31-2021 16062021 Superintendencia de Administracion Tributaria

16/06/2021 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

31-2021

Recurso de casación interpuesto por Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia dictada el diez de octubre de dos mil diecinueve, por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de derecho en la apreciación de la prueba Es procedente este submotivo cuando la Sala al resolver le otorga a un medio de convicción, un valor probatorio que no le corresponde conforme la norma de estimativa probatoria y ello incide en el sentido en que fue dictado el fallo recurrido.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621inciso 1° del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, dieciséis de junio de dos mil veintiuno.

I. Se integra por continuidad en el cargo con los suscritos Magistrados, de conformidad con el punto segundo del acta número cuarenta guion dos mil veinte, de fecha doce de octubre de dos mil veinte, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo setenta y uno de la Ley del Organismo Judicial y la opinión consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación, interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el diez de octubre de dos mil diecinueve.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien actúa por medio de su

Administrativo, el diez de octubre de dos mil diecinueve.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, quien actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Adriana Lucía Robles Bermúdez.

II. Parte contraria: Procesadora de Freshcut, Sociedad Anónima, a través del gerente general

y representante Legal, Lucas Alvarez Ipiña.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través del personero, Ander Iñaki Asturias

San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. Derivado de la solicitud de devolución de crédito fiscal realizado por la entidad Procesadora de Freshcut, Sociedad Anónima, la Superintendencia de Administración Tributaria, formuló y confirmó ajustes al impuesto al valor agregado, del periodo comprendido de enero a diciembre dos mil diez, de la manera siguiente: a) por crédito fiscal por la adquisición de bienes y utilización de servicios que no están respaldados con la documentación legal correspondiente, ni con los documentos de pago respectivos; b) crédito fiscal por la adquisición de bienes y la utilización de servicios, respaldados con facturas cuyos pagos no se encuentran efectivamente realizados; c) crédito fiscal por la adquisición de bienes y la utilización de servicios, respaldados con facturas cuyos pagos no se encuentran efectivamente realizados, los documentos de pago fueron emitidos por terceras personas.II. Inconforme con lo resuelto, la contribuyente interpuso recurso de revocatoria el cual fue declarado sin lugar, por el Directorio de Superintendencia de Administración Tributaria.

III. Contra esa resolución promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución administrativa. Para el efecto consideró: «… en

III. Contra esa resolución promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó la resolución administrativa. Para el efecto consideró: «… en congruencia con los argumentos de la demandante, el representante del Estado y de la propia demandada, procederá al enjuiciamiento correspondiente, teniendo presente para ello las pruebas receptadas legalmente al proceso, por lo que para ello entra a considerar por separado cada uno de los ajustes de la siguiente manera: Crédito fiscal por la adquisición de bienes y la utilización de servicios, no respaldados con la documentación legal correspondiente ni con los documentos de pago respectivos, por treinta y tres mil cuatrocientos diecisiete quetzales con treinta y dos centavos (Q 33,417.32) (…) La autoridad tributaria, para formular el ajuste en cuestión se apoya en los artículos 16, 18, 23 y 23 “A” de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y 20 de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria. Se debe adicionar que la administración tributaria, para arribar a la conclusión legal para formular el ajuste de mérito, se basó en las reglas hermenéuticas situadas dentro del contexto de nuestro ordenamiento legal, y que corresponden a la interpretación literal y gramatical de la norma y la Significación semántica de los vocablos inmersos en ella. No obstante, el Tribunal, debe ponderar ciertos conceptos que estima necesarios para realizar una interpretación sistémica del ordenamiento jurídico tributario, conjugando

