331-2011 17072012 Superintendencia de Administracion Tributaria

17/07/2012 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

331-2011

Recurso de casación interpuesto por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA contra la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el dieciséis de febrero de dos mil nueve. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión Es improcedente este submotivo, cuando la prueba objetada no es determinante en la resolución de la controversia. Violación de ley por inaplicación y aplicación indebida de la ley De conformidad con la ley, el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria está facultado para revisar el impuesto y la base imponible determinado por las unidades administrativas tributarias competentes. Interpretación errónea de la ley a) No se configura este submotivo, cuando la Sala atribuye a la norma un sentido y alcance que le corresponde de acuerdo a su tenor literal. b) Se incurre en interpretación errónea del artículo 40 literal c) de la Ley del impuesto sobre la renta, cuando se afirma que la vida útil de un bien corresponde a la adquisición o construcción del mismo y no al bien en si, atribuyéndole a la norma un sentido que no le corresponde.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 del Código Procesal Civil y Mercantil; 12 de la Constitución Política de la República; 40 literal c) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; 103 del Código Tributario; y 7 literal k) de la Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, diecisiete de julio de dos mil doce.

literal k) de la Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, diecisiete de julio de dos mil doce. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dieciséis de febrero de dos mil nueve.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria -que en lo sucesivo de denominará SAT-, que actúa por medio de su representante legal, abogada Laura Rossana Bernal Bonilla.II. Parte contraria: Citibank N.A. Sucursal Guatemala, que actúa por medio de su representante legal, Licenciado Luis Francisco Molina Marzano.

CUESTIONES DE HECHO

I. Auditoria de verificación de obligaciones tributarias realizada al contribuyente del impuesto sobre la renta en lo referente a la deducción por reinversión de utilidades, rentas exentas y su respectivo costo, e impuesto a las empresas mercantiles y agropecuarias.

II. La contribuyente interpuso recurso de revocatoria contra los ajustes, el cual fue declarado parcialmente con lugar, revocando algunos ajustes.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda, dejando sin efecto todos los ajustes. Para el efecto, consideró: «… A) AJUSTES AL IMPUESTO SOBRE LA RENTA,

POR REINVERSIÓN DE UTILIDADES, EN PLANTA, MAQUINARIA Y EQUIPO; (…) La literal c) del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, base legal del ajuste confirmado, dispone que se gozará de la deducción siempre que la “… adquisición o construcción del bien, tenga una vida útil no menor de cuatro (4) años. La vida útil a que se refiere este inciso se determinará conforme a los porcentajes de depreciación contenidos en el artículo 19 de esta ley.”. Ahora bien, puesto que las normas tributarias reguladoras de deducciones deben ser interpretadas en forma estricta, a efecto de no vulnerar el artículo 239 de la Constitución Política de la República y los artículos 4 y 5 del Código Tributario, este Tribunal estima que la redacción de la literal c) del artículo 40 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de acuerdo con su texto, carece de sentido cuando dice que la vida útil de la adquisición o construcción de un bien no sea mayor de cuatro años, ya que la adquisición de un bien no tiene vida útil, como tampoco la tiene la construcción del mismo, la cual obviamente se realiza durante un período de tiempo; pero no tiene vida útil alguna. El artículo continúa disponiendo que la vida útil a que se refiere este inciso se determinará conforme los porcentajes de depreciación contenidos en el artículo 19 de esta ley; lo que por lo considerado carece también de sentido, ya que no se puede determinar la vida útil de la adquisición o construcción de un bien; y si quien aplica la ley pretendiera darle

otro sentido al precepto, estimando que se trata de la vida útil del bien mismo, obviamente estaría dando lugar a la interpretación extensiva del precepto, y con ello, quien aplica la ley estaría sustituyendo al legislador, otorgándole a la norma el sentido que cree le corresponde y vulnerando, en esta forma, los artículos 4 y 5 del Código Tributario y 239 de la Constitución Política de la República, los cuales exigen que los preceptos que se refieren a cualquiera de las instituciones descritas en este último artículo constitucional, deben ser interpretados en forma estricta, en salvaguarda del Principio Nullum Tributum Sine Lege, y siendo lareinversión de utilidades un descuento de la renta neta incluido en el inciso e) de dicho precepto constitucional, el mismo sólo admite una interpretación típica y estricta, a efecto de no vulnerar los preceptos constitucionales y legales referidos. En tal virtud, el presente ajuste es improcedente y, por lo mismo, debe ser revocado (…) B) AJUSTES POR REINVERSION DE UTILIDADES EN PROGRAMAS DE CAPACITACION Y ADIESTRAMIENTO DE PERSONAL. (…) Dentro del fundamento legal de este ajuste se cita un precepto reglamentario, lo cual sería suficiente para desvanecerlo, en virtud de que el reglamento no puede regular las bases de recaudación de un impuesto sin infringir con ello el último párrafo del artículo 239 de la Constitución Política de la República. A lo anterior puede agregarse que la documentación correspondiente, no se revisó en su

