358-2018 y 365-2018 25022020

25/02/2020 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO 358-2018 y 365-2018

Recursos de casación acumulados interpuestos por la Superintendencia de Administración Tributaria y Danilo Antonio Perdomo Cordón, contra la sentencia emitida el treinta de enero de dos mil dieciocho, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de hecho en la apreciación de la prueba Es improcedente este submotivo, cuando a pesar que la Sala omite apreciar el contenido de los medios de prueba denunciados, estos no son trascendentales para variar el resultado del fallo. Aplicación indebida y violación de ley por inaplicación Se configuran estos submotivos, cuando el juzgador al momento de decidir selecciona una norma que no es pertinente a los hechos sometidos a su conocimiento y como consecuencia deja de aplicar el precepto que contiene el supuesto jurídico que resuelve la controversia.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 621 del Código Procesal Civil y Mercantil; 94 inciso 1) del Código Tributario; y 11 de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticinco de febrero de dos mil veinte.

I. Integrada con los Magistrados suscritos, de conformidad con el punto segundo del Acta número cuarenta y cinco guion dos mil diecinueve, de fecha once de octubre de dos mil diecinueve, correspondiente a sesión

extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de la Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad, el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. Se tienen a la vista para resolver los recursos de casación interpuestos, contra la sentencia emitida el treinta de enero de dos mil dieciocho, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponentes: a) Superintendencia de Administración Tributaria, que actúa por medio de su mandatario especial judicial con representación Eduardo García Tzul; y b) Danilo Antonio Perdomo Cordón.

II. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa a través del personero, José Raúl Herrera

González.

CUESTIONES DE HECHO

I. La Administración Tributaria verificó el cumplimiento de las obligaciones fiscales de Danilo Antonio Perdomo Cordón y derivado de ello, le formuló y confirmó ajustes al impuesto sobre la renta, régimen optativo, correspondiente al periodo de enero a diciembre de dos mil siete, por lo siguiente: a) costos y gastos no deducibles por exceder el noventa y siete por ciento de los ingresos gravados; b) omisión de ingresos por comisiones recibidas no declaradas; y c) acreditamiento improcedente de pagos trimestrales del impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz.

II. Por no estar de acuerdo, el contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.

impuesto extraordinario y temporal de apoyo a los acuerdos de paz.

II. Por no estar de acuerdo, el contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria.

III. Contra esa resolución se promovió proceso contencioso administrativo.RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar parcialmente la demanda promovida y revocó parcialmente la resolución administrativa; para el efecto consideró: «… A) AJUSTE AL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, RÉGIMEN OPTATIVO DE ENERO A DICIEMBRE DE DOS MIL SIETE: A.1) COSTOS Y GASTOS NO DEDUCIBLES POR EXCEDER DEL (…) (97%) DE LOS INGRESOS GRAVADOS POR (…) (Q 722,688.71): Esta Sala con base en lo argumentado por las partes, medios de prueba debidamente diligenciados y fundamento de derecho concluye: 1. (…) es necesario analizar el artículo número treinta y nueve (39) literal j, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el cual determina lo siguiente (…) Costos y gastos no deducibles. Las personas, entes y patrimonios a que se refiere el artículo anterior no podrán deducir de su renta bruta (…) j) A partir del primer período de imposición ordinario inmediato siguiente al de inicio de actividades, el monto de costos y gastos del período que exceda al (…) (97%) del total de los ingresos gravados (…) Esta disposición no será aplicable a los contribuyentes que, a partir de la vigencia de esta ley, tuvieren pérdidas durante dos periodos