la disposición legal constitucional con el régimen ordinario legal del impuesto al valor agregado, para arribar a una conclusión que conduzca a un estado de convicción entre los integrantes de esta Sala sobre lo argumentado por cada sujeto procesal (…) De esa cuenta en el artículo 655 del Código de Comercio, encontramos la definición de empresa mercantil así (…) se infiere que toda empresa, para su cumplir su función –con implicación de su actividad o actividades tiene necesariamente que estar organizada sobre la base de un plan racional que coordine y conjugue la finalidad de su actuar, sobre la base de un conjunto de elementos, bienes, servicios por prestar o adquirir, que involucra necesariamente el elemento fundante sin la cual no podría operar, como es el conjunto de personas vinculadas directamente para objetivar el propósito sobre la cual fue organizada la persona jurídica, que, como se dijo antes, funciona por conducto de la empresa. Es de tener muy en cuenta, que toda actividad de tipo empresarial, como la que realiza la recurrente, se enmarca dentro del contexto de la productividad y para lograr la misma requiere, dentro de su organización, contemplar toda contingencia que pueda acaecer para “la realización de su actividad”, extremo que involucra, lógicamente la suscripción de contratos mercantiles con entidades afines o análogas, que dentro de las relaciones comerciales puedan respaldar, asegurar y/o patrocinar el desarrollo común de sus actividades productivas y lucrativas, de ahí que se salvaguardan todos “los elementos materiales”, utilizados para la efectiva realización de sus actividades. De donde se deduce, que al utilizar el legislador el término

“directamente” en el canon en referencia, previó todos aquellas circunstancias que pudieran ser utilizadas – ya sea bienes o serviciosen el logro del propósito de la actividad, y dentro de ella, se vinculan y entrelazan todos aquellos elementos materiales, corpóreos o incorpóreos para la consecución de su propósito esencial: la producción. Por ello, el vocablo actividad plasmado en la regla que es analizada, debe entenderse en la cuarta acepción contenida en el diccionario que dice: “Conjunto de operaciones o tareas propias de una persona o entidad.” (Diccionario Esencial de la Lengua Española, página veinticinco (25).) (…) Del razonamiento plasmado por el ente tributario, el Tribunal estima que el ajuste formulado carece de fundamento legal, toda vez: lo preceptuado en la ley especial de la materia, artículo 37 del Código Tributario, preceptúa que el pago de la deuda tributaria puede ser realizado por un tercero, tenga o no relación directa con el mismo, ya sea consintiéndolo expresa o tácitamente el contribuyente o responsable. Lo regulado en materia civil y mercantil en lo relativo al pago por cuenta de tercero y al de cuenta corriente mercantil, no se confronta, resultan ser en determinado momento congruentes, convenientes y afines, dentro del quehacer mercantil no existiendo causal que pueda en el presente caso, motivar su invalidez. Por otro lado, el argumento de que dicho contrato, al referirse al de cuenta corriente, carece de legalización de firmas, no puede obviarse los principios filosóficos contenidos en el artículo 669 del Código de Comercio en el que se

indica que “Las obligaciones y contratos mercantiles, se interpretarán, ejecutarán y cumplirán de conformidad con los principios de verdad sabida y buena fe guardada, a manera de conservar y proteger las rectas y honorables intenciones y deseos de los contratantes, sin limitar con interpretación arbitraria sus efectos naturales.” Conforme con ello el artículo 671 del mismo cuerpo legal estipula que: “Los contratos de comercio, no están sujetos, para su validez, a formalidades especiales. Cualesquiera que sean la forma y el idioma en que se celebren, las partes quedarán obligadas de la manera y en los términos que aparezca que quisieron obligarse. Los contratos celebrados en el territorio guatemalteco y que hayan de surtir efectos en el mismo, se extenderán en el idioma español.” Adolece por tanto de razón suficiente, el hecho de que los contratos de cuenta corriente y pago por cuenta de tercero no contenga firmas legalizadas, pues estos siempre tendrán validez en tanto no sea decretada su nulidad a través de una sentencia judicial. Y en cuanto a que es la misma persona la que aparece representando a dos entidades diferentes, es de considerar que no existe prohibición en cuanto a la constitución de entidades mercantiles por parte de una misma persona, la ley no lo prohíbe, y tanto obligaciones como responsabilidades tienen que ser cumplidas de conformidad con la ley, con sus proveedores, acreedores e incuestionablemente con el fisco, en tanto que como sujeto pasivo cumpla con sus obligaciones tributarias. Por otro lado, la entidad tributaria no ha redargüido de nulidad las