totalidad, en virtud de que consultados los folios cincuenta y uno (51) y ciento trece (113) del expediente administrativo, puede observarse que los documentos que los forman cuando se refieren a la fuente de información indican que dentro de ésta se incluye las nóminas de sueldos de empleados y, posteriormente, cuando alude al alcance de la investigación, se dice en el folio cincuenta y uno (51) que se revisó una muestra del sesenta y siete por ciento (67%) de la documentación y, en el folio ciento trece, que se revisó una muestra del sesenta y tres por ciento (63%) de la misma, lo cual permite arribar a la conclusión que no se revisó toda la documentación que era necesario revisar para formular el ajuste. (…) En tal virtud, el ajuste fue mal formulado y como tal es improcedente; por lo que el mismo debe ser revocado (…) C) AJUSTES POR COSTOS DE RENTAS EXENTAS. (…) Como reiteradamente lo ha declarado este Tribunal, cualquier ingreso percibido por el sujeto pasivo del tributo, afecto al pago del Impuesto Sobre la Renta, es renta gravada; porque la percepción del ingreso correspondiente actualiza el presupuesto de hecho del tributo y, por lo tanto, la renta queda sujeta al pago del impuesto. Lo que sucede es que, en relación con ciertas rentas, la ley tributaria otorga una dispensa del pago del impuesto; en virtud de lo cual, a pesar de tratarse de rentas gravadas, no existe obligación de pagar la deuda tributaria respectiva, ya que la ley otorga una dispensa o perdón de pago, de conformidad con la naturaleza jurídica de la exención, acertadamente definida en este sentido por el artículo 62 del Código Tributario. Por otra parte, este ajuste se basa en lo dispuesto por el artículo 14 del Reglamento de la ley

de pago, de conformidad con la naturaleza jurídica de la exención, acertadamente definida en este sentido por el artículo 62 del Código Tributario. Por otra parte, este ajuste se basa en lo dispuesto por el artículo 14 del Reglamento de la ley referida, el cual excediéndose en la competencia normativa que la Constitución Política de la República le asigna, dispone que los contribuyentes que tengan rentas gravadas y exentas aplicarán los costos y gastos en forma directa, afectando respectivamente a cada una de dichas rentas gravadas y exentas, y sólo se admitirán como deducibles para determinar el impuesto, la parte de gastos que corresponda atribuir a las rentas gravadas. En efecto, cualquier disposición sobre la admisión o no de un determinado item como deducible, esuna materia que sólo la ley puede regular, en virtud de lo dispuesto en el artículo 239 literal e) de la Constitución Política de la República y de la declaratoria de nulidad ipso jure contenida en el último párrafo del mismo, relacionada con cualquier disposición reglamentaria que pretenda normar los elementos fundamentales del tributo establecido en dicho precepto constitucional. En consecuencia, un precepto reglamentario, que de acuerdo con la Constitución Política de la República debe concretarse a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y a establecer los procedimientos que faciliten su recaudación, es inaplicable para determinar la precedencia o improcedencia de una deducción tributaria, aunque sólo se concretara a desarrollar el precepto legal

respectivo; lo que no sucede en este caso, en el cual dicho precepto reglamentario, lejos de desarrollar la norma legal correspondiente, va más allá de su texto y excluye de la deducción a las rentas exentas, sin que la ley ordinaria lo haya establecido de esa manera. Por el contrario, el artículo 38 del Decreto 26-92 del Congreso de la República, dispone que los contribuyentes, para determinar su renta neta, restarán de su renta bruta los costos y gastos necesarios para producir y conservar la fuente productora de las rentas gravadas y, como es obvio que las rentas exentas también están gravadas, en virtud de lo dicho anteriormente, y que los gastos que se efectuaron para percibir la totalidad y no sólo una parte de las rentas gravadas, incluidas las exentas, fueron hechos no sólo para producir sino también para conservar la fuente productora de rentas gravadas, entre las cuales están las exentas, la distinción vía reglamento entre rentas exentas y gravadas carece de sustentación constitucional y, por consiguiente, de acuerdo con lo considerado el presente ajuste es improcedente. E) VULNERACION A LOS DERECHOS DE DEFENSA Y DEBIDO PROCESO. En ejercicio de su función constitucional de contralor de la juridicidad de los actos de la administración pública, este Tribunal formula las consideraciones siguientes: a) En su demanda el contribuyente expone que se violaron sus derechos de defensa y debido proceso, al no habérsele notificado los dictámenes de la Unidad de

