312-2017 200702018 Superintendencia de Administracion Tributaria

20/07/2018 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

312-2017

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia emitida el ocho de enero de dos mil dieciséis, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA No es viable analizar el recurso de casación cuando la pretensión del ente tributario, ha quedado satisfecha, a través de los pagos realizados por el contribuyente. LEY ANALIZADA Artículo 621 inciso 1º del Código Procesal Civil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinte de julio de dos mil dieciocho.

I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el ocho de enero de dos mil dieciséis, por la Sala Segunda del

Tribunal de lo Contencioso Administrativo. IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES I,) Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa a través de su mandatario especial judicial con representación, José Gabriel Orizábal Nájera.

1. Parte contraria: Afianzadora G&T, Sociedad Anónima, por medio de su mandatario especial judicial

con representación, Carlos Díaz Duran Olivero.

1. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personero, José Raúl Herrera González.

CUESTIONES DE HECHO

I. Derivado de la auditoría realizada a la entidad Afianzadora G&T, Sociedad Anónima, la SAT formuló y confirmó ajustes al impuesto sobre la renta e impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias,

CUESTIONES DE HECHO

I. Derivado de la auditoría realizada a la entidad Afianzadora G&T, Sociedad Anónima, la SAT formuló y confirmó ajustes al impuesto sobre la renta e impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, correspondiente del uno enero al treinta y uno de diciembre del dos mil.

II. La entidad contribuyente impugnó dicha decisión a través del recurso de revocatoria, el cual fue declarado parcialmente con lugar por el Directorio de la SAT.

III. Inconforme con lo resuelto, la entidad promovió proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda instada y revocó parcialmente la resolución administrativa en cuanto al ajuste del impuesto sobre la renta, por costos y gastos que no corresponden al periodo que se liquida, por un millón cuatrocientos ochenta y ocho mil quinientos cuarenta y nueve quetzales con trece centavos, y para fundamentar su fallo, consideró: «… Por la época a que corresponde el asunto (…) este Tribunal debe analizar la juridicidad (…) a la luz de las disposiciones legales que se encontraban vigentes para entonces (…) lo cual se encuentra sustentado por lo dispuesto en los artículos 7 del Código Tributario y 36 de la Ley del Organismo Judicial (…) »Fijadas las conceptualizaciones anteriores, y habiendo resuelto sin lugar las excepciones perentorias interpuestas por la Procuraduría General de la Nación, el Tribunal entra a considerar cada uno de los ajustes

realizados por la Administración Tributaria (…) Esta Sala al hacer el análisis de las posiciones de ambas partes y considerando que estos ocho (8) ajustes fueron fundamentados por la Administración Tributaria con la Ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 39 literal b); que determina lo siguiente: “Artículo 39. Costos y gastos no deducibles. Las personas, entes y patrimonios a que se refiere el artículo anterior nopodrán deducir de su renta bruta (…) b) Los costos y gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida.” Este artículo regula dos supuestos normativos el primero que son los costos y gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente que no es el caso en el presente ajuste que se analiza, y el segundo supuesto que es los costos y gastos que no corresponden al período anual de imposición que se liquida, el cual si es concreción del ajuste formulado ya que por un lado se argumenta que la actora pretende deducir costos y gastos del periodo anterior y por otro lado la actora indica que es un procedimiento interno y que se utiliza porque hubo una duplicidad en los registros por migración de sistema, situación que demostró fehacientemente en el expediente judicial, con las pruebas aportadas, mismas que fueron obviadas o bien ignoradas por la Administración Tributaria durante la tramitación del expediente administrativo; y que efectivamente la actora comprueba que las reclasificaciones fueron realizadas dentro de su contabilidad y por lo tanto se reflejan en los libros correspondientes tal como se evidencia en los párrafos anteriores, esta Sala no considera que se