facturas que le fueran presentadas, tuvo a la vista y verificó las certificaciones contables de loes estados decuenta bancarios de la contribuyente, tuvo a la vista las fotocopias de los cheques que fueron emitidos por terceros para pagar en su nombre esas facturas; las certificaciones de las cuentas objeto de auditoria fueron debidamente contabilizadas; la relación contractual entre la contribuyente demandante y la entidad Importaciones Mundiales, Sociedad Anónima, no altera la calidad de sujeto pasivo de la contribuyente, por tanto no le es aplicable lo contenido en el artículo 15 primer párrafo del Código Tributario. En razón de ello, el ajuste formulado por la entidad Tributaria carece de sustentación legal. Ajuste al crédito fiscal por la adquisición de bienes y la utilización de servicios respaldados con facturas cuyos pagos no se encuentran efectivamente realizados, confirmado por un monto de doscientos nueve mil quinientos ochenta quetzales con cuarenta centavos (Q 209,580.40) (…) Las partes o sujetos procesales, durante la substanciación del proceso, han ubicado y delimitado sus posiciones fácticas y jurídicas, y sobre tal premisa, el Tribunal determina, enjuiciando aquellas, sobre la base de las pruebas adquiridas legalmente al proceso, que lo preceptuado en la ley especial de la materia, artículo 37 del Código Tributario, en cuanto a que el pago de la deuda tributaria puede ser realizado por un tercero, tenga o no relación directa con el mismo, ya sea consintiéndolo expresa o tácitamente el contribuyente o responsable. Lo regulado en materia civil y mercantil

en lo relativo al pago por cuenta de tercero y al de cuenta corriente mercantil, no colisiona, resultan ser en determinado momento congruentes, convenientes y afines, dentro del quehacer mercantil no existiendo causal que pueda en el presente caso, motivar su invalidez. Por otro lado, el argumento de que dicho contrato, al referirse al de cuenta corriente, carece de legalización de firmas, no puede obviarse los principios filosóficos contenidos en el artículo 669 del Código de Comercio en el que se indica que (…) Conforme con ello el artículo 671 del mismo cuerpo legal estipula que (…) Adolece por tanto de razón suficiente, el hecho de que los contratos de cuenta corriente y pago por cuenta de tercero no contenga firmas legalizadas, pues estos siempre tendrán validez en tanto no sea decretada su nulidad a través de una sentencia judicial. Y en cuanto a que es la misma persona la que aparece representando a dos entidades diferentes, es de considerar que no existe prohibición en cuanto a la constitución de entidades mercantiles por parte de una misma persona, la ley no lo prohíbe, y tanto obligaciones como responsabilidades tienen que ser cumplidas de conformidad con la ley, con sus proveedores, acreedores e incuestionablemente con el fisco, en tanto que como sujeto pasivo cumpla con sus obligaciones tributarias. Por otro lado, la entidad tributaria no ha redargüido de nulidad las facturas que le fueran presentadas, tuvo a la vista y verificó las certificaciones contables de loes estados de cuenta bancarios de la contribuyente, tuvo a la vista las fotocopias de los

