidos en el artículo 621 numerales 1° y 2° del Código Procesal Civil y Mercantil.Con el fin de guardar el orden lógico de la sentencia, en primer lugar se analizará el error de hecho en la apreciación de la prueba denunciado por la recurrente. CONSIDERANDO I ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA En cuanto al submotivo alegado por la casacionista, argumenta: “Mi representada invoca el submotivo de error de hecho por omisión, en la apreciación documental consistente en el informe I guión SAT guión GCEG guión DOE guión SRC guión ciento veintiocho guión dos mil ocho (I-SAT-GCEG-DOE-SRC-128-2008), emitido por la Sección de Registro y Control de la División de Operaciones Específicas de la Gerencia de Contribuyentes Especiales Grandes, con fecha dieciocho de marzo de dos mil ocho, que obra a folios veinticuatro y veinticinco del expediente administrativo, así como la resolución número GCEG guión DRG guión dos mil ocho guión veintiuno guión cero uno guión cero cero cero ciento setenta y siete (No. GCEG-DRG-2008-21-01-000177), emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria con fecha veinticuatro de marzo de dos mil ocho, que también obra en el expediente administrativo. EN QUE CONSISTE EL ERROR ALEGADO: Según el tratadista Mario Aguirre Godoy, en su obra ‘Esquema del

Administración Tributaria con fecha veinticuatro de marzo de dos mil ocho, que también obra en el expediente administrativo. EN QUE CONSISTE EL ERROR ALEGADO: Según el tratadista Mario Aguirre Godoy, en su obra ‘Esquema del Recurso de Casación Civil en Guatemala’, página once, se incurre en error de hecho en la apreciación de la prueba, cuando se omite apreciar una prueba total o parcialmente. En el presente caso, la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir la sentencia impugnada, realizó una serie de estimaciones y consideraciones, aduciendo que esta Administración tuvo como definitiva la liquidación presentada por la contribuyente, entidad BRITISH AMERICAN TOBACCO, CENTRAL AMERICA, SOCIEDAD ANÓNIMA, SUCURSAL GUATEMALA, al presentar el pago bajo protesta del impuesto al tabaco, y a su vez, contradictoriamente concluyó en que el procedimiento de cálculo y liquidación efectuado por la autoridad tributaria es erróneo, sin embargo, la citada Sala no menciona cuales son las pruebas que analizó y que la llevaron a emitir tal pronunciamiento, es decir que no sustenta con base fáctica su pronunciamiento, lo cual pone en evidencia la omisión de análisis de la prueba consistente en el informe emitido por la Sección de Registro y Control de la División de Operaciones Específicas de la Gerencia de Contribuyentes Especiales Grandes, con fecha dieciocho de marzo de dos mil ocho, que obra a folios veinticuatro y veinticinco del expediente administrativo, documento que demuestra

de manera evidente la equivocación de los juzgadores, pues como podrán apreciar los Señores Magistrados, con dicho documento se demuestra en primer orden, que esta Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de la sección correspondiente, realizó la verificación del cálculo y declaración de lo solicitado por la Contribuyente y se estimó que dicha declaración coincide con la liquidación efectuada por esta Autoridad, por lo que se consideró su solicitud improcedente, dando origen a la emisión de la resolución GCEG guión DRG guión dos mil ocho guión veintiuno guión cero uno guión cero cero ciento setenta y siete (No. GCEG-DRG-2008-21-01-000177), emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria con fecha veinticuatro de marzo de dos mil ocho, mismaque también fue ignorada por la Sala sentenciadora, en la cual se le da a conocer el procedimiento efectuado para la liquidación realizada por esta Administración, resolviendo que no procede el acreditamiento de lo que supuestamente se pago en exceso. INCIDENCIA DEL ERROR: Como se podrá apreciar, los citados documentos efectivamente no fueron apreciados por la Sala sentenciadora. En consecuencia, es procedente que la Honorable Cámara Civil proceda a apreciar los mismos, y la única consecuencia que puede derivarse del análisis de estos es que precisamente la Autoridad tributaria si realizó el cálculo y liquidación del impuesto del Tabaco y sus productos, por lo que no es cierto lo manifestado por la Sala que la declaración voluntaria efectuada por la contribuyente se haya

