373-2016 06112017 Superintendencia de Administracion Tributaria

06/11/2017 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

373-2016

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, seis de noviembre de dos mil diecisiete.

I. Se integra con los Magistrados suscritos. II. Se tiene a la vista para resolver el recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veintiséis de mayo de dos mil dieciséis. III. En cumplimiento a lo ordenado en sentencia emitida por la Corte de Constitucionalidad el veintisiete de septiembre de dos mil diecisiete, en el amparo en única instancia, identificado con el número un mil trescientos cincuenta y cuatro guion dos mil diecisiete (1354-2017), promovido por la Superintendencia de Administración Tributaria contra esta Cámara, se procede a dictar nuevo fallo dentro del recurso de casación.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, que actúa por medio de su mandataria especial judicial con representación Lilian Lizeth García

García.

II. Parte contraria: Distribuidora Alinor, Sociedad Anónima, que actúa por medio de su mandatario judicial y administrativo con representación, Edgar René Reyes Albeño.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, que actúa por medio de la personera Nancy

Sulema García Flores.

CUESTIONES DE HECHO

I. La SAT verificó el cumplimiento de las obligaciones tributarias de la entidad contribuyente; de

esa fiscalización formuló y confirmó ajustes al impuesto de timbres fiscales y de papel sellado especial para protocolos, correspondiente al período impositivo de enero de dos mil diez a diciembre de dos mil doce.

II. La contribuyente interpuso recurso de revocatoria contra la resolución administrativa, el que fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. No conforme con lo resuelto, la contribuyente promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda, en consecuencia, revocó la resolución impugnada. Para el efecto consideró: «… Dichos ajustes son establecidos con base al criterio de la Superintendencia de Administración Tributaria, en ese sentido es necesario de igual forma ponderar el contenido normativo de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, que en su artículo 2 establece los documentos afectos y que son objeto del impuesto, dentro del cual el numeral 8 establece lo siguiente (…) Dicho numeral fue adicionado por medio del artículo 13 del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, dicha norma es clara al contener un precepto normativo que imperativamente establece que los documentos que acrediten pago de dividendos, así como los pagos realizados aun no existiendo documentos por medio de operaciones contables o electrónicas, se emitan o no los documentos de pago, quedaran dentro del ámbito de aplicación del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolo, dicha norma es extensiva, que extralimita de alguna forma la naturaleza del mismo

impuesto, que en su artículo 1 determina que es un impuesto documentario, que recae sobre los documentos que contienen actos y contratos que se expresan en esta Ley, esta podría ser una primera confrontación normativa de fondo, ya que si la propia Ley (De Timbres Fiscales) es un impuesto de naturaleza documental y así fue plasmado por el Legislador, en esa vinculación positiva que tiene con la necesidad de regular los impuestos, siempre respetando a la Constitución Política de la República de Guatemala, como elemento delimitador de dicha función, por demás rigurosa en su integración, respetando los principios constitucionales en materia tributaria, es necesario que el mismo cumpla con dicha naturaleza, en puridad normativa del principio de seguridad jurídica, siendo este (principio) como bien lo indica el jurista (…) concluyendo esta Sala que el artículo 2 literal 8 desnaturaliza el objeto del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel SelladoEspecial para Protocolos, al establecer una forma distinta que causar el impuesto, cuando el hecho generador del mismo podría limitarse a los documentos que contienen actos y contratos debidamente delimitados en la ley, y no a pagos o acreditamientos mediante operaciones contables o electrónicas, como se indica en dicho numeral, confronta en su aplicación con la Constitución Política de la República de Guatemala, violentando con ello el principio de seguridad jurídica anteriormente referido. Por otro lado el artículo 11 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, contiene los actos y contratos exentos, de la siguiente forma (…) Esta última norma, formula una exención directa a

