327-2020 28012021 Superintendencia de Administracion Tributaria

28/01/2021 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

327-2020

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, en contra de la sentencia dictada el veinte de julio de dos mil diecisiete, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Causar estado Para la procedencia del recurso de casación en materia contencioso administrativo, es indispensable la existencia de una resolución de la administración pública que cause estado, en decir, que haya resuelto el fondo de la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala y 20 inciso a) de la Ley de lo Contencioso Administrativo.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintiocho de enero de dos mil veintiuno.

I. Se integra por continuidad en el cargo con los suscritos Magistrados, de conformidad con el punto segundo del acta número cuarenta guion dos mil veinte de fecha doce de octubre dos mil veinte, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto en contra de la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinte de julio de dos mil diecisiete.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa

la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinte de julio de dos mil diecisiete.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación, Floricelda

Pozuelos Pivaral.

II. Parte contraria: Exportaciones Múltiples, Sociedad Anónima.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio de su

personera, Julia Darina Ríos Rodas.CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad, Exportaciones Múltiples, Sociedad Anónima, solicitó devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, acumulado en el periodo del uno de mayo de mil novecientos noventa y tres al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y cuatro, el cual asciende a la cantidad de quinientos setenta y un mil setecientos treinta y un quetzales (Q.571,731.00).

II. La Unidad Especial de Ejecución y Liquidación Tributaria del Ministerio de Finanzas Públicas, en resolución número UEELT-DISRIVAO-PROV-O35-2000,

(UEELT guion DISRIVAO guion PROV guion O treinta y cinco guion dos mil) de fecha catorce de febrero del dos mil, estableció que no procede darle tramite a la devolución de crédito solicitado.

III. Contra esta resolución se promovió revocatoria la cual fue declarada sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, en consecuencia, confirmó la resolución administrativa.

IV. Contra lo resuelto, se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y ordenó a la Administración Tributaria

consecuencia, confirmó la resolución administrativa.

IV. Contra lo resuelto, se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y ordenó a la Administración Tributaria verificar y rectificar el crédito fiscal que le corresponde a la contribuyente, para el efecto consideró: «…Que al entrar a conocer el asunto sometido a conocimiento del Tribunal, establecemos que la controversia gira en torno a la procedencia o no de la devolución de crédito fiscal solicitada por la contribuyente, quien el veintidós de febrero de mil novecientos noventa y seis solicitó a la Dirección General de Rentas Internas, la reintegración del crédito fiscal por un monto de quinientos setenta y un mil setecientos treinta y un quetzales (Q.571,731.00). Sobre la solicitud planteada, la demandante no obtuvo ninguna respuesta del ente fiscalizador, razón por la que en base a lo que dispone el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en su momento, le otorgaba a la actora el derecho de hacer valer el silencio administrativo, razón por lo que planteó en esta Sala el “Incidente de Devolución de Crédito Fiscal”, el cual no tuvo el resultado deseado, debido a que el Tribunal detectó que en el formulario DRIVA guión cero dos guión ER (DRIVA-02-ER) renglón cuatro (4), columnas tres (3) y cuatro (4), el débito fiscal reportado era de cinco mil doscientos setenta y seis

quetzales(Q.5,276.00), y lo correcto era la cantidad de treinta y cinco mil cuatrocientos quetzales (Q.35,400.00), habiendo una diferencia considerada en cuanto al monto del reclamo, con lo cual hacía imperativo que el Fisco corrigiera la cantidad a devolver. Consecuencia de lo anterior y ante la nueva solicitud planteada por la contribuyente a la Dirección General de Rentas, sin que hubiera tenido respuesta alguna, planteó nuevamente otro incidente, el cual por la falta de rectificación por parte del ente fiscalizador, corrió la misma suerte del incidente anterior. Ante ese resultado, la contribuyente planteó revocatoria a efecto que no se afectaran sus derechos, la que tuvo como resultado, la negativa por parte de la Administración Tributaria por existir cosa juzgada, razón por la que recurre a plantear el proceso contencioso administrativo, que hoy se discute en esta instancia, que por cierto es única. El Tribunal, al estudiar los antecedentes del expediente, se puede dar cuenta que la Administración Tributaria, se está negando a rectificar el crédito reclamado y como consecuencia devolver lo que conforme a la ley le corresponde, argumentando reiteradamente que existe cosa juzgada material, que al analizar el concepto nos vamos a la doctrina que dice de la cosa juzgada material: “En cambio, la material, además de tener como base esa inimpugnabilidad de la sentencia dentro del proceso, su firmeza oinmutabilidad debe ser respetada fuera del proceso, o en cualquier otro procedimiento en que se pretenda promover exactamente el mismo litigio. Esto