Asesoría Técnica del Directorio y de la Procuraduría General de la Nación. Este Tribunal reitera el criterio expresado en otros casos, en relación con la falta de notificación de dichos dictámenes por parte de la administración tributaria, en el sentido que ello da lugar a la vulneración de los artículos 12 de la Constitución Política de la República y 16 de la Ley del Organismo Judicial, en virtud de que dichos dictámenes y los criterios y fundamentos legales en ellos contenidos y no obstante opinar que el recurso de revocatoria debía declararse sin lugar, no fueron hechos del conocimiento del contribuyente al no habérselos notificado, incumpliéndose con ello la obligación que a la administración tributaria le impone el artículo 127 del Código Tributario. (…) Este Tribunal reitera el criterio expresado en otros fallos y estima que tanto el dictamen de la Unidad de Asesoría Técnicadel Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, como el de la Procuraduría General de la Nación, deben ser notificados al contribuyente a efecto de no vulnerar sus derechos de defensa y debido proceso. Asimismo, en lo referente a la orden de efectuar una nueva liquidación, también contenida en la resolución que se impugna, este Tribunal estima que siendo la deuda tributaria una obligación ex lege, lo cual implica que no puede ser concretamente determinada por el legislador en relación con cada contribuyente en particular. Al mismo tiempo el Código Tributario, en su artículo 103, dispone que la determinación de la obligación tributaria no sólo consiste en declarar su

existencia, sino también en calcular su base imponible, a efecto de transformar una deuda tributaria indeterminada en determinada. En el presente caso se advierte que al haberse establecido, en relación con uno de los ajustes, que era necesario efectuar nueva liquidación, la obligación tributaria no fue determinada como corresponde, vulnerándose con ello los derechos de defensa y debido proceso del contribuyente, pues habiendo finalizado, al dictarse dicha resolución, el procedimiento de determinación en la vía administrativa, el contribuyente no sabía la cantidad líquida que debía pagar, a efecto de obedecer lo dispuesto en el artículo 104 del mismo cuerpo legal, y poder cumplir, en su caso, con el pago de la obligación respectiva sin requerimiento de la administración tributaria. Por otra parte, el artículo 150 del Código Tributario dispone que al confirmar ajustes se deben especificar las sumas exigibles por tributos, intereses, multas y recargos, según el caso; y en el supuesto que a la administración tributaria le hubiera sido necesario practicar determinadas diligencias conducentes a la liquidación definitiva de la deuda tributaria, el artículo 144 del Código tantas veces citado, le permitía de oficio practicar dichas diligencias. Ante la inexistencia de cantidad liquida, fijada por la administración tributaria, este Tribunal no puede determinar administrativamente el monto definitivo del impuesto, en la forma prevista en la resolución que se impugna y con base en los términos indeterminados contemplados en la parte resolutiva de la misma, ya que esto compete a la

administración tributaria; por lo que, en virtud de lo considerado en relación con los ajustes formulados y en garantía de los derechos constitucionales arriba identificados y tutelados por el artículo 12 de la Constitución Política de la República y 16 de la Ley del Organismo Judicial, este Tribunal estima que la resolución impugnada adolece de nulidad ipso jure de conformidad con lo previsto en el segundo párrafo del artículo 44 de la Constitución Política de la República y que, por lo tanto, la misma debe ser revocada, lo que así se hará constar en la parte resolutiva de este fallo…». Contra la sentencia antes indicada la SAT interpuso recurso de ampliación el cual fue declarado con lugar, específicamente en lo referente a fijar un plazo parapagar la multa por no llevar al día los libros de compras, ventas, diario, mayor y balance. MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo a) Error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión. b) Aplicación indebida del artículo 103 del Código Tributario. c) Violación por inaplicación del inciso k) del artículo 7 de la Ley Orgánica de la SAT. d) Interpretación errónea del artículo 14 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta; inciso c) del artículo 40 de la Ley del Impuesto sobre la Renta; y 12 de la Constitución Política de la República de Guatemala. CONSIDERANDO I Error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión de la resolución