de liquidación definitiva anual consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al (…) (4%) del total de sus ingresos gravados. Para que no les sea aplicable esta disposición (…) deberán, como mínimo dos meses previo a que venza el plazo para la presentación de la declaración jurada anual (…) informar a la Administración Tributaria, mediante declaración jurada prestada ante notario, de su circunstancia particular (…) Es pertinente hacer referencia a que la misma fue adicionada a la Ley del Impuesto sobre la Renta por medio del Decreto 18-2004 (…) el cual entró en vigencia el uno de julio de dos mil cuatro, la importancia de lo anterior radica en que resulta improcedente efectuar un análisis aislado de aquella disposición, sin apreciar las demás reformas desarrolladas en el Decreto (…) ya que para establecer el sentido correcto es necesario efectuar una interpretación sistemática (…) cabe hacer mención que el régimen optativo de pago del impuesto sobre la renta (…) establecía cual era el período de liquidación definitiva anual de este tributo, el cual fue modificado en el sentido que daría inicio en enero y terminaría el treinta y uno de diciembre, a efecto que fuera coincidente con el ejercicio contable de los contribuyentes (…) implicaba que el período de liquidación definitiva anual iba a variar ostensiblemente, derivado de lo cual ese Decreto (18-2004) contempló un período extraordinario de liquidación definitiva (artículo 25) el que sería de julio a diciembre de dos mil cuatro. Lo antes expuesto permite establecerse en el contexto dentro del cual se adicionó la literal j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que precisamente para ser acorde con aquellas

modificaciones que se iban a implementar y para evitar que pudiera concurrir alguna controversia en cuanto a su aplicación, el legislador redactó aquella haciendo ciertas acotaciones que evitaran cualquier confusión y que pudieran vulnerar derechos de los contribuyentes (…) se aprecia que en el primer párrafo se hace énfasis a la imposibilidad de deducir costos o gastos del período que excedieran del noventa y siete por ciento del total de los ingresos gravados, a partir del primer período de imposición ordinario inmediato siguiente al de inicio de actividades (…) se determina que su finalidad era evitar que los contribuyentes tanto nuevos como los que se habían constituido con anterioridad se vieran afectados por el período extraordinario de liquidación definitiva del impuesto relacionado, ya que si no se hubiera realizado esa aclaración, que pudiera parecer obvia aunque no lo es, aquellos habrían tenido la limitante del porcentaje de deducibilidad (97%) de costos gastos, ya que se entiende que una disposición normativa rige hacia el futuro, por lo que a partir de julio de dos mil cuatro hubiera sido aplicable aquella, independientemente si hubiera existido o no un período extraordinario precisamente para evitar esta situación se contempló que el límite relacionado fuera aplicable a partir del primer período de imposición ordinario siguiente al inicio de actividades, con lo cual se excluyó lo relativo al extraordinario respecto a todos los contribuyentes, incluyente los nuevos. El objetivo (…) era que todos los contribuyentes tuvieran un porcentaje máximo de deducibilidad de sus costos y gastos (en cuanto al período ordinario siguiente) (…) ya que si se admitiera la pretensión de la contribuyente se crearía

una desigualdad que no se encontraría justificada, ya que la creación previa o posterior de una entidad no puede considerarse como un motivo de tal envergadura que permita diferenciar las obligaciones y derechos derivados de la inscripción en el régimen optativo de pago del impuesto sobre la renta (…) se estaría creando una situación más gravosa para una parte de los contribuyentes, en el sentido que todas aquellas empresas que fueron creadas al poco tiempo de la entrada en vigencia de la reforma relacionada o con posterioridad a la misma, estarían obligadas a deducir un porcentaje menor que el de aquellas que eran más antiguas, que podrían deducir la totalidad de sus costos o gastos, con lo que dentro de ese régimen optativo se estaría creando un sub-régimen diferenciado (…) »… esta Sala estima que no le asiste la razón a la parte actora, en que únicamente le es aplicable el artículo 39 literal j) del cuerpo legal citado a las empresas que han iniciado actividades a partir de la vigencia de dicha ley es decir a partir de uno de julio de dos mil cuatro, por lo que al ser su empresa con vigencia anterior, no le aplica el supuesto jurídico de la norma antes relacionada, según indica la parte actora, ya que dicho argumento contrario a lo que ella sustenta, el porcentaje de deducibilidad previsto en la literal j) del artículo 39 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta sí le era aplicable, porque el mismo no se refería únicamente a entidades de reciente creación (respecto a la entrada en vigencia de esa literal) sino que la misma era aplicable a todos los contribuyentes que estuvieran inscritos en el régimen optativo del impuesto sobre la