considerado definitiva, y además puede verificarse por los Señores Magistrados que el cálculo efectuado por la Autoridad Tributaria, se hizo tomando como base los datos proporcionados por la contribuyente y especialmente los parámetros establecidos en los artículos 22, 27 y 30 de la Ley de Tabacos y sus Productos, por lo que se demuestra la incidencia que tuvo el error al haber omitido el análisis de dicha prueba, pues el resultado del fallo hubiese sido declarar improcedente la demanda contencioso administrativa, al haberse determinado que no hubo pago en exceso. En consecuencia, al acogerse la tesis de mi representada, debe casarse la sentencia impugnada y al resolver conforme a derecho, debe confirmarse la resolución emitida por el Directorio de esta Superintendencia, que declaró sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto por la contribuyente.” ALEGACIONES DE LAS PARTES La entidad British American Tobacco Central America, Sociedad Anónima Sucursal Guatemala, a través de su mandatario, argumentó concretamente que “en la sentencia impugnada si se hace mención al análisis de las actuaciones y de los documentos que la casacionista alega que fueron omitidos…” “El recurso de casación tiene un carácter extraordinario y formalista, por lo que las deficiencias técnicas y el planteamiento defectuoso del mismo no pueden ser corregidos de oficio. Precisamente esto acontece con el recurso de casación planteado por la Administración Tributaria, el cual adolece del siguiente defecto técnico en su planteamiento: el Tribunal sentenciador no incurre en error de hecho

por omisión, dado que consta en la sentencia impugnada que si analizó todas las actuaciones e, incluso, el informe y la resolución que supuestamente fueron omitidos, son individualizados con claridad y precisión en la parte considerativa de la sentencia.” ANÁLISIS La casacionista expone que invoca el submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba, porque la Sala sentenciadora cometió error de hecho por omisión en la apreciación de la prueba documental, consistente en el informe I guión SAT guión GCEG-DOE guión SRC guión ciento veintiocho guión dos mil ocho (I-SAT-GCEG-DOE-SRC-128-2008) emitido por la Sección de Registro y Control de la División de Operaciones Específicas de la Gerencia de Contribuyentes Especiales Grandes, con fecha dieciocho de marzo de dos mil ocho, que obra a folios veinticuatro y veinticinco del expediente administrativo asícomo la resolución número GCEG guión DRG guión dos mil ocho guión veintiuno guión cero uno guión cero cero cero ciento setenta y siete (No. GCEG-DRG-200821-01-000177), emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria con fecha veinticuatro de marzo de dos mil ocho, que también obra en expediente administrativo. Al analizar las consideraciones plasmadas en la sentencia impugnada, se advierte que se arribó a la conclusión de que la Superintendencia de Administración Tributaria utilizó un procedimiento equivocado para el cálculo

del impuesto de tabaco y sus productos, dando la sala razón de ello así: “… en primer lugar el contribuyente paga un impuesto al tabaco en la base de cálculo y un impuesto al tabaco al aplicarle el tipo impositivo haciendo con ello una doble tributación”, lo cual condujo al pago en exceso protestado por la entidad contribuyente. Dado que la forma en que la autoridad tributaria calculó el impuesto en cuestión y la base imponible que utilizó para ello se desprenden de dichos documentos, es evidente que la Sala sentenciadora los apreció, pues de lo contrario no hubiera podido hacer el estudio que aparece en la sentencia impugnada ni establecer que el procedimiento utilizado era violatorio de normas tributarias y constitucionales, máxime cuando tal apreciación es parte fundamental de la función contralora que el tribunal contencioso administrativo hace sobre la juridicidad de los actos de la administración tributaria. Entonces, le asiste la razón a la contraparte que, en su alegato se refirió precisamente a que la sala sentenciadora tuvo como prueba los documentos indicados de los cuales se desprendían las violaciones que dieron lugar a la promoción del proceso contencioso administrativo. Por tal virtud, se establece que la omisión en la apreciación de las pruebas denunciada por la autoridad tributaria es inexistente y, por tanto, dicho motivo debe ser desestimado. CONSIDERANDO II INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 27 DE LA LEY DE TABACOS Y SUS PRODUCTOS En cuanto al submotivo relacionado, la casacionista argumenta: “… En el

presente caso, mi representada denuncia interpretación errónea del artículo 27 de la Ley de Tabacos y sus Productos, el cual establece: ‘Los importadores de cigarrillos elaborados a máquina pagarán el impuesto del cien por ciento (100%), a que se refiere el artículo 22 de esta Ley, en las aduanas de la República, al momento de liquidar la póliza respectiva. Para el cálculo y pago de este impuesto, las aduanas de la República tomaran (sic) como base los datos consignados en la declaración jurada autorizada por la Dirección General de Rentas Internas, conforme lo establece el artículo 30 de esta ley. En todo caso, tanto los cigarrillos fabricados a máquina, de producción nacional, como para los importados, la base imponible no podrá ser menor que el cuarenta y seis por ciento (46%), del precio de venta sugerido al público por el fabricante, el importador, el distribuidor o el intermediario, según quien realice la venta al público. No se considera precio de venta sugerido al público, el precio facturado al distribuidor o intermediario por el fabricante