CCE - cero cero doscientos treinta - dos mil dos, de fecha veinticuatro de junio de dos mil dos. Para este submotivo la SAT expuso lo siguiente: «… Al analizar el ajuste por ajustes por reinversión de utilidades en programas de capacitación y adiestramiento de personal, tanto del período de mil novecientos noventa y ocho y del período de mil novecientos noventa y nueve, la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, desvanece el ajuste porque “el ajuste fue mal formulado y como tal es improcedente”, debido a que se tomó una muestra del sesenta y siete por ciento, y en otra parte del informe de auditoria se estableció que se revisó una muestra del sesenta y tres por ciento, y por lo tanto, al no haber revisado el cien por ciento de la prueba, la Administración Tributaria no demostró que efectivamente lo reinvertido en capacitación se había suministrado a personas que no eran empleadas de la entidad bancaria. »Al respecto, es importante señalar que el hecho de haber utilizado una muestra porcentual menor al cien por ciento NO trae consigo que el ajuste esté mal formulado, pues esto es irrelevante, ya que el ajuste se formuló SOLAMENTE POR AQUELLAS FACTURAS DONDE SE HABIA EROGADO CAPACITACIÓN A LAS PERSONAS QUE NO ERAN EMPLEADAS DEL BANCO, O SEA SE HIZO SOLAMENTE BASÁNDOSE PARA EL EFECTO EN LOS DOCUMENTOS ENCONTRADOS EN LA MUESTRA TOMADA. Por lo tanto, es irrelevante si era más del resultado que se arrojó al final de la auditoria, porque el ajuste se formuló

solamente por lo efectivamente encontrado en documentos, puede ser que había más, pero no puede ser que sea menos porque el ajuste se formuló conforme a las facturas que encontró en donde se había dado capacitación a personas que no laboraban en la entidad. (…)»Ahora bien, con respecto al período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve, el recuadro obra a folio 482 del expediente administrativo, la Hoja número catorce (14) de la resolución número CCE guión cero cero doscientos treinta guión dos mil dos, y en el mismo consta que el ajuste por ochenta mil novecientos veintitrés quetzales con dieciséis centavos (Q. 80,923.16), se formuló con base en las facturas que allí se detallan y en donde también se estipula que las personas no están en relación de dependencia, por lo que no era procedente la deducción de la renta imponible por reinversión de utilidades. »INCIDENCIA DEL SUBMOTIVO: »Si la Sala sentenciadora hubiese apreciado estos recuadros hubiera confirmado el ajuste toda vez se hubiera percatado que los ajustes eran procedentes toda vez que de conformidad con la ley, para que proceda la deducción por reinversión de utilidades en adiestramiento o capacitación, debe ser invertido en empleados de la entidad contribuyente que pretende gozar de esta deducción…». Alegaciones Con respecto a este submotivo, Citibank N.A. Sucursal Guatemala manifestó que: «… la Sala Segunda no omitió apreciar ningún detalle relevante o probatorio

dentro de la resolución a la que hace referencia la SAT, puesto que: a) La resolución como tal no tiene valor probatorio, y como se explicó en el apartado precedente, el porcentaje de facturas que afirma se tuvo a la vista difiere completamente del indicado en la auditoria de campo, por lo que la misma carece de certeza jurídica; y b) Mas importante aún, el hecho de que dentro en la casilla donde dice “Dependencia donde labora el empleado” se haya consignado el departamento de Citibank N.A. donde el empleado labora, únicamente ratifica el hecho de que los empleados que recibieron la capacitación eran propios. Al respecto, “Arrendamiento” y “Operaciones” son dos departamentos de Citibank, N.A. a los cuales estaban asignados los empleados que recibieron capacitación. Igual situación opera para el período fiscal comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve. Improcedencia del submotivo: A contrario sensu con lo afirmado por las autoridades tributarias, la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo apreció correctamente la resolución CCE guión cero cero doscientos treinta guión dos mil dos, dándole el valor probatorio que le corresponde. En todo caso, la misma se opone frontalmente a la pretensión fiscal, pues lejos de indicar expresamente que los empleados que recibieron la capacitación no eran empleados de mi representada, demuestra que los mismos laboraban en departamentos de la institución. En este orden de ideas, es evidente la improcedencia del submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba alegado por la Superintendencia