cheques que fueron emitidos por terceros para pagar en su nombre esas facturas; las certificaciones de las cuentas objeto de auditoria fueron debidamente contabilizadas; la relación contractual entre la contribuyente demandante y la entidad Importaciones Mundiales, Sociedad Anónima, no altera la calidad de sujeto pasivo de la contribuyente, por tanto no le es aplicable lo contenido en el artículo 15 primer párrafo del Código Tributario. El Tribunal, habiendo analizado y enjuiciado las motivaciones, argumentos y pruebas pertinentes al caso, estima que los documentos que se aportan sobre el ajuste que formula la entidad tributaria, hacen plena prueba para elucidar el asunto sub iúdice, y en razón de ello, se decanta por desvanecer el presente ajuste (…) Ajustes al crédito fiscal por la adquisición de bienes y la utilización de servicios, respaldados con facturas cuyos pagos no se encuentran efectivamente realizados, los documentos de pago fueron emitidos por una tercera persona, por un monto confirmado de sesenta y cuatro mil quinientos ochenta quetzales con veintidós centavos (Q 64,580.22) (…) Las partes o sujetos procesales, durante la substanciación del proceso, han ubicado y delimitado sus posiciones fácticas y jurídicas, y sobre tal premisa, el Tribunal determina, enjuiciando aquellas, sobre la base de las pruebas adquiridas legalmente al proceso, que lo preceptuado en la ley especial de la materia, artículo 37 del Código Tributario, en cuanto a que el pago de la deuda tributaria puede ser realizado por un tercero, tenga o no relación directa con el

mismo, ya sea consintiéndolo expresa o tácitamente el contribuyente o responsable. Lo regulado en materia civil y mercantil en lo relativo al pago por cuenta de tercero y al de cuenta corriente mercantil, no colisiona, resultan ser en determinado momento congruentes, convenientes y afines, dentro del quehacer mercantil no existiendo causal que pueda en el presente caso, motivar su invalidez. Por otro lado, el argumento de que dicho contrato, al referirse al de cuenta corriente, carece de legalización de firmas, no puede obviarse los principios filosóficos contenidos en el artículo 669 del Código de Comercio en el que se indica que (…) Conforme con ello el artículo 671 del mismo cuerpo legal estipula que (…) Adolece por tanto de razón suficiente, el hecho de que los contratos de cuenta corriente y pago por cuenta de tercero no contenga firmas legalizadas, pues estos siempre tendrán validez en tanto no sea decretada su nulidad a través de una sentencia judicial. Y en cuanto a que es la misma persona la que aparece representando a dos entidades diferentes, es de considerar que no existe prohibición en cuanto a la constitución de entidades mercantiles por parte de una misma persona, la ley no lo prohíbe, y tanto obligaciones como responsabilidades tienen que ser cumplidas de conformidad con la ley, con sus proveedores, acreedores e incuestionablemente con el fisco, en tanto que como sujeto pasivo cumpla con sus obligaciones tributarias. Por otro lado, la entidad tributaria no ha redargüido de nulidad las facturas que le fueran presentadas, tuvo a la vista y verificó las

certificaciones contables de loes estados de cuenta bancarios de la contribuyente, tuvo a la vista las fotocopias de los cheques que fueron emitidos por terceros para pagar en su nombre esas facturas; las certificaciones de las cuentas objeto de auditoria fueron debidamente contabilizadas; la relación contractual entre la contribuyente demandante y la entidad Importaciones Mundiales, Sociedad Anónima, no altera la calidad de sujeto pasivo de la contribuyente, por tanto no le es aplicable lo contenido en el artículo 15 primer párrafo del Código Tributario. El Tribunal, habiendo analizado y enjuiciado las motivaciones, argumentos y los documentos pertinentes al caso, estima que los documentos que se aportan sobre el ajuste que formula la entidad tributaria, hacen plena prueba para elucidar el asunto sub iúdice, y en razón de ello, se decanta por desvanecer este ajuste formulado por la administración tributaria. Al apreciar y valorar la prueba citada en su conjunto, el Tribunal arriba a la convicción que debe revocar la resolución controvertida, puesto, no hay sustento fáctico ni legal para sostenerla, habida cuenta, se desvanecen los ajustes con los documentos,derivando con ello, que los fundamentos legales aplicados por la administración tributaria y su Directorio, no encuadran dentro de los supuestos contenidos en las normas que citan como base legal. Por ello, reiterando, al ponderar sobre todos los elemento de significación normativa, conceptos doctrinarios y valoración de las pruebas, en cuando su pertinencia y eficacia, el Tribunal sostiene la tesis que la resolución del Directorio debe revocarse, en aplicación de la equidad tributaria, sustentándose en la razonabilidad de que deben estar

