356-2020 06052021 Superintendencia de Administracion Tributaria

06/05/2021 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

356-2020

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, contra la sentencia emitida el uno de agosto de dos mil diecinueve, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Violación de ley por inaplicación Es improcedente este submotivo cuando la norma denunciada como omitida, no es determinante para cambiar el resultado del fallo.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil; 25 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el periodo auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, seis de mayo dos mil veintiuno.

I. Por continuidad en el cargo se integra con los suscritos Magistrados, de conformidad con el punto segundo del Acta número cuarenta guion dos mil veinte de fecha doce de octubre de dos mil veinte, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete - dos mil diecinueve. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada el uno de agosto de dos mil diecinueve, por la Sala Segunda del

Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, a través de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar.

Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, a través de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Janeth Marine Guzmán Montufar.

II. Parte contraria: Aventis Pharma, Sociedad Anónima.

III. Terceros: Procuraduría General de la Nación, a través de su personero, Ander Iñaki Asturias

San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. El once de mayo del año dos mil, la Unidad Especial de Ejecución y Liquidación Tributaria del Ministerio de Finanzas Públicas, emitió la resolución mil noventa y ocho (1098), en la que confirmó el ajuste al Impuesto Sobre las Ganancias de Capital, del período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y cinco, por la cantidad de tres mil doscientos cinco quetzales con cincuenta centavos (Q.3,205.50) y multa de seiscientos cuarenta y un quetzales con diez centavos (Q.641.10) por el impuesto omitido, así como el cobro de intereses resarcitorios sobre dicha cantidad.

II. Aventis Pharma, Sociedad Anónima, objetó lo resuelto a través del recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, el diecinueve de julio de dos mil dos.

III. Inconforme con lo anterior, la entidad citada promovió proceso contencioso administrativo.RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA

La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, declaró con lugar la demanda promovida por Aventis Pharma, Sociedad Anónima y para fundamentar el fallo, consideró: «… En ese orden de ideas, el artículo 30 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente en el momento de la auditoría practicada a la contribuyente, establece claramente el porcentaje a pagar sobre ganancias de capital y que éste tendrá que pagarse en la misma fecha en que se paga el Impuesto Sobre la Renta, es decir que la ganancia sobre capital, constituye un ingreso de la persona jurídica y como resultado de ese ingreso o ganancia obtenida tiene la obligación de tributar al Fisco el Impuesto Sobre la Renta, pues la misma Administración Tributaria acepta que la contribuyente paga Impuesto Sobre la Renta sobre el Impuesto sobre Ganancias de Capital y lo paga en la misma fecha en que se presenta la declaración jurada, determinándose que no constituye un impuesto distinto y que tengan que pagarse en época distinta, como ejemplo tenemos el impuesto de circulación de vehículos que no es un impuesto que deba pagarse en la declaración jurada anual, ya que este no es producto de una ganancia ni de un ingreso derivado de actividad comercial o de trabajo, sino que es un impuesto obligatorio por la propiedad y posesión de vehículos automotores. Ahora bien, si el impuesto sobre ganancia de capital, paga impuesto sobre la renta, lógicamente tiene derecho a ser compensado con el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, ya que el artículo 1 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias vigente en su momento, establece que el referido impuesto estará a

cargo de las personas individuales y jurídicas propietarias de empresas mercantiles y agropecuarias, en la que se incluye a la entidad demandante Aventis Pharma, Sociedad Anónima y si la ganancia obtenida por la referida entidad, fue pagada en la declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, lógico es que tenga derecho a compensarlo conforme lo manda el artículo 8, de la ley precitada (…) la ley no hace discriminación alguna sobre quiénes tienen que pagar el impuesto, ya que éste les corresponde a todo los gobernados que obtengan ingresos de cualquier forma que produzcan réditos y que como consecuencia de ello están obligados al pago del Impuesto Sobre la Renta. Es de tomar en cuenta, lo manifestado por la contribuyente en su memorial de demanda, en la que insiste que el pago efectuado no fue en moneda de curso legal, sino que compensado con el Impuesto de las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, lo cual se hizo a través del formulario DSISR guion cuarenta (DISR-40) que contiene la declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, el cual fue diseñado por la propia Administración Tributaria considerando la compensación del Impuesto Sobre Ganancias de Capital con el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (…) en donde se reportó a la Dirección General de Rentas Internas su declaración jurada anual del Impuesto Sobre la Renta, del período de mil novecientos noventa y cinco, en cuya declaración se encuentra contemplado el renglón veinticinco, el cual se lee: “CREDITO SIG PERIODO IMPTO. EMPRESAS MERCANT. Y