renta. Es pertinente indicar que aunque la parte actora declaro un margen bruto inferior al cuatro por ciento que exime a la aplicación de lo establecido en el artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, sin embargo no cumplió con todos los requisitos o presupuestos que se establecen ya que dicha parte demandante no dio aviso de su situación a la administración tributaria por medio del acta notarial dentro del plazo que estipula la norma, pues del acta que presentó como medio de prueba que obra a folio novecientos ochenta y nueve del expediente administrativo no se puede desprender o comprobar que dio el aviso respectivo a la administración tributaria, por lo que para poderlo eximir de la aplicación del referido artículo debió de cumplir con los requisitos que establece la norma para poder gozar de la excepción que comobeneficio que estipula la ley; por lo que el ajuste se encuentra resuelto conforme a derecho (…) la parte actora no puede pretender que no se le pueda considerar que no le es aplicable esta limitación (…) pues el supuesto de la norma (…) no lo establece de la forma que lo interpreta (…) por lo que no se puede tampoco considerar como un derecho adquirido (…) ya que como se ha indicado al haber iniciado (…) actividades antes de la vigencia de la norma (…) y haber transcurrido su primer período inmediato siguiente al que iniciaron sus actividades comerciales, por lo que se encuentra dentro de la esfera de supuesto jurídico de la norma en donde están aquella entidades que si se les aplica ese límite a su deducción de costos y gastos, tal como lo señala la administración tributaria, y de estar dentro de la excepción (…) debió cumplir con los

presupuestos (…) aviso a la administración tributaria dentro de los dos meses previos a que venza el plazo para la presentación de la declaración jurada anual, presupuesto éste que incumple (…) y es eso lo que lleva (…) a ajustarle a la parte actora el exceso por la cantidad ajustada, y por lo que tampoco es posible acoger el argumento vertido por la parte actora en cuanto a que indica se le aplica retroactivamente la ley (…) pues el período auditado y ajustado es (…) del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis y la norma (…) entro en vigencia el uno de julio de dos mil cuatro (…) En conclusión, al no contravenir esta disposición normativa el artículo 39 literal j) de la Ley del Impuesto sobre la Renta en cuanto a principios constitucionales (…) esta Sala se decanta por confirmar el ajuste realizado (…) »A.2) (…) (Q 118,683.28): En la Declaración Jurada anual y recibo de pago del Impuesto sobre la Renta no reportó la totalidad de ingresos obtenidos por comisiones respecto a los que se encuentran registrados en el Libro Diario Mayor y sobre los ingresos omitidos se realizó cruce de información con la entidad Shell Guatemala, Sociedad Anónima, a quien se le solicitó información mediante oficio identificado como O guión SAT guión GRC guión DF guión SC guión ciento setenta y cuatro guión dos mil nueve de fecha diecinueve de junio de dos mil nueve, los cuales fueron comprobados con los ingresos reportados en la Declaración Jurada Anual y recibos de pago del Impuesto sobre la Renta, Régimen Optativo del período anual estableciendo una