las acciones y todos los elementos de las mismas, aún el pago y cancelación de las mismas, agregando que también sus cupones, dicha exención, no permite desde ningún punto de vista que nazca la obligación tributaria, como bien lo indican los juristas (…) En ese mismo orden, de ideas la norma contenida en el artículo 11 numeral 6, de alguna forma enerva el nacimiento de la obligación tributaria que afecta el Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, para ese caso específico, por lo que al establecer dicha exención el legislador la posiciono en un lugar privilegiado, en donde no se da el supuesto contenido para que nazca la obligación tributaria, por lo tanto su aplicación es especifica y directa en la aplicación del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, impidiendo con ello que cualquier interpretación diera lugar a gravar las acciones o sus cupones, cuando del mismo derivara el pago de dividendos, contenido en el articulo 2 numeral 8, sin embargo, se argumenta confrontación de dicha norma con el articulo 11 numeral 6, del mismo cuerpo legal, lo que origina una antinomia normativa del mismo cuerpo legal, dicha figura la define el (…) Es por lo anterior que la Superintendencia de Administración Tributaria, sostiene que se debe de aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial Para Protocolos y la parte actora sostiene que se le debe de aplicar el artículo 11 numeral 6, de la misma ley, dichas normas se oponen, sin embargo, esta Sala sostiene que se debe aplicar

la norma que enerva el nacimiento de la obligación tributaria, ya que al no darse el nacimiento de la misma, el impuesto es sometido por el mismo legislador que tuvo que haber previsto la discrecionalidad de la entidad fiscalizadora creando, una norma por medio de la cual se exime del nacimiento de la obligación tributaria, sin embargo por los argumentos vertidos por las partes es necesario establecer que la antinomia producida, en primer lugar, se resolvería por la interpretación del órgano juzgador, que la manifiesta de esta forma, en segundo lugar, es necesario acudir al orden cronológico de las normas en confrontación, y en ese sentido es claro determinar que una norma posterior que regule la misma situación debe de ser aplicada por la vigencia de las leyes en el tiempo, así pues en aplicación de la Ley del Organismo Judicial específicamente en su artículo 8, esta Sala analiza, que la norma que incluyo el numeral 8 del artículo 2 de la ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial Para Protocolos, se origino a través del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil, y el artículo 11 de la misma Ley, reformado por medio del Decreto número 34-2002 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil dos, y adicionado el numeral 20 del mismo artículo por medio del Decreto número 88-2002 del Congreso de la República de Guatemala, por lo tanto se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos exentos, que se reitera configura el no nacimiento de la obligación

tributaria de los distintos supuestos en dicho artículo referidos. En tercer lugar no se puede obviar dentro de la naturaleza del derecho tributario que la materia de especialidad tiene una aplicación debidamente razonada como en el presente caso que se refiere a los cupones de las acciones de conformidad con el artículo 121 del Código de Comercio, el cual determina (…) Es por dicha conceptualización que uno de los fines del cupón de las acciones sea el pago de dividendos estos pagos correrán la misma suerte del cupón ya que estos tienen entre uno de sus fines principales el pago de dividendos. Y por último este Tribunal es respetuoso de las decisiones y la jurisprudencia establecida en casos similares de la Corte Suprema de Justicia, en las casaciones (…) Por lo tanto esta Sala, no puede más que declarar con lugar la demanda promovida y sin efecto los ajustes formulados por los argumentos en esté fallo vertidos (sic)…». MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivo de fondo Submotivos a) Aplicación indebida del inciso 6 del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. b) Violación de ley por inaplicación del inciso 8 del artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. CONSIDERANDO I I.1. Aplicación indebida de la ley Con respecto a este submotivo, la casacionista argumenta: «… mi representada considera que la Sala sentenciadora cometió APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY del artículo 11 numeral 6 de la Ley del Impuesto