AGROPECUARIAS”. Es decir que si la propia Administración Tributaria ha diseñado el formulario de esa manera, está aceptando que el Impuesto Sobre Ganancias de Capital puede ser compensable como Impuesto Sobre la Renta. En este sentido, el ajuste formulado por la Administración Tributaria a la contribuyente por la cantidad de tres mil doscientos cinco quetzales con cincuenta centavos (Q.3,205.50), más multa por seiscientos cuarenta y un quetzales con diez centavos (Q.641.10) por el impuesto omitido, así como el cobro de intereses resarcitorios sobre dicha cantidad debe desvanecerse y así se hará constar más adelante en este fallo (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Violación de ley por inaplicación del artículo 25 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. CONSIDERANDO I Violación de ley por inaplicación Con respecto a este submotivo, la casacionista argumentó: «… De haberse aplicado al fallo el artículo denunciado como infringido, la Sala sentenciadora, hubiese tenido un conocimiento más amplio acerca del tema del Impuesto que se Genera por Ganancia de Capital, el cual de acuerdo a lo regulado en la norma inaplicada, que es un impuesto que se genera por los ingresos obtenidos por la negociaciones de bienes y derechos que no se encuentran dentro del GIRO HABITUAL DE COMERCIO, de esa cuenta, no basta solo el hecho de haberse declarado en la Declaración Jurada Anual del Impuesto Sobre la Renta, para tener

derecho a compensar con el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, pues claramente no forman parte de los ingresos brutos de la entidad contribuyente, debiendo en efecto realizarse el pago de la Ganancia de Capital de manera Definitiva. De esa cuenta, se estima que de haberse aplicado al fallo el artículo denunciado, el fallo hubiese redunda en confirmar el ajuste formulado, pues es evidente que se trata de dos supuestos completamente distintos las rentas generadas del Impuesto Sobre la Renta y las Ganancias de Capital y por lo tanto al hacer la diferenciación determinar que en efecto, las Ganancias de Capital no pueden ser compensadas con otro impuesto (…) »Se hace la observancia de que no se invoca el submotivo de aplicación indebida de la ley, en virtud de que se evidencia que la sala sentenciadora al emitir el fallo que se recurre no hace aplicación indebida de normas (…) »… Por lo expuesto, se evidencia que el vicio en que incurrió la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por lo que los señores Magistrados, es procedente que se acoja la tesis de mirepresentada y como consecuencia, se case la sentencia impugnada y resolviendo conforme a derecho, se confirme la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria (sic)...». Alegaciones La entidad Aventis Pharma, Sociedad Anónima, a pesar de haber sido notificada, no evacuó la audiencia conferida. La Procuraduría General de la Nación, expuso: «… Del análisis de la sentencia de mérito, se puede

evidenciar que la Honorable Sala Segunda incurrió en el yerro denunciado de violación de ley por inaplicación del artículo 25 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (…) De la lectura del precepto normativo se puede apreciar que la Sala sentenciadora no aplico la disposición normativa atinente al caso en concreto, cuando la ley prevé en el artículo 25 el caso genérico en el que encuadran los elementos fácticos que se analizan, de esa cuenta señalamos que la Sala sentenciadora cometió el yerro denunciado en la sentencia de marras dado que consigno que si la ganancia fue obtenida por la referida entidad fue pagada en la declaración jurada del impuesto tiene derecho a compensarlo. Sin percatarse que la cantidad que pretenden compensar proviene de resultante de la transferencia, cesión, compra-venta, permuta u otra forma de negociación de bienes o derechos que no provienen del giro habitual de la contribuyente, por ello de haberse aplicado las norma que contempla el supuesto genérico para el caso concreto otras hubiesen sido las resultas del proceso ya que se hubiese establecido que no es compensable al no formar parte de los ingresos brutos de la entidad contribuyente por lo cual mi representada señala que la Sala sentenciadora al no aplicar los artículos citados con el análisis lógico jurídico correspondiente y al encuadrar los hechos en otra normativa que no se ajusta a los aspectos facticos del ajuste, es que señalamos que la Sala sentenciadora incurrió en el yerro denunciado y el ajuste formulado por la Administración Tributaria debe ser confirmado (sic)…».