investidas todas las decisiones de los entes administrativos, y en cumplimiento de su función constitucional de velar por la juricidad de los actos de la administración pública (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Error de derecho en la apreciación de la prueba. b) Interpretación errónea del artículo 37 del Código Tributario. c) Violación de Ley por inaplicación del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Error de Derecho en la apreciación de la prueba La entidad casacionista expuso: «… DE LA PROCEDENCIA DEL SUBMOTIVO INVOCADO: »Al realizar la correspondiente revisión de la sentencia que ahora se recurre, ésta establece lo siguiente: “El Tribunal estima que el ajuste formulado carece de fundamento legal toda vez…el argumento de que dicho contrato, al referirse al de cuenta corriente, carece de legalización de firmas, no puede obviarse los principios filosóficos contenidos en el artículo 669 del Código de Comercio en el que se indica que las obligaciones y contratos mercantiles, se interpretarán, ejecutarán y cumplirán de conformidad con los principios de verdad sabida y buena fe guardada…adolece por tanto de razón suficiente, el hecho de que los contratos de cuenta corriente y pago por cuenta de tercero no contenga firmas legalizadas, pues éstos siempre tendrán validez en tanto no sea decretada su nulidad a través de una sentencia judicial” »Se evidencia de los argumentos contenidos en el fallo, que al conferirle valor probatorio a dicho contrato

desvaneciendo todos los ajustes, al otorgarle un valor probatorio distinto al que la ley hace referencia incurre en error de derecho en la apreciación de la prueba, otorgándole a dicho medio de prueba un valor probatorio privilegiado, el cual no le corresponde conforme a la ley y la jurisprudencia. »Para el efecto debemos desarrollar el contenido del artículo 1 en el párrafo cuatro que establece expresamente: “Sin embargo los documentos privados sólo surtirán efectos frente a terceros, desde la fecha en que hubieran sido reconocidos ante el juez competente o legalizados por notario”. »En el presente submotivo nos referimos en cuanto a atacar la eficacia probatoria del documento al cual el tribunal le dio valor probatorio (…) »En cuanto a la utilización en juicio del medio de prueba consistente en descripción del documento (…) »Contrato privado mercantil de cuenta corriente y pago por cuenta de tercero de fecha treinta de marzo de dos mil seis, suscrito entre Procesadora de Freshcut, Sociedad Anónima y la entidad Importaciones Mundiales, Sociedad Anónima; dicho medio de prueba carece de valor formal, pues no cumple con el contenido del artículo 186 del Código Procesal Civil y Mercantil, con la formalidad expresa de que para tener efecto contra terceros o erga omnes debió haberse reconocido ante juez competente o bien haberse legalizado por notario (…) »Por tanto, dicho medio de prueba no es eficaz ni surte efectos jurídicos para los efectos probatorios de la Litis que se deriva, para el efecto es necesario citar las normas de estima probatoria contenidas en nuestra