es, los efectos de la sentencia devienen definitivos y obligatorios para el juzgador en cualquier juicio en el que se pretendiera reiterar lo sentenciado, es decir, la sentencia al ser inimpugnable alcanza autoridad o fuerza de cosa juzgada en sentido formal o extremo” (…) en el caso de estudio, no vemos de donde toma el concepto el Fisco, ya que hasta ahora se está discutiendo el proceso para llevarlo a sentencia, por lo tanto no hay cosa juzgada material, pues lo que el Tribunal resolvió fue un auto, que lo constituye el primer incidente de devolución de crédito fiscal. Además, el Fisco sabe, que no puede quedarse con los tributos que no le corresponden, ya que existe prohibición expresa sobre la confiscación de tributos y la ley faculta a los contribuyentes a solicitar devolución de crédito fiscal cuando se dedican a la exportación (…) El anterior criterio viene a corroborar lo sostenido por el Tribunal, de que la Administración Tributaria, tiene la obligación de verificar el crédito fiscal de la contribuyente y hechas las verificaciones, si existe remanente, debe devolverlo a la contribuyente porque así lo manda la ley, artículo 153 del Decreto 6-91 del Congreso de la República, Código Tributario. En tal sentido la demanda instada por la entidad Exportaciones Múltiples, Sociedad Anónima debe declararse con lugar (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 23 del Decreto 27-92 del Congreso de la República de Guatemala, reformado por el artículo 13 del Decreto 60-94 del

mismo Organismo. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la Ley En relación al submotivo invocado la Superintendencia de Administración Tributaría expuso: «… SUBMOTIVO DE INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DEL ARTÍCULO 23 DEL DECRETO 27-92 DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA, LEY

DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO, REFORMADO POR EL ARTÍCULO 13

DEL DECRETO 60-94 DEL MISMO ORGANISMO, VIGENTE AL MOMENTO AL

MOMENTO DE EFECTUAR LA DENEGACIÓN POR PARTE DE MI REPRESENTADA. »…es evidente que en la sentencia recurrida la Sala sentenciadora comete interpretación errónea del artículo 23 de la ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en las fechas ya mencionadas, en virtud que dicha norma indica de manera integral, lo siguiente: “ARTÍCULO 23: Los contribuyentes que se dediquen a la exportación, presten servicios o vendan bienes a personas exentas del impuesto, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se hubiere generado de la adquisición de insumos o por gastos directamente ligados por la realización de las actividades antes indicadas, conforme a lo que establece el artículo 16 de esta Ley. La devolución se efectuará por períodos impositivos vencidos acumulados, en forma trimestral o semestral, en el caso del procedimiento general, y en forma mensual, de conformidad con el procedimiento establecido en el artículo 25 de esta Ley para los calificados en ese régimen. Para los efectos de la devolución del crédito fiscal a los contribuyentes que vendan

bienes o presten servicios a personas exentas, la Dirección Financiera del Ministerio de Finanzas Públicas deberá programar en el Presupuesto General deIngresos y Egresos del Estado la asignación presupuestaria para atender dichas devoluciones. El monto que separará el Banco de Guatemala, para atender las devoluciones de crédito fiscal a los exportadores, conforme el artículo 25 de la ley, debe registrarse contablemente en la Dirección de Contabilidad del Estado, para cuantificar el monto de devolución de crédito fiscal. Para fines presupuestarios, dicho monto formará parte de un anexo del Presupuesto General de Ingresos y Egresos del Estado de cada ejercicio fiscal y, en ningún caso, la Dirección Técnica del Presupuesto debe contemplar el monto estimado para devoluciones en concepto de este crédito fiscal, como parte de los ingresos tributarios anuales, ni tampoco deberá asignarse partida presupuestaria por ese mismo concepto. Podrán solicitar la devolución de crédito fiscal los contribuyentes que teniendo un porcentaje de exportación menor al cincuenta por ciento (50%) de sus ventas totales anuales, no pueden compensar el crédito fiscal con el débito fiscal que reciben de sus ventas locales. »No procederá la devolución o compensación del crédito fiscal, en los casos siguientes: »1. Cuando se detecte que la autorización para emisión de facturas que respalden el crédito fiscal, fue realizada con base a documentación falsa o elaborada con información de documentos oficiales de identidad personal o direcciones falsas o inexistentes. La administración tributaria deberá notificar al