diferencia de (…)(Q 118,683.28). Al respecto la parte actora indica que la Administración Tributaria erróneamente sostiene que debido a una aceptación parcial, derivado que no se opuso el ajuste se encuentra firme, por lo que al impugnar en el recurso de revocatoria se hizo totalmente y no en forma parcial. Esta Sala estima que es al contribuyente de acuerdo al artículo 126 del Código Procesal Civil y Mercantil a quien le corresponde probar su inconformidad, que en su parte conducente estipula: “Carga de la prueba. Las partes tienen la carga de demostrar sus respectivas proposiciones de hecho…..”. Agrega el Tribunal, con base en la jurisprudencia y en la doctrina correspondiente a la materia procesal tributaria, que corresponde al contribuyente rebatir las afirmaciones de la administración tributaria, es decir, le incumbe la carga procesal de la prueba. Y al no hacerlo, toma una conducta procesal que obviamente le perjudica, puesto, el hecho de utilizar argumentos sin demostrarlos, se incurre en un juego de lenguaje pero de obtención de la verdad judicial con la utilización de los elementos de los cuales se pueda extraer las convicciones, razonables y coherentes, para la ponderación de los hechos, como forma de cumplir con la motivación de la sentencia. Este Tribunal estima que el actor en su demanda no es claro ni puntual en rebatir las razones dadas por el ente fiscal, únicamente se contrae a mostrar una oposición en forma general, sin pronunciarse sobre el ajuste formulado, por lo que esta Sala al analizar las pruebas pertinentes a este ajuste, indicadas por el ente fiscal y las partes conducentes al mismo en el expediente administrativo, concluye arriba con la certeza y convicción que debe ser confirmado.

»B) POR ACREDITAMIENTO IMPROCEDENTE DE PAGOS TRIMESTRALES DEL IMPUESTO

las partes conducentes al mismo en el expediente administrativo, concluye arriba con la certeza y convicción que debe ser confirmado. »B) POR ACREDITAMIENTO IMPROCEDENTE DE PAGOS TRIMESTRALES DEL IMPUESTO EXTRAORDINARIO Y TEMPORAL DE APOYO A LOS ACUERDOS DE PAZ POR (…) (Q 2,190.00): Se estableció que reportó acreditamiento del impuesto en la declaración jurada anual (…) correspondientes al período trimestral de octubre a diciembre de dos mil seis; no obstante se determinó que el contribuyente de conformidad con el artículo 11 b) de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, por lo que no le correspondía realizar dicho acreditamiento. En el presente caso el Tribunal estima que la parte actora si realizó el pago por los montos correspondientes del impuesto ajustado por el período del uno (1) de octubre al treinta y uno (31) de diciembre de dos mil siete (2007), por lo que si se determinara por parte de esta Sala que la parte actora debe cancelar otra vez los impuestos que fueron incorrectamente acreditados se estaría atentando contra la seguridad jurídica ya que se estaría atentando contra el principio constitucional de la prohibición de la doble o múltiple tributación (…) este Tribunal advierte que no obstante no existe omisión en el pago de los tributos si se determina un incorrecto procedimiento para la acreditación tanto del Impuesto sobre la Renta como del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz ya que la parte actora al no dar el aviso correspondiente a la Administración Tributaria sobre el cambio

de la forma de acreditar dichos impuestos existió una infracción a los deberes formales tal como lo establece el artículo 94 inciso 1 del Código Tributario, que regula: ”Infracciones a los deberes formales. Constituye infracción a los deberes formales la acción u omisión del contribuyente o responsable que implique incumplimiento de los previstos en este Código y en otras leyes tributarias. 1. Son infracciones a los deberes formales, las siguientes: Omisión de dar avisto a la Administración Tributaria, de cualquier modificación o actualización de los datos de inscripción y del nombramiento o cambio de contador. Todo ello dentro del plazo de treinta (30) días, contados a partir de la fecha en que se produjo la modificación o actualización.

SANCIÓN: Multa de (...) (Q.50.00) (…) En razón de lo anterior, este Tribunal estima que al haber existido un procedimiento incorrecto para la acreditación de los impuestos la parte actora debe ser acreedora de una multa por infracción a los deberes formales (…) el tribunal sostiene (…) que procede revocar parcialmente, la resolución (…) emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria (sic)…».