ley, configurándose asimismo una infracción a las normas del derecho probatorio específicamente cuando no se cumple con los requisitos legales que exige la ley (…) »En el presente caso, es importante indicar que la Sala le confiere al contrato de cuenta corriente citado, que carece de formalidades expresas indicadas en la ley, específicamente de contener legalización de firmas o bien estar reconocido ante Juez Competente como señala el artículo 186 del Código Procesal Civil y Mercantil (…) »… la Sala al valorar la prueba no ajusta su actuar a lo determinado en el artículo 186 del Código Procesal Civil y Mercantil, sino al dictado de su conciencia a principios filosóficos y principios mercantiles, y no apreciando la prueba como debió de realizarse (…) »El objetivo principal de la prueba legal o tasada, es proteger la seguridad jurídica del ámbito contractual, la exigencia del legislador se asegura de que las partes puedan exigir en justicia los derechos que lespertenecen sin que pueda considerarse como una transgresión al principio de justicia; para el efecto la prueba legal asegura la seguridad jurídica en el ámbito contractual (…) »Por tal razón, no se cumple con el valor y específicamente la forma que le otorga la ley para ser reconocido legalmente y poder exigir sus intereses ante los tribunales (…) el juez (Magistrado) sólo deben fallar acorde a lo que las partes han podido presentar y probar, no está dentro de su capacidad pronunciarse sobre cosas que han conocido por su propio interés, ni tampoco procurar obtener alguna verdad más allá de lo que es presentado por las partes, situación traducida a los hechos que son motivo de litis significa que los

Magistrados al verificar que en efecto de las pruebas que debieron presentar las partes, no se logra determinar la bancarización determinada (objeto del ajuste) y al haber presentado el contribuyente un contrato que carecía de las formalidades legales establecidas por la ley para ser oponibles a terceros, éstos no debieron de hacer juicio de dicho medio de prueba sin conferirle su propia verdad, ya que resultaba imposible otorgarle valor probatorio a dicho medio de prueba (…) »INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO EN EL FALLO (…) »Si la Sala le hubiera otorgado al contrato de cuenta corriente el valor que la ley le confiere, de prueba legal o tasada; al verificar que dicho documento carecía de valor formal probatorio, no hubiera determinado que con éste se probaba el pago de las facturas al proveedor de un tercero y por lo tanto declarar con lugar la demanda, confiriéndole valor probatorio, cuando la ley es clara y específica a la formalidad que deben de llevar los documentos privados, en la que sólo surtirán efectos frente a terceros, desde la fecha en que hubieren sido reconocidos ante el juez competente o legalizados por notario; por lo que la Sala yerra al manifestar que los contratos por cuenta de tercero que no contenga firmas legalizadas, siempre tendrán validez en tanto no sea decretada su nulidad a través de una sentencia judicial (…) »DEL RAZONAMIENTO QUE SE PROPONE EN EL CASO CONCRETO (…) »Si la Sala al otorgarle el valor probatorio correcto, al contrato de cuenta corriente estimado, al verificar que éste no cumplía con las formalidades exigidas por el artículo 186 del CPCyM, no hubiera considerado que

con éste documento se cumplía el pago realizado por terceros, a las facturas de sus proveedores, en el que se generó el crédito fiscal, así como el documento donde conste que el proveedor haya recibido el pago respectivo, por haber considerado que tanto el contribuyente como sus proveedores llevaban cuenta corriente, situación que se esgrimía en el contrato relacionado; no obstante al no contar con dicho medio de prueba, de los otros medios de prueba que obraban en el expediente, tales como facturas, certificaciones contables de los estados de cuenta bancarios, cheques emitidos por terceros para pagar en su nombre dichas facturas, de éstos era imposible determinar que los pagos se hayan realizado a los proveedores de éstas y por ende los ajustes resultaba procedente confirmarlos (sic)…». Alegaciones La Procesadora de Freshcut, Sociedad Anónima manifestó: «… la SAT debió formular una tesis para sustentar ese submotivo y en el presente caso la SAT pretende sustentar que se infringió el artículo 186 cuarto párrafo, con argumentos que se refieren a la prueba legal o tasada, regulados en el primer párrafo de la norma citada, que no solo es distinto al que supuestamente denuncia infringido, si no que es impertinente para los argumentos que invoca (…) »La SAT omite tomar en consideración que el segundo párrafo del artículo 786 que supuestamente señala como infringido regula: “Los documentos a que se refieren los artículos 177 y 178, así como los documentos privados que estén debidamente firmados por las partes, se tienen por auténticos salvo prueba en contrario”. Por consiguiente, el documento presentado por mi representada se tiene por auténtico y la SAT no