de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, vigente durante el período auditado. »La Sala sentenciadora en el Considerando II de la sentencia recurrida afirma que la norma que debe aplicarse para dilucidar el asunto que es objeto del proceso, es el artículo 11 numeral 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, cuando en las páginas 18 y 19 de la sentencia recurrida, afirma: (…)»La exención del impuesto del Timbre Fiscal contenido en el artículo 11 numeral 6o, de la referida ley, se refiere a las aportaciones de capitales de sociedades mercantiles y dicha inversión la Ley la libera de la carga tributaria como un incentivo para que exista más inversión, comercio y producción en beneficio del desarrollo y crecimiento económico del país. »La exención a la que se refiere ese precepto legal tiene como finalidad la dispensa del cumplimiento del pago de la obligación tributaria que se genera en la constitución y formalización de las sociedades mercantiles (…) »Dentro del tema del manejo de acciones, el Código de Comercio en el “CAPITULO VI, SECCIÓN SEGUNDA De las acciones” dentro de los artículos del 99 al 131, regula todo lo concerniente al tema; los artículos del 90 al 99 al pago; el artículo 102 a la emisión y circulación de acciones; el artículo 109 a la transferencia de acciones; el artículo 110 a la cancelación de acciones. »El artículo 121 del Código de Comercio regula que las acciones podrán tener adherido cupones los cuales servirán para retirarlos de la acción cuando les sean pagados al tenedor de los dividendos que le

correspondan en forma alícuota a cada acción; dichos dividendos consisten en las utilidades o ganancias que el accionista de la sociedad percibe cuando los negocios a que se dedica la misma tienen ganancia. Sin embargo, estas utilidades o ganancias denominadas mercantilmente “dividendos” no se encuentran exentos del pago de impuestos. »El artículo 10 de la Ley del Organismo Judicial prescribe: (…) »Conforme la norma transcrita, es pertinente analizar también el contexto del artículo 11 numeral 6, de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, el cual contiene una exención directa al monto de las aportaciones al capital de las sociedades y asociaciones accionadas así como sus cupones, que comprende la suscripción, la emisión, la circulación, la amortización, la transferencia, el pago y la cancelación de acciones, pero en ningún momento por lógica jurídica se incluye la exención en el pago de las ganancias o utilidades que perciben los accionistas denominadas DIVIDENDOS, los cuales si bien es cierto se documentan en la mayoría de los casos a través de los cupones que se encuentran adheridos a las acciones, dichas utilidades o ganancias no están exentas conforme el artículo referido y se regulan en otra norma jurídica de la misma ley, el artículo 2 numeral 8. »Por todo lo anterior, mi representada considera que la Sala sentenciadora cometió APLICACIÓN INDEBIDA DEL ARTÍCULO 11 NUMERAL 6o de LA LEY DEL IMPUESTO DE TIMBRES FISCALES Y DE PAPEL SELLADO ESPECIAL PARA PROTOCOLOS, pues no era la norma jurídica aplicable al caso concreto que

se refiere al gravamen de los dividendos obtenidos por la entidad DISTRIBUIDORA ALINOR, SOCIEDAD ANÓNIMA ya que la norma aplicable al caso concreto era el artículo 2 numeral 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos (…) »En el presente caso NO EXISTE ANTINOMIA PORQUE COMO LA DEFINICIÓN referida lo indica, deben ser dos normas, en la que una prohíba y otra permita UN MISMO COMPORTAMIENTO. »Sin embargo, en este caso existen dos normas jurídicas que regulan DOS COMPORTAMIENTOS DISTINTOS, ES DECIR DOS HECHOS GENERADORES DISTINTOS. »En efecto, el artículo 2 numeral 8) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos gravada EL PAGO DE DIVIDENDOS, independientemente que exista documento o no exista. »En cambio, el artículo 11 numeral 6 de la misma ley, declara exentos los documentos en sí, de la acción, que se utiliza en el tráfico mercantil propio de las sociedades mercantiles. »Ahora bien, afirma la Sala sentenciadora que la incompatibilidad de las normas jurídicas también se resuelve atendiendo al orden cronológico de las leyes en confrontación. De tal manera que el tribunal trae a colación el artículo 8 de la Ley del Organismo Judicial que dispone que las leyes se derogan por una posterior que regule la materia considerada por la ley anterior. Sin embargo, el error del tribunal estriba precisamente en que la norma posterior se aplica sobre la anterior, pero cuando regulan una misma