esté haciendo como indica la Administración Tributaria una deducción de costos y gastos del periodo anterior, ya que contablemente aparecen ingresados dichos rubros como corresponde, en tal sentido estos ajustes más parecieran una controversia contable, situación que hubiera dado lugar a alguna sanción administrativa y no proceder a formular un ajuste por no corresponder a periodo auditado, en razón de lo cual este tribunal no encuentra razonamientos lógicos en los ajustes formulados toda vez que existen documentos incorporados al expediente administrativo y judicial, que demuestran que los argumentos de a parte actora son válidos. En tal sentido y considerando que la Administración Tributaria afirma su ponencia sin considerar las pruebas presentadas en la etapa administrativa, y en otro aspecto hay pruebas que no fueron presentadas en el procedimiento administrativo, pero fueron incluidas en la etapa judicial, y en este caso la contribuyente respaldo con pruebas contundentes su posición en cuanto a que los documentos presentados son del periodo auditado y no como lo indica la Administración Tributaria, en tal situación esta Sala no puede avalar la posición de la Administración Tributaria, ya que, de acuerdo a lo establecido en el Código Procesal Civil y Mercantil “CARGA DE LA PRUEBA. ARTÍCULO 126 (…) Cabe hacer notar que el momento procesal para que las partes puedan apoyar o desvirtuar un hecho es el momento de la prueba, que dentro de un juicio sea de la índole que sea, se encamina a demostrar la verdad o la falsedad de los hechos aducidos por cada una de las partes, en defensa de sus respectivas pretensiones litigiosas, y el juzgador por su parte

tendrá que analizar las pruebas de acuerdo con las circunstancias procesales, las presunciones legales, que admiten prueba en contrario y las presunciones humas que producen prueba, si es consecuencia directa precisa y lógicamente deducida de un hecho comprobado, lo cual en este caso es procedente para la parte recurrente y por lo tanto esta Sala es de la decisión que los ajustes deben desvanecerse, por carecer de sustento legal en su formulación, tal como se ha venido comprobando en cada uno de ellos, y así lo hará saber en la parte resolutiva (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Violación por contravención del artículo 39 inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. CONSIDERANDO I En cuanto a este submotivo, la SAT manifestó: «… se cometió VIOLACIÓN DE LEY POR CONTRAVENCIÓN DEL ARTÍCULO 39 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, ESPECÍFICAMENTE DE LA LITERAL B), cuando la Sala sentenciadora lo aplicó en la sentencia, lo cual era pertinente pues precisamente lo discutido durante la fase procesal era una deducción de costos y gastos. Sin embargo, cuando resuelve el proceso (…) lo hace en contrario a lo que establece dicha ley (…) »Dicho precepto establece: »“Costos y gastos no deducibles. Las personas, entes y patrimonios a que se refiere el artículo anterior no podrán deducir de su renta bruta: (…) b) Los costos o gastos no respaldados por la documentación legal

correspondiente, o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida (…) »Analizando el presente caso mi representada formulo el ajuste a la entidad (…) por los siguientes motivos: »a) La entidad (…) argumentó haber realizado una reversión de cuentas, sin embargo mi representada considera que se trata de un reclasificación. »b) Los sucesos que dan lugar a la prestación de servicios por parte de Afianzadora G&T (…) ocurren en el año 1999, para lo cual únicamente argumenta que no tuvo conocimiento previo de dichos sucesos, debiendo ser ese el año en que se tenían que contabilizar. »c) Afianzadora G&T (…) realizó una regularización de diferencias registradas en exceso, es decir registró en exceso una cuenta en el período de 1999 y la regulariza contablemente en el período de 2000. »d) Aunado a ello (…) contabiliza en el período 2000 sucesos del período 1999, argumentando que sigue los lineamientos del Manual de Instrucciones Contables autorizado por la Superintendencia de Bancos.»En la sentencia (…) la Sala (…) establece que la entidad (…) indica que la forma en que contabiliza sus costos y gastos obedece a un procedimiento interno y que se utiliza porque hubo una duplicidad en los registros por migración de sistema, además la Sala indica que: (…) no considera que se esté haciendo como indica la Administración Tributaria (…) ya que contablemente aparecen dichos rubros como corresponde, en tal sentido estos ajustes más parecieran una controversia contable, situación que hubiera dado lugar a alguna sanción administrativa y no proceder a formular un ajuste por no corresponder al período auditado”.