Análisis de la Cámara La violación de ley por inaplicación, se configura cuando el juzgador al momento de discernir sobre las leyes del caso sometido a su conocimiento, omite la norma que contiene el supuesto jurídico aplicable a los hechos controvertidos, dicha infracción debe incidir en el resultado del fallo. En el presente caso, la casacionista considera que: «… De haberse aplicado al fallo el artículo denunciado como infringido, la Sala sentenciadora, hubiese tenido un conocimiento más amplio acerca del tema del Impuesto que se Genera por Ganancia de Capital, el cual de acuerdo a lo regulado en la norma inaplicada, que es un impuesto que se genera por los ingresos obtenidos por la negociaciones de bienes y derechos que no se encuentran dentro del GIRO HABITUAL DE COMERCIO, de esa cuenta, no basta solo el hecho de haberse declarado en la Declaración Jurada Anual del Impuesto Sobre la Renta, para tener derecho a compensar con el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, pues claramente no forman parte de los ingresos brutos de la entidad contribuyente, debiendo en efecto realizarse el pago de la Ganancia de Capital de manera Definitiva. De esa cuenta, se estima que de haberse aplicado al fallo el artículo denunciado, el fallo hubiese redunda en confirmar el ajuste formulado, pues es evidente que se trata de dos supuestos completamente distintos las rentas generadas del Impuesto Sobre la Renta y las Ganancias de Capital y por lo tanto al hacer la diferenciación determinar que en efecto, las Ganancias de Capital no pueden

ser compensadas con otro impuesto (…) »Se hace la observancia de que no se invoca el submotivo de aplicación indebida de la ley, en virtud de que se evidencia que la sala sentenciadora al emitir el fallo que se recurre no hace aplicación indebida de normas (…) »… Por lo expuesto, se evidencia que el vicio en que incurrió la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por lo que los señores Magistrados, es procedente que se acoja la tesis de mi representada y como consecuencia, se case la sentencia impugnada y resolviendo conforme a derecho, se confirme la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria (sic)...».

La Sala sostuvo en su fallo que: «… En ese orden de ideas, el artículo 30 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente en el momento de la auditoría practicada a la contribuyente, establece claramente el porcentaje a pagar sobre ganancias de capital y que éste tendrá que pagarse en la misma fecha en que se paga el Impuesto Sobre la Renta, es decir que la ganancia sobre capital, constituye un ingreso de la persona jurídica y como resultado de ese ingreso o ganancia obtenida tiene la obligación de tributar al Fisco el Impuesto Sobre la Renta, pues la misma Administración Tributaria acepta que la contribuyente paga Impuesto Sobre la Renta sobre el Impuesto sobre Ganancias de Capital y lo paga en la misma fecha en que se presenta la declaración jurada, determinándose que no constituye un impuesto distinto y que tengan que pagarse en época distinta, como ejemplo tenemos el impuesto de circulación de vehículos que no es un

impuesto que deba pagarse en la declaración jurada anual, ya que este no es producto de una ganancia ni de un ingreso derivado de actividad comercial o de trabajo, sino que es un impuesto obligatorio por la propiedad y posesión de vehículos automotores. Ahora bien, si el impuesto sobre ganancia de capital, paga impuesto sobre la renta, lógicamente tiene derecho a ser compensado con el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, ya que el artículo 1 de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias vigente en su momento, establece que el referido impuesto estará a cargo de las personas individuales y jurídicas propietarias de empresas mercantiles y agropecuarias, en la que se incluye a laentidad demandante Aventis Pharma, Sociedad Anónima y si la ganancia obtenida por la referida entidad, fue pagada en la declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, lógico es que tenga derecho a compensarlo conforme lo manda el artículo 8, de la ley precitada (…) la ley no hace discriminación alguna sobre quiénes tienen que pagar el impuesto, ya que éste les corresponde a todo los gobernados que obtengan ingresos de cualquier forma que produzcan réditos y que como consecuencia de ello están obligados al pago del Impuesto Sobre la Renta. Es de tomar en cuenta, lo manifestado por la contribuyente en su memorial de demanda, en la que insiste que el pago efectuado no fue en moneda de curso legal, sino que compensado con el Impuesto de las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, lo cual se hizo a través del formulario DSISR guion cuarenta (DISR-40) que contiene la declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, el cual fue