contribuyente el ajuste procedente o presentar la denuncia correspondiente. »2. Que el contribuyente exportador no pueda documentar o demostrar ante la Administración Tributaria, que los pagos de las facturas fueron efectivamente realizados, en caso contrario debe adjuntar a su solicitud presentada ante la Administración Tributaria, la documentación que demuestre el medio o forma de pago realizados, siendo éstos: a. Copia de cualquiera de los documentos siguientes: cheques, estados de cuentas, incluso los de tarjeta de crédito o débito, o de cualquier otro medio que utilice el sistema bancario distinto al efectivo, que individualice al beneficiario, en los que consten los pagos efectuados a los proveedores conforme lo establecido en el Capítulo III de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria relacionado con bancarización en materia tributaria. b. Si las facturas fueron canceladas en efectivo, según lo dispuesto en el Capítulo III de las Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria, debe presentar documentación de respaldo, entre los que debe incluir según corresponda, retiros bancarios, préstamos obtenidos o integración de las facturas de ventas al contado, cuyo efectivo sirvió para cancelar las facturas de compras y sus respectivos registros contables. Las devoluciones que autorice la Administración Tributaria quedarán sujetas a verificaciones posteriores, dentro del período de prescripción que establece el Código Tributario. (las negrillas son propias) (…) »De la lectura del artículo que precede, podemos evidenciar claramente

Honorables Magistrados, que el mismo regula de manera taxativa, lo relativo a la procedencia del crédito fiscal, en este se regula en cada uno de sus párrafos, las razones que motivan la devolución de crédito y fiscal, es así que en los párrafos identificados con los numerales 1) y 2), claramente el legislador, explica los criterios que deberá considerarse entre otros, para que proceda la devolución del crédito fiscal, es decir que es indispensable que la entidad requirente acredite fehacientemente con los documentos debidamente cuantificados y que coincidan con los Registros Fiscales para esta clase de trámites, situación que no ocurrió en el presente caso.»Resulta importante indicar que en todo momento, durante la sustanciación del procedimiento administrativo, la Superintendencia de Administración Tributaria, mediante los mecanismos legales, requirió a la entidad contribuyente, presentara la documentación necesaria, así como los registros contables; para poder llevar a cabo la verificación que permitiera determinar la procedencia o no de lo solicitado; sin embargo, no dio cumplimiento a dicha solicitud. »Al efecto, me permito transcribir lo indicado por el Directorio de la Administración Tributaria, en la resolución 1-2001, de fecha nueve de enero de dos mil uno: »Del análisis de las actuaciones llevadas cabo por la Administración Tributaria, las cuales constan en informe circunstanciado de fecha 10 de junio de 1996 (folio 22), emitido por el Departamento del Impuesto al Valor Agregado, se determina que el contribuyente NO presentó la documentación y registros contables en forma