situación, y en el presente caso, nuevamente se insiste, se trata de dos cuestiones diferentes, por lo tanto, el artículo 11 numeral 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos no derogó el artículo 2 numeral 8 de la referida Ley, PUES no REGULAN LA MISMA SITUACIÓN. »La incidencia es tal, que la Sala sentenciadora declara exento un hecho, que es catalogado por la propia Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, como GENERADOR DE UNA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA y en forma taxativa, pues grava el PAGO DE DIVIDENDOS. »El artículo 11, de dicha ley, vigente en el período auditado, en sus primeras líneas establece: (…) »Como se evidencia, la norma jurídica aplicada indebidamente por la Sala Sentenciadora establece que serán exentos del impuesto, LOS DOCUMENTOS QUE CONTENGAN LOS ACTOS O CONTRATOS; por lotanto, si el documento enumerado en dicha norma NO CONTIENE LOS ACTOS QUE SE DESCRIBEN EN EL MISMO, ENTONCES NO ESTÁN EXENTOS. De tal manera que cuando el numeral 6) establece: (…) »Se refiere a que cuando las acciones contengan cualquiera de los actos enumerados, entonces serán EXENTOS, y cuando la ley dice “así como sus cupones”, SE REFIERE A QUE EL DOCUMENTO QUE CONTENGA UN ACTO DE APORTAR, SUSCRIBIR, EMITIR, CIRCULAR, AMORTIZAR, TRANSFERIR, PAGAR O CANCELAR UNA ACCIÓN, ese documento per se está exento, por contener el acto o contrato

descrito taxativamente en la norma, lo cual incluye a la acción cuando lleva adherido un cupón. »Pero de ninguna forma se puede extender esa exención hasta el cupón, pues con el cupón solo, ya no adherido a la acción, no puede realizarse ninguno de los actos que describe el numeral 6to, tantas veces referido, y precisamente lo que se está declarando exento son esos actos contenidos en dicho numeral. Por otro lado, el pago de dividendos es un acto que no está descrito dentro de todos los que enumera el citado artículo, y por ello, el acto de pagar dividendos no está declarándose exento. »El Código Tributario es claro al establecer que las exenciones se aplican solamente sobre aquellos contribuyentes que realicen en forma directa o efectiva los actos o contratos que sean materia de la exención. »Como puede observarse, la Sala sentenciadora no alcanzó un nivel profundo de análisis del artículo relacionado, y por ello, comete el error de aplicar esta norma, adjudicando una exención al pago de dividendos, QUE NO CORRESPONDE LEGALMENTE y de esta manera, vulnerando la actividad recaudadora del Estado, aplicando indebidamente la ley (sic)…». Alegaciones La entidad Distribuidora Alinor, Sociedad Anónima, expuso: «… se evidencia que el criterio sustentado por la Sala es el correcto en cuanto que estima necesario acudir al orden cronológico de las normas en confrontación pudiendo establecer que el artículo 8 (2) (del cual pretende su aplicación SAT) se originó a través de Decreto ochenta guion dos mil, del Congreso de la República de Guatemala mientras que el