diseñado por la propia Administración Tributaria considerando la compensación del Impuesto Sobre Ganancias de Capital con el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias (…) en donde se reportó a la Dirección General de Rentas Internas su declaración jurada anual del Impuesto Sobre la Renta, del período de mil novecientos noventa y cinco, en cuya declaración se encuentra contemplado el renglón veinticinco, el cual se lee: “CREDITO SIG PERIODO IMPTO. EMPRESAS MERCANT. Y AGROPECUARIAS”. Es decir que si la propia Administración Tributaria ha diseñado el formulario de esa manera, está aceptando que el Impuesto Sobre Ganancias de Capital puede ser compensable como Impuesto Sobre la Renta. En este sentido, el ajuste formulado por la Administración Tributaria a la contribuyente por la cantidad de tres mil doscientos cinco quetzales con cincuenta centavos (Q.3,205.50), más multa por seiscientos cuarenta y un quetzales con diez centavos (Q.641.10) por el impuesto omitido, así como el cobro de intereses resarcitorios sobre dicha cantidad debe desvanecerse y así se hará constar más adelante en este fallo (sic)…». De la lectura a de la sentencia impugnada, esta Cámara advierte que, en efecto, la Sala del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, no fundamentó el fallo impugnado en la norma tributaria que la casacionista estima violada, por lo que se realizará el análisis correspondiente, para determinar si dicha infracción, incidió

en el fondo del asunto. Previo a realizar las consideraciones pertinentes, es necesario traer a la vista el artículo 25 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el periodo a que se refiere el ajuste al impuesto sobre las ganancias de capital, el preceptúa: «… Regla general. La ganancia o pérdida resultante de la transferencia, cesión, compra-venta, permuta u otra forma de negociación de bienes o derechos, realizada por personas individuales o jurídicas, cuyo giro habitual no sea comerciar con dichos bienes o derechos, constituye ganancia o pérdida de capital. Para estos efectos, no se considera el resultado de las operaciones efectuadas con bienes muebles del hogar y de uso personal del contribuyente o de sus familiares dependientes…». Para efectos del análisis, esta Cámara segmenta el contenido de la norma con sus distintos elementos, así: a) se define en que consiste la ganancia o pérdida de capital, cuando es resultante de la transferencia, cesión, compra-venta, permuta u otra forma de negociación de bienes o derechos; b) cuando la misma es realizada por personas individuales o jurídicas, cuyo giro habitual no consista en comerciar con dichos bienes o derechos; y c) para estos efectos, no se considera el resultado de las operaciones efectuadas con bienes muebles del hogar y de uso personal del contribuyente o de sus familiares dependientes. De esa cuenta, el enunciado es general, conceptual y por lo tanto la no aplicación del mismo, de manera alguna incidió en lo decidido por la Sala sentenciadora, más aún, cuando ésta realizó el análisis sobre lo dispuesto en la ley que

regulaba el impuesto objeto del ajuste y la procedencia de su compensación con el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias. Bajo esa premisa, este Tribunal de casación, estima que la inaplicación del artículo 25 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en el período auditado, no es determinante para cambiar el resultado del fallo; ello porque si el tribunal sentenciador la hubiese aplicado, arribaría a la misma conclusión, pues los presupuestos contenidos en la norma tributaria cuestionada, no resuelve la litis, es decir, no contiene el hecho de que el contribuyente en su declaración jurada del Impuesto Sobre la Renta, rebajó el impuesto sobre ganancias de capital, el cual tiene carácter de pago definitivo. Es por ello, que el Tribunal sentenciador no tenía la obligación de fundamentar el fallo impugnado, en el precepto tributario que la casacionista tiene como infringido, pues éste solamente contiene supuestos relacionados al concepto y determinación de ganancias de capital, aspectos que no eran objeto de discusión en el proceso. Derivado de las consideraciones precedentes, esta Cámara estima que la norma jurídica denunciada, al no contener los supuestos que dirimen la controversia, no incide en el resultado del fallo, por lo que el submotivo invocado deviene improcedente y el recurso de casación debe desestimarse. CONSIDERANDO II De conformidad con lo regulado en el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, es obligatoria la condena en costas y la imposición de la multa, al ser desestimado el recurso de casación; sin embargo, en

virtud que la casacionista actúa a favor de los intereses del Estado y tiene la obligación de agotar todos los recursos legales, en el presente caso, no se hace condena en costas del mismo, ni la imposición de la multa respectiva, por lo que deberán hacerse las declaraciones correspondientes. LEYES APLICABLESArtículos citados y: 12, 203 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 70, 71 72, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 76, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II. Se exime del pago de las costas del recurso y de la multa correspondiente. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Manuel Duarte Barrera, Magistrado Vocal Décimo Tercero, Presidente Cámara Civil. Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Sexto; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava; María Eugenia Morales Aceña, Magistrada Vocal Décima Segunda.. Dora Lizett Nájera Flores, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.