Contra la sentencia emitida, la Superintendencia de Administración Tributaria, interpuso aclaración, la cual fue declarada con lugar por la Sala. Para fundamentar su fallo, consideró: «… a) Se aclara que la fecha de laaudiencia es siete de marzo de dos mil once, y se identifica como audiencia A guión dos mil once guión cero

dos guión cero uno guión cero cero cero doscientos ochenta y uno; b) En la página catorce de la sentencia identificada anteriormente se aclara que el período auditado es del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete; c) Respecto al período de ajuste del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz, en la sentencia identificada con anterioridad se establece que es del uno de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil seis (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria. Motivo de fondo Submotivos a) Aplicación indebida del artículo 94 inciso 1) del Código Tributario. b) Violación por inaplicación del artículo 11 inciso b), de la Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz. Recurso de casación interpuesto por Danilo Antonio Perdomo Cordón. Motivo de fondo Submotivo Error de hecho en la apreciación de la prueba. CONSIDERANDO I Con respecto a los recursos acumulados, a pesar que la Superintendencia de Administración Tributaria planteó antes la impugnación de la sentencia, en atención al submotivo de error de hecho en la apreciación de la prueba planteado por el contribuyente, se conocerá en primer término éste, por los efectos que podría causar en la plataforma fáctica. Error de hecho en la apreciación de la prueba Al respecto, el recurrente argumentó: «… La Sala (…) al resolver no consideró el resultado de la prueba de

exhibición de libros de contabilidad y es evidente que no consideró ni valoró el contrato de agencia (…) »… Respecto al contrato de agencia. La Sala cometió una equivocación al no haber valorado el contrato de agencia, ya que si hubiere apreciado lo establecido por dicho documento en sus cláusulas 3.1, 3.2, 4.2.1, 4.2.6 y 4.2.7, hubiere concluido que al actuar como agente de Shell Guatemala, S.A., los ingresos por ventas de combustible no me pertenecían a mí, sino a dicha entidad, por lo que la SAT calculó erróneamente la base imponible del ISR, al incluir como propios tales ingresos por ventas de combustible propiedad de Shell Guatemala, S.A. »… Respecto al dictamen del experto. La Sala cometió una equivocación al no haber valorado el dictamen de fecha 14 de octubre de 2013, emitido por parte de la experta Elda María Vásquez Fuentes -con motivo de la exhibición de libros de contabilidad por mí propuesta-, ya que si hubiere apreciado los puntos verificados y las conclusiones contenidas en dicho dictamen, hubiere concluido que los ingresos por ventas de combustible no me generaban renta alguna, sino eran propiedad de Shell Guatemala, S.A., por lo que la SAT calculó erróneamente la base imponible del ISR, al incluir como propios tales ingresos por ventas de combustible propiedad de Shell Guatemala, S.A (…) »… En el presente caso, dicho juicio equivocado consiste en que, pese a haber mencionado el documento en

la sentencia impugnada por este medio, se omite efectuar la consideración que las ventas de combustible no me representan renta alguna, ya que son propiedad de Shell Guatemala, S.A., por lo que no deben incluirse en la determinación de la base imponible del ISR. »… Incidencia de la equivocación (…) si hubiese valorado correctamente, tanto el contratos de agencia (…) y el dictamen de expertos (…) debió declarar con lugar la demanda (…) en el sentido de excluir de la base imponible del ISR, los ingresos por ventas de combustible por no tratarse de ingresos propios (…) »… Conclusión. En virtud de que el error de hecho en la apreciación de las pruebas invocado (…) resulta de documentos y actos auténticos, que demuestran de modo evidente la equivocación del Tribunal (…) tal como se arguye en el presente apartado, es procedente que esa Honorable Corte (…) case la sentencia impugnada, y fallando conforme a la ley, declare con lugar la demanda planteada (…) revocando la resolución controvertida, en el sentido de excluir de la base imponible del ISR, los ingresos por ventas de combustible y por consiguiente se desvanezcan todos los ajustes formulados (sic)…». AlegacionesLa Superintendencia de Administración Tributaria, respecto de este submotivo argumentó: «… El casacionista, al desarrollar el submotivo (…) que señala dentro de su memorial, la documentación que denuncia como infringido, de la forma en que la argumenta, tal parece una demanda contenciosa administrativa, es más la forma en que explica tales documentos, de su contenido debió hacerlos valer en