presentó prueba en contrario. Cabe señalar que la SAT pretendía señalar que el documento no era auténtico o que carecía de validez debió formular la impugnación que señala ese mismo artículo (186 Ibid.) en su tercer párrafo y no consentir la autenticidad de la misma pretendiendo ahora por la vía del recurso extraordinario de casación impugnar su validez (…) »Cabe agregar, que en ningún momento del proceso Contencioso Administrativo la SAT impugnó la validez del contrato de cuenta corriente mercantil y los pagos por cuenta de tercero, por lo que es hasta este momento que invoca dichos argumentos de una manera no solo temeraria si no extemporánea ya dentro del proceso tuvo la oportunidad para impugnar esos documentos si lo hubiera querido en su defensa (…) »Por otra parte, en la sentencia impugnada se citan puntualmente las normas del Código de Comercio de Guatemala, como normas especiales que sustentan el contrato de cuenta corriente y pagos por cuenta de terceros que acreditó mi representada, por lo que el medio de prueba sí fue valorado acorde a derecho (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, expuso: «… Del análisis de la sentencia de marras e puede apreciar que la Sala sentenciadora no valoro correctamente los medios de prueba debidamente ofrecidos, propuestos y diligenciados en el momento procesal oportuno, específicamente el Contrato privado mercantil de cuenta corriente de pago por cuenta de tercero de fecha treinta de marzo de dos mil seis suscrito entre la contribuyente actora y la entidad importaciones Mundiales, Sociedad Anónima, al cual la Sala le dio valor

probatorio sin contener firmas legalizadas, ni estar reconocido ante juez como lo señala el artículo 186 delCódigo Procesal Civil y Mercantil, por lo cual consideramos que la Sala incurrió en el yerro denunciado de Error de Derecho en la Apreciación de la Prueba y de haberse valorado correctamente (…) »CONCLUSION: De conformidad con lo manifestado, mi representada comparte el criterio sustentado por la Superintendencia de Administración Tributaria, y considera que la Honorable Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo incurrió en el yerro denunciado. Por lo que el presente Recurso de Casación planteado por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA a través de su Mandatario Especial Judicial con Representación debe ser declarado CON LUGAR (sic)…». Análisis de la Cámara El error de derecho en la apreciación de la prueba se configura, cuando el tribunal le atribuye a los medios de convicción aportados al proceso, un valor que no les corresponde o bien, cuando les niega el valor que la ley les otorga. En el presente caso, la Superintendencia de Administración Tributaria, argumenta que la Sala recurrida incurre en el yerro señalado, al conferirle valor probatorio privilegiado al documento cuestionado, es decir, al contrato privado mercantil de cuenta corriente y pago por cuenta de tercero, de fecha treinta de marzo de dos mil seis, suscrito entre Procesadora de Freshcut, Sociedad Anónima y la entidad Importaciones Mundiales, Sociedad Anónima, y con base en ello, desvaneció todos los ajustes otorgándole un valor probatorio distinto

al que la ley hace referencia; argumenta además que dicho medio de prueba carece de valor formal, pues no cumple con el contenido del artículo 186 del Código Procesal Civil y Mercantil, ya que no se cumplió con la formalidad expresa de que, para tener efecto contra terceros, debió haberse reconocido ante juez competente o bien, haberse legalizado por notario, de conformidad con el cuarto párrafo del citado artículo. Concluye indicando que si la Sala le hubiera otorgado el valor que la ley le confiere, de prueba legal o tasada hubiese verificado que dicho documento carecía de valor formal probatorio, además, no hubiera determinado