completa, lo anterior restringe a la Administración Tributaria, su función fiscalizadora y por ende la determinación y veracidad del crédito fiscal reclamado. »Partiendo de lo que claramente se establece en la norma expuesta, es que afirmamos que la Sala Sentenciadora incurre en el vicio denunciado, en cuanto a la Interpretación Errónea de la Ley, específicamente del artículo veintitrés (párrafo identificado con numeral 2) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en la fecha de la denegación) esto en virtud que al efectuarse la lectura de la sentencia que se recurre, se puede leer en la página 15, lo siguiente:”(…) Ante ese resultado, la contribuyente planteó revocatoria a efecto que no se afectaran sus derechos, la que tuvo como resultado, la negativa por parte de la Administración Tributaria por existir cosa juzgada, razón por la que recurre a plantear el proceso contencioso administrativo, que hoy se discute en esta instancia, que por cierto es única. El Tribunal, al estudiar los antecedentes del expediente, se puede dar cuenta que la Administración Tributaria, se está negando a rectificar el crédito fiscal reclamado y como consecuencia devolver lo que conforme a la ley le corresponde, argumentando reiteradamente que existe cosa juzgada material (…) POR TANTO: Este tribunal con base en lo considerado y leyes citadas al resolver, DECLARA: I) CON LUGAR la demanda instaurada dentro del proceso contencioso administrativo,… II) Consecuencia de la declaración anterior, se ordena a la Superintendencia de Administración Tributaria

verificar y rectificar el crédito fiscal…” »Ahora bien Honorables Magistrados, aquí se evidencia como la sala sentenciadora incurre en la interpretación errónea del artículo que se denuncia como infringido, toda vez que el tribunal le da a la ley un sentido y alcance distinto al que le corresponde al texto legal, al estimar que por no encuadrar la “cosa juzgada” denunciada por la Administración Tributaria, procede declarar con lugar la demanda interpuesta, interpretando erróneamente que únicamente por ésta razón así debe hacerlo y está dejando de lado lo relacionado con la no presentación de documentación requerida en el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado ya citado, se está dando una interpretación errónea a dicho artículo, el cual para debe ser interpretado en su totalidad, no en forma aislada (…) »La incidencia del fallo recurrido radica en que si la Sala Sentenciadora hubiera interpretado correctamente la norma, no hubiere ordenado a la Superintendencia de Administración Tributaria, verificar y rectificar el crédito fiscal que le corresponde a la entidad contribuyente, pues se habría percatado que oportunamente mi Representada verificó la procedencia de la devolución del crédito fiscal solicitado, determinando que no era procedente toda vez que la entidad contribuyente no cumplió con aportar la totalidad de documentaciónrequerida y necesaria para poder realizarlo, así como tampoco presentó los registros contables. Además no habría ordenado realizar la rectificación pretendida, en primer lugar porque no es potestad de la Administración Tributaria rectificar, sino determinar, en todo caso la rectificación era actividad específica de

la entidad contribuyente. Al resolver la Sala Segunda de la forma en que lo hizo, automáticamente otorga al contribuyente, un derecho que legalmente no le corresponde, pues éste tuvo su oportunidad procesal oportuna de actuar apegado a derecho y cumplir con la obligación que tenía de demostrar fehacientemente su pretensión, mediante la presentación de la documentación y registros contables solicitados por mi Representada; pero con ésta sentencia se le pone en bandeja de plata la devolución del crédito fiscal, aún a sabiendas de que el contribuyente claramente incumplió con lo que se establece en el artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (párrafo identificado con el numeral 2), vigente en la fecha en que se realizó la denegatoria (sic)…». Alegaciones La entidad Exportaciones Múltiples, Sociedad Anónima, no obstante haber sido notificado en el lugar señalado no compareció en el presente recurso. La Procuraduría General de la Nación expuso: «… La sentencia que revoca la resolución contiene vicios legales debido a que al resolver interpreta de forma errónea el contenido del artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado esto porque la Honorable Sala al momento de valorar la prueba indica que la documentación presentada para solicitar la devolución del crédito fiscal es suficiente y legal, extremo que no es cierto porque dicha documentación no soporta los requisitos establecidos en la ley de la materia para que se proceda a acceder a su pretensión, razones suficientes para determinar que los motivos por los cuales se está solicitando la devolución del crédito fiscal no encuadran dentro