sede administrativa y no en estas instancias judiciales. »... es importante denotar (…) que se observa como el casacionista solamente hace una referencia al contenido de los documentos, pero no existe ese elemento sustancial, que defina de mejor forma a través del desarrollo de tesis clara, sino solamente se observa una argumentación frívola en cuanto al fallo emitido por la Sala (…) »… cabe resaltar, que de la forma en que el casacionista quiere hacer valer como medios probatorios los documentos que menciona, debió presentar y desarrollar otra tesis en otro submotivo (sic)…». La Procuraduría General de la Nación, se pronunció en el sentido siguiente: «… En el presente proceso no existe error de hecho en la apreciación indebida de la prueba, por considerar que la Honorable Sala (…) no incurre en dicho error cuando el Honorable Tribunal (…) otorga el valor probatorio al contenido de todas las pruebas aportadas, las analiza y como consecuencia les otorga valor probatorio, pero eso no quiere decir que con dichos documentos pueda declararse con lugar la demanda (…) por lo que no resulta el error de hecho en la apreciación indebida de la pruebas de documentos auténticos que demuestren de modo evidente la equivocación del juzgador, pues el tribunal en ningún momento omitió el análisis de toda la prueba documental aportada la que era decisiva y resulta de documentos auténticos demostrativos que pretende hacer valer la entidad recurrente, por lo que se llega a la conclusión que la Honorable Sala aprecia la prueba de conformidad con las constancias procesales, lo cual en ningún momento incurre en el error de hecho en la

apreciación indebida de la prueba como lo hace ver la casacionista (sic)…». Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba por omisión, se configura cuando se dejan de apreciar los medios de prueba propuestos por las partes, al momento de decidir el fondo del asunto. Dicho yerro debe ser determinante de tal manera, que pueda cambiar el resultado del fallo. En el presente caso, el recurrente denuncia que en la sentencia impugnada, la Sala omitió apreciar los medios de prueba consistentes en: a) Fotocopia simple del contrato de agencia suscrito entre Shell Guatemala, Sociedad Anónima y Danilo Antonio Perdomo Cordón; y b) Dictamen de expertos prestado por la Auxiliar del Tribunal, licenciada Elda María Vásquez Fuentes; para lo cual, el casacionista argumentó: «… La Sala cometió una equivocación al no haber valorado el contrato de agencia, ya que si hubiere apreciado lo establecido por dicho documento en sus cláusulas 3.1, 3.2, 4.2.1, 4.2.6 y 4.2.7, hubiere concluido que al actuar como agente de Shell Guatemala, S.A., los ingresos por ventas de combustible no me pertenecían a mí, sino a dicha entidad, por lo que la SAT calculó erróneamente la base imponible del ISR, al incluir como propios tales ingresos por ventas de combustible propiedad de Shell Guatemala (…) »… La Sala cometió una equivocación al no haber valorado el dictamen de fecha 14 de octubre de 2013,