de Administración Tributaria…».Análisis de la Cámara En el presente caso, la casacionista manifiesta en su tesis que el documento que se omitió apreciar en su totalidad consiste en la resolución CCE - cero cero doscientos treinta - dos mil dos (CCE-00230-2002), emitida el veinticuatro de junio de dos mil dos por el Directorio de la SAT, que fue ofrecida, propuesta y diligenciada como prueba dentro del proceso contencioso administrativo, en la cual aparece un recuadro donde se constata que las personas que recibieron la capacitación no laboran en la entidad y por lo tanto los ajustes eran procedentes. Esta Cámara al realizar el análisis del submotivo invocado, establece que la Sala sentenciadora omitió apreciar el cuadro contenido en la hoja número catorce de la referida resolución, que obra a folio cuatrocientos ochenta y dos (482) del expediente administrativo, por lo que es procedente examinar dicho documento con el objeto de determinar su incidencia en la controversia. En ese orden de ideas, se advierte que en una de las casillas de dicho cuadro, la SAT incluye una columna en donde consigna la dependencia donde labora el personal objeto de la capacitación que aduce la administración tributaria en su ajuste, circunstancia que la Cámara estima contradictoria con la tesis formulada en su planteamiento, pues en sus argumentos afirma que dichos trabajadores no forman parte del personal de la institución bancaria. Lo anterior nos permite llegar a la conclusión de que aún cuando la Sala hubiera apreciado dicho documento, el resultado del fallo no hubiera variado, pues la propia SAT expresamente reconoce que las personas por las cuales se originó el ajuste, si son trabajadores de la contribuyente, tal como se infiere de la prueba omitida. Por consiguiente, se concluye que el submotivo invocado debe desestimarse.

propia SAT expresamente reconoce que las personas por las cuales se originó el ajuste, si son trabajadores de la contribuyente, tal como se infiere de la prueba omitida. Por consiguiente, se concluye que el submotivo invocado debe desestimarse. CONSIDERANDO II Error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión de la resolución CCE - cero cero doscientos treinta - dos mil dos, de fecha veinticuatro de junio de dos mil dos. Con respecto a esta submotivo, la recurrente expuso: «… Dentro de la sentencia objeto de esta casación, la Sala sentenciadora expone que: “… este Tribunal no puede determinar administrativamente el monto definitivo del impuesto, en la forma prevista en la resolución que se impugna y con base en los términos indeterminados contemplados en la parte resolutiva de la misma, ya que esto compete a la administración tributaria; por lo que, en virtud de lo considerado en relación con los ajustes formulados y en garantía de los derechos constitucionales arriba identificados y tutelados por el artículo 12 de la Constitución Política de la República y 16 de la Ley del Organismo Judicial, este Tribunal estima que la resolución impugnada adolece de nulidad ipso jure de conformidad con lo previsto en el segundo párrafo del artículo 44 de la Constitución Política de la República yque, por lo tanto, la misma debe ser revocada, lo que así se hará constar en la parte resolutiva de este fallo.” »Evidentemente, la Sala sentenciadora se está refiriendo a la resolución del

Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, y afirma que no existe en dicha resolución una cantidad líquida y exigible, lo cual no es cierto, por cuanto que en la prueba que se omitió analizar, que consiste en la resolución número CCE guión cero cero doscientos treinta guión dos mil dos (CCE-002302002) de fecha veinticuatro de junio de dos mil dos consta que se especificó detenidamente la cantidad líquida y exigible del Impuesto Sobre la Renta que se omitió, más la multa respectiva. Lo que se puede corroborar al cotejar la citada resolución con la sentencia impugnada. »La Sala aduce que no existe cantidad líquida y exigible porque apreció únicamente la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria. Señores Magistrados, es importante indicar que no le corresponde al citado Directorio efectuar las liquidaciones de los impuestos, tal atribución le corresponde a las unidades respectivas de la Superintendencia de Administración Tributaria; en todo caso, el Directorio debe confirmar la resolución que contiene la liquidación del impuesto; en el presente caso, como máxima autoridad conoció del Recurso de Revocatoria, y a consecuencia de dicho recurso, modificó la resolución recurrida en forma parcial, y por ello, ordena hacer nueva liquidación. El Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria tiene la facultad legal de modificar la resolución recurrida, y en tal caso, ordena su reliquidación. »En consecuencia, si existía cantidad líquida y exigible, aunque ciertamente