de los requisitos que la norma establece para tener derecho a dicha devolución; por lo que la tesis presentada por la Superintendencia de Administración Tributaria está apegada a derecho y contiene elementos legales suficientes para que la Honorable Cámara Civil pueda acoger la tesis del Submotivo presentado (sic)…». Análisis de la Cámara En la fase de admisión de la casación se procura una depuración de los recursos, con la finalidad que lleguen a la fase de análisis y decisión de fondo únicamente los que tengan una validez formal. Si por inadvertencia en la fase calificativa del recurso, el tribunal omite estimar este aspecto y que de haberlo tomado en cuenta hubiera producido la no admisión del mismo, puede hacerlo valer en la fase de decisión del caso. Esto de conformidad con la doctrina legal sustentada por la honorable Corte de Constitucionalidad, en la que faculta a la Cámara Civil para desestimar en sentencia el recurso de casación que no se encuentre arreglado a la ley; expedientes setecientos cuarenta y ocho - dos mil (748-2000), novecientos ocho - dos mil uno (908-2001), mil cuatrocientos setenta y siete - dos mil once (1477-2011) y tres mil novecientos trece - dos mil once (3913-2011). Al hacer el examen jurídico correspondiente, se establece que los artículos 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala y 20 inciso a) de la Ley de lo Contencioso Administrativo, al regular el recurso de casación, coinciden en que el mismo procede únicamente contra autos y sentencias definitivas que le

pongan fin al proceso.En atención a su objeto y naturaleza como recurso extraordinario, procede solamente contra aquellas que resuelvan la controversia, es decir, que debe existir una resolución por medio de la cual el órgano jurisdiccional se haya pronunciado sobre el fondo del asunto, ya sea mediante una resolución que decida el objeto principal de la controversia o una, que no permita dictar una sentencia, pues resuelve circunstancias que afectan la materia objeto del litigio o el derecho de las partes dentro del proceso. Derivado de lo anterior, se concluye que la casación es un recurso extraordinario eminentemente técnico y formalista, que debe de contener una serie de requisitos establecidos en ley que permitan a la Cámara Civil poder realizar un pronunciamiento sobre el fondo del asunto. En el presente caso, del examen de las constancias procesales se advierte que el proceso administrativo inició cuando Exportaciones Múltiples, Sociedad Anónima, solicitó devolución del crédito fiscal del impuesto al valor agregado, acumulado en el periodo del uno de mayo de mil novecientos noventa y tres al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y cuatro. Dicha solicitud no fue admitida para su trámite mediante resolución emitida por la Unidad Especial de Ejecución y Liquidación Tributaria del Ministerio de Finanzas Públicas, lo cual fue confirmado por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria. Contra lo resuelto fue promovido proceso Contencioso Administrativo. La Sala, al resolver consideró que: «… El anterior criterio viene a corroborar lo

sostenido por el Tribunal, de que la Administración Tributaria, tiene la obligación de verificar el crédito fiscal de la contribuyente y hechas las verificaciones, si existe remanente, debe devolverlo a la contribuyente porque así lo manda la ley, artículo 153 del Decreto 6-91 del Congreso de la República, Código Tributario. En tal sentido la demanda instada por la entidad Exportaciones Múltiples, Sociedad Anónima debe declararse con lugar (sic)…»; por lo que declaró con lugar la demanda y ordenó a la Administración Tributaria, verificar y rectificar el crédito fiscal que le corresponde a la contribuyente. Derivado de lo anterior, se establece que al no cumplirse con el presupuesto procesal de la existencia de una resolución administrativa que haya causado estado y que la misma reúna las condiciones necesarias para habilitar el encadenamiento que convalide la admisibilidad en casación, debido que lo que se le ordenó a administración tributaria es determinar la procedencia de la solicitud de devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, ya que no existe a la fecha pronunciamiento alguno sobre el fondo de la pretensión de la entidad contribuyente, por lo que existe limitación para ésta Cámara en poder realizar un pronunciamiento de fondo, por lo que el recurso de casación debe desestimarse. CONSIDERANDO II Por la forma en que se resuelve, este Tribunal exime a la interponente a las costas del recurso y la multa correspondiente. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 70, 71, 72, 79, 619 y 635 del

Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTOLa Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas, RESUELVE I) DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II) No se condena al pago de costas del mismo a la recurrente, ni se impone multa, por las razones consideradas. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Manuel Duarte Barrera, Magistrado Vocal Décimo Tercero, Presidente Cámara Civil; Delia Marina Dávila Salazar, Magistrada Vocal Cuarta; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda. Dora Lizett Nájera Flores, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.