emitido por parte de la experta Elda María Vásquez Fuentes -con motivo de la exhibición de libros de contabilidad por mí propuesta-, ya que si hubiere apreciado los puntos verificados y las conclusiones contenidas en dicho dictamen, hubiere concluido que los ingresos por ventas de combustible no me generaban renta alguna, sino eran propiedad de Shell Guatemala, S.A., por lo que la SAT calculó erróneamente la base imponible del ISR, al incluir como propios tales ingresos por ventas de combustible propiedad de Shell Guatemala, S.A (sic)…». Al respecto, esta Cámara estima conveniente analizar el fallo impugnado, para establecer si la Sala omitió la apreciación de los documentos denunciados, y si fuera ese el caso, concluir si el yerro denunciado es determinante para cambiar el resultado del mismo. De la lectura íntegra de la sentencia impugnada, se determina que la Sala al resolver la controversia puesta a su conocimiento, en el apartado correspondiente, consignó lo siguiente: «… DE LOS MEDIOS DE PRUEBA RECIBIDOS (…) b) Fotocopia simple del contrato de agencia suscrito entre Shell Guatemala, Sociedad Anónima y el contribuyente de fecha veintitrés de enero de dos mil cuatro (…) d) Exhibición de libros de contabilidad practicado por la Licenciada Elda María Vásquez Fuentes (sic)…». De lo anterior, se desprende que en la sentencia impugnada, si bien es cierto, la Sala menciona los medios de prueba denunciados como recibidos, al hacer su estudio y emitir sus consideraciones y conclusiones, no

los tomó en cuenta para resolver la controversia, por lo que corresponde establecer si esa omisión es determinante para cambiar el sentido del fallo. Además de ello, para establecer lo anterior, es necesario tener clara la razón por la cual la Superintendencia de Administración Tributaria, realizó el ajuste impugnado, y es porque el contribuyente declaró que obtuvo un margen bruto del cero punto cincuenta y siete por ciento, inferior al cuatro por ciento del total de ingresos gravados; por lo que debió informar al ente tributario de dicha situación, como mínimo dos meses antes de que venciera el plazo para la presentación de la declaración jurada anual del impuesto sobre la renta,mediante declaración jurada prestada ante notario, para que no le fuera aplicable la disposición establecida en el artículo 39 inciso j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Una vez teniendo clara la controversia, se trae a la vista el contenido de los documentos denunciados: a) Respecto al contenido de las cláusulas indicadas por el casacionista números «3.1, 3.2, 4.2.1, 4.2.6 y 4.2.7», del documento que contiene el contrato de agencia, estas regulan: «… 3.1. Por este acto, Shell designa a la otra parte, como su agente independiente, para la operación y manejo de la Estación de Servicio, en nombre de Shell y por cuenta propia, únicamente para la promoción y venta de Productos, Otros Productos y Servicios en la Estación de Servicio, bajo el Sistema Operativo de Ventas al Detalle y de acuerdo

con las condiciones pactadas, por cuya virtud el Agente, a través de su propia empresa mercantil, se obliga exclusivamente a promocionar y vender los Productos, Otros Productos y/o Servicios propiedad de Shell, en dicha Estación de Servicio. En consecuencia, el Agente no podrá celebrar contratos de otra naturaleza en la Estación de Servicio ni promocionar y/o vender otros productos y/o servicios que no sean los Productos, Otros Productos y/o Servicios. »3.2. El Agente reconoce que Shell, como la única propietaria de los Productos y/o Servicios a venderse en la Estación de Servicio, tiene la libertad de decidir el precio de los mismos y, que el producto de las ventas y/o Servicios es dinero propiedad de Shell, el cual debe ser entregado a ésta, en forma inmediata por el Agente, de conformidad con el procedimiento contenido en los Manuales correspondientes, lo cual es considerado como esencial por las partes para los fines del presente contrato (…) »4.2.1. El Agente tiene la responsabilidad de vender los Productos y/o Servicios en nombre de Shell y por cuenta propia. Los Productos, Otros Productos y Servicios serán establecidos por Shell, quien indicará al Agente, las condiciones en que los mismos deberán ser vendidos (…) »4.2.6. El Agente se obliga a pagar a Shell, los Combustibles y productos petroleros y de otra naturaleza que le sean entregados por Shell en consignación, para su Venta al Detalle en la Estación de Servicio, de conformidad con el procedimiento, tiempo, lugar y forma indicados en los Manuales establecidos por Shell