sufriría modificaciones a raíz de lo dispuesto por el Directorio, por lo que la exigencia de la Sala es precipitada, pues no hubo oportunidad de efectuar la nueva liquidación...». Alegaciones Con respecto a este submotivo, la entidad contribuyente expuso: «…Vale aclarar que es absurda la pretensión fiscal de que sea apreciada correctamente la resolución CCE guión cero cero doscientos treinta guión dos mil dos, puesto que la misma debe ser modificada, toda vez que los montos determinados en ésta sufrieron variación al haberse modificado en forma parcial por la resolución que dio lugar al proceso contencioso administrativo. (…) La excusa de que no hubo oportunidad para efectuar una nueva liquidación esgrimida por SAT en la página 11 de 28 (sic) del recurso interpuesto, no hace mas que ratificar la razón que le asiste a la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, puesto que expresamente se indica que la resolución del Directorio que se impugnó mediante proceso contencioso administrativo carece de cantidad líquida y exigible al contribuyente, y que por lo tanto, es nula de pleno derecho…». Análisis de la CámaraEn el presente caso, el casacionista manifiesta en su tesis que el documento que se omitió apreciar en su totalidad consiste en la resolución CCE - cero cero doscientos treinta - dos mil dos, de fecha veinticuatro de junio de dos mil dos, que fue ofrecido, propuesto y diligenciado como prueba dentro del proceso contencioso administrativo, en la cual consta que se especificó detenidamente la

cantidad líquida y exigible del impuesto sobre la renta que se omitió, mas la multa respectiva. Al hacer el examen correspondiente, se advierte que efectivamente cuando la Sala indicó que no había cantidad liquida y exigible, omitió analizar la resolución señalada por la SAT; sin embargo, dicho Tribunal no estaba obligado a su apreciación, en virtud de que el mismo Directorio de la entidad casacionista revocó el ajuste por costos de rentas exentas, ordenando una nueva liquidación, lo que permite advertir sin lugar a dudas la inexistencia de una cantidad liquida y exigible sobre dicho ajuste, por lo que el documento relacionado no es determinante para cambiar el resultado del fallo, ya que no se demuestra ninguna equivocación por parte del juzgador. Como consecuencia el submotivo planteado debe desestimarse. CONSIDERANDO III Aplicación indebida y violación de ley por inaplicación En virtud de la forma que han sido planteados los submotivos de aplicación indebida y violación de ley por inaplicación, y que de acuerdo a la doctrina los mismos son complementarios, se analizarán en forma conjunta. III.1 Aplicación indebida del artículo 103 del Código Tributario Con respecto a este submotivo la recurrente expuso: «… Respetando los hechos que se tuvieron por probados por la Sala, se citó como fundamento legal dicha norma, sin embargo, la hipótesis jurídica contenida en la misma no encuadra dentro de la base fáctica analizada por la Sala. Dicha base fáctica lo constituye la resolución del Directorio de esta Superintendencia de Administración Tributaria, y

la Sala aduce que con base en el artículo 103 del Código Tributario, en la determinación de la obligación tributaria, debe calcularse la base imponible; esta actividad corresponde a otra unidad administrativa, que en el caso que nos ocupa fue la Coordinación de Contribuyentes Especiales. El Directorio interviene para conocer en alzada del recurso administrativo, con el objeto de conocer la inconformidad del contribuyente, y para revisar la determinación de la obligación tributaria. »La Sala sentenciadora comete el error de fundamentarse legalmente en una norma que no contiene la hipótesis jurídica aplicable a la base fáctica del asunto sometido a su conocimiento. »Para cumplir técnicamente con el planteamiento del submotivo de aplicación indebida de la ley, mi representada manifiesta que la norma que debió haberaplicado la Sala es el inciso k) del artículo 7 de la Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria, el cual establece las atribuciones del Directorio de esa entidad, mismo que se detallará en el siguiente planteamiento bajo el submotivo de violación de ley por inaplicación…». Alegaciones Con respecto a este submotivo la entidad contribuyente expuso: «… El artículo 103 del Código Tributario es claro, y como lo señala la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, ordena al Directorio de SAT a calcular la base imponible, mas en el caso que nos ocupa, en el cual fue modificada la resolución que dio origen al recurso de revocatoria que generó el conocimiento por parte del Directorio, de los reparos que posteriormente modificó.

»No obstante lo anterior, si en todo caso la Corte Suprema de Justicia acepta que el Directorio tiene la facultad de trasladar a otras unidades los expedientes que conoce, a fin de que éstas unidades se encarguen de la determinación y liquidación de los tributos que correspondan de sus resoluciones, esta actuaci