»Al efectuar el análisis correspondiente (…) se hace evidente la contravención en la que incurre, pues la norma claramente establece que no son gastos o costos deducibles aquellos que correspondan a un período distinto al que se liquida, y a pesar de dicha regulación expresa, la Sala (…) basa su sentencia en (…) »a) Afianzadora G&T (…) contabiliza hechos que se generan en períodos distintos, supuestamente en cumplimiento del Manual de Instrucciones Contables. »b) Existe reversión de cuentas, porque al migrar sistemas se duplicaron las mismas, es decir que existen registros idénticos en los períodos de 1999 y 2000, hecho que para la Sala quedó debidamente demostrado, sin embargo, dicha situación era irrelevante para la Litis, pues todos los ajustes en discusión se generan por situaciones distintas a una duplicidad de registros. »c) Lo que existe es una controversia contable, la cual debería generar una multa y no la formulación de un ajuste. »Respecto a la controversia contable, el hecho que la Sala lo manifieste expresamente es una aceptación de que la contabilidad no se operó correctamente, motivo por el cual se pretende deducir en el período del año 2000, costos y gastos pertenecientes al período de 1999, lo cual contraviene lo regulado en el artículo 39 literal b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. »Si la Sala sentenciadora no hubiera contravenido el artículo (…) no lo hubiera infringido y hubiese determinado que todos aquellos costos o gastos (…) no son deducibles, y en consecuencia hubiera

confirmado los ajustes (…) »… mi representada considera procedente que la Honorable Cámara (…) acoja el submotivo plantead y que case la sentencia (sic)…». Alegaciones La entidad Afianzadora G&T, Sociedad Anónima, manifestó: «… se rechace para su trámite el presente recurso de casación en virtud que se extinguió la obligación tributaria de Afianzadora G&T, Sociedad Anónima en el presente caso, por lo que el presente recurso de casación carece de materia (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, manifestó: «… Este submotivo es procedente porque al examinar la sentencia impugnada se advierte que la Honorable Sala (…) incurrió en el motivo de fondo y submotivo de violación de ley por contravención del artículo 39 literal b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta de conformidad con el artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil (sic)…». Análisis de la Cámara La casación es un recurso extraordinario, eminentemente técnico y formalista, por imperativo legal, deberá cumplir con los requisitos específicos previamente establecidos. Para que la casación quede debidamente habilitada, es imprescindible cumplir con las condiciones de tiempo, modo y lugar preestablecidas en la ley adjetiva. En ese sentido, se establece que los artículos 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala, 169 del Código Tributario y 620 del Código Procesal Civil y Mercantil; al regular el recurso de casación, coinciden en que el mismo procede únicamente contra

autos y sentencias definitivas que le pongan fin al proceso. En ese orden de ideas, debe de existir una resolución por medio de la cual el órgano jurisdiccional haya decidido el fondo del asunto, ya sea mediante una sentencia que afecte el objeto principal de la controversia o un auto interlocutorio que no permita dictar una sentencia, pues resuelve circunstancias que afectan la materia objeto del litigio o el derecho de las partes dentro del proceso. En el presente caso, esta Cámara del estudio de las constancias procesales aprecia que derivado de la auditoría realizada a la entidad Afianzadora G&T, Sociedad Anónima, la SAT formuló y confirmó ajustes al impuesto sobre la renta e impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, correspondiente del uno enero al treinta y uno de diciembre del dos mil; resolución que fue impugnada por recurso de revocatoria, el cual al resolver el Directorio de la SAT, revocó el ajuste al impuesto sobre la renta, por dividendos que no pagaron por la cantidad de ochocientos cincuenta mil setecientos cincuenta y tres quetzales con veinticinco centavos, así como el impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias, período del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil, a la base imponible por dos millones ochocientos sesenta y ocho mil quinientos noventa y nueve quetzales con noventa y cuatro centavos, confirmando el resto de los ajustes.La Sala al emitir sentencia revocó el ajuste al impuesto sobre la renta, periodo del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil, por costos y gastos que no corresponden al periodo que se liquida por la

cantidad de un millón cuatrocientos ochenta y ocho mil quinientos cuarenta y nueve quetzales con trece centavos, confirmando el impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias. En ese orden, tanto la entidad Afianzadora G&T, Sociedad Anónima, como la Superintendencia de Administración Tributaria plantearon recursos de casación, haciendo ver en ambos casos, sus inconformidades contra lo resuelto. Está Cámara, para la vista de los presentes recursos señaló audiencia para el treinta de noviembre de dos mil diecisiete, oportunidad en que los sujetos procesales presentaron sus alegatos respectivos, momento en el que tanto la entidad contribuyente, como la SAT indicaron que el presente recurso ha quedado sin materia sobre la cual resolver, toda vez que la entidad contribuyente se acogió a la exoneración del Acuerdo Gubernativo 82-2017 y que por tal razón ya no existe litis en el presente caso, puesto que la pretensión del ente tributario ha quedado satisfecha por los pagos realizados. En virtud de lo anterior, esta Cámara concluye que resulta innecesario entrar a conocer el recurso de casación planteado por la SAT, tal como lo hace ver en su memorial de evacuación de la vista, cuando señala: «… LA ENTIDAD CONTRIBUYENTE SE ACOGIO A LA EXONERACIÓN, BAJO EL ACUERDO GUBERNATIVO 82-2017 EXONERACIÓN DE MULTAS, INTERESES Y RECARGOS. POR TAL RAZÓN, NO EXISTE LITIS EN EL PRESENTE RECURSO, PUESTO QUE LA PRETENSIÓN DEL ENTE

TRIBUTARIA HA QUEDADO SATISFECHA, A TRAVÉS DE LOS PAGOS REALIZADOS, TAL COMO SE DIO A CONOCER Y SE ADJUNTO COPIA EN LOS MEMORIALES QUE OBRAN DENTRO DEL RECURSO (sic)…». Derivado de lo anterior y obrando dentro del recurso los recibos de ingresos de cobranza, identificados como SAT guion número cero ochocientos once tres millones trescientos cincuenta y ocho mil setecientos ochenta y SAT guion número cero ochocientos once tres millones trescientos cincuenta y ocho mil setecientos ochenta y uno, ambos del dieciséis de junio de dos mil diecisiete, en donde consta que la entidad Afianzadora G&T, Sociedad Anónima, cumplió con pagar los impuestos reclamados por la SAT y se acogió a la exoneración de multas, mora, intereses y recargos, que fue aprobado mediante Acuerdo Gubernativo 822017, razón por la cual ya se extinguió la obligación tributaria por la que fue interpuesto el presente recurso. Con base a lo anterior, esta Cámara no puede incursionar en el análisis del fondo del presente recurso de casación, toda vez que ya no existe controversia que dilucidar; por lo que el mismo debe ser desestimado. CONSIDERANDO II Derivado de que la SAT actúa en defensa de los intereses del estado y tiene la obligación de agotar todos los recursos legales correspondientes y por la forma en que fue resuelto, se le exime del pago de costas del

recurso y de la multa correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 66, 67, 70, 71, 72, 619, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación planteado. II. No hay condena en costas ni se impone multa, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Silvia Verónica Garcia Molina, Magistrada Vocal Octava y Presidente de la Cámara Civil; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda; Vitalina Orellana y Orellana, Magistrada Vocal Tercera; Nester Mauricio Vásquez Pimentel, Magistrado Vocal Noveno. Cecilia Odette Moscoso Arriaza Salazar, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.