artículo 11 fue reformado por medio del Decreto número treinta y cuatro guion dos mil dos del Congreso de la República de Guatemala estableciendo que por el principio de Lex posterior se resuelve la antinomia y la norma posterior es el artículo 11 por lo que la aplicación del mismo concuerda con los principios del derecho y con lo cual se demuestra la fundamentación de la Sala, otorgando seguridad y certeza jurídica al fallo emitido. »Dentro de la naturaleza del Derecho Tributario, así como con el principio de especialidad de la materia, se tiene una aplicación debidamente razonada como en el presente caso que se refiere a cupones de las acciones de conformidad con el artículo 121 del Código de Comercio el cual determina (…) »Adicional a mis argumentos anteriores, el Artículo 62 del Código Tributario indica (…) de esto se puede deducir que los Cupones en las acciones tal como lo indica el Artículo 121 del Código de Comercio es un Accesorio de la propia acción, situación que nos lleva a indicar que la acción es el Documento Principal y el Cupón es un Documento Accesorio del primero y dándole aplicación a la máxima del derecho que indica lo accesorio sigue la suerte de lo principal, debemos de entender que el inciso 6 del Articulo 11 de la Ley de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos indica claramente que las acciones tienen dispensa del impuesto, por lo cual la suerte de los Cupones, por ser un documento accesorio de la acción es estar exentos del impuesto (sic)…». La Procuraduría General de la Nación se pronunció en forma general respecto a los dos sobmotivos

planteados por la SAT, y expuso: «… la sala de lo contencioso, no efectuó análisis del caso concreto, aplicando de manera incorrecta el procedimiento para el mismo, así como también de la aplicación incorrecta de la ley que regula la materia, en tal virtud el RECURSO de CASACIÓN DE FONDO y sus submotivos, deben de ser declarados PROCEDENTES. »… Por la naturaleza eminentemente documentaria del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, el hecho generador de la obligación de pago de este tributo acaece al momento en que se elabora el documento en que queda contenido el acto gravado. »En el presente caso, después de verificar las obligaciones tributarias de la contribuyente se determinó, que la actora pagó dividendos por medio de cupones; por lo que es importante mencionar la diferencia de que los cupones como tal, SÍ están exentos del impuesto de Timbres Fiscales; mas NO los pagos de los dividendos, ya que éstos pagos se encuentran afectos al pago del Impuesto de Timbres Fiscales. »Es evidente que con tal actuación se evadió el cumplimiento de la obligación que reclama la Superintendencia de Administración Tributaria. Ya que el acto realizado afecto al impuesto, consistió en la distribución de beneficios o utilidades a favor de los accionistas y nunca se puede tipificar dicho acto como un pago ordinario de gastos o servicios (…) »… la interponente del recurso, SÍ planteó en forma y fondo dicho recurso (…) Por lo que para el efecto debe declararse PROCEDENTE el recurso de CASACIÓN (sic)…».I. 2. Violación de ley por inaplicación

Con respecto a este submotivo, la casacionista expuso: «… En el presente caso, la Sala sentenciadora en el Considerando III de la sentencia recurrida, efectuó una serie de consideraciones y razonamientos y al final concluye que el artículo 11, numeral 6to de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, vigente durante el período auditado, ERA LA NORMA APLICABLE AL CASO CONCRETO. »El artículo 2 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolo, regula lo relativo al hecho imponible y contiene todos los supuestos jurídicos en los cuales se tipifica, es decir, los documentos afectos. Dentro de ellos el numeral 8 último párrafo grava “los dividendos que se paguen o acrediten mediante cupones en las acciones. »Por su parte el artículo 11 de la Ley, otorga exención a todos los documentos que contengan la aportación de capital a sociedades mercantiles y civiles, así como respecto a los títulos que documentan tales aportaciones denominadas acciones y lo que se refiere a los diferentes actos que se pueden celebrar con dichos títulos como creación, circulación, endoso, cancelación, etc.; también están exentos de cualquier impuesto en ese tráfico mercantil, los cupones que por su propia naturaleza estén adheridos a esas acciones, pero no los dividendos que se cobran con dichos cupones. Por consiguiente no existe ninguna antinomia entre los dos artículos referidos. »Al no existir tal contradicción, la Sala Sentenciadora debió aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley

del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos. »La incidencia resulta que la Sala sentenciadora al dejar de aplicar el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, impide que el Estado perciba los impuestos que por ley le corresponden, en perjuicio de su patrimonio. »Aduce la Sala sentenciadora (…) que el artículo 2 numeral 8 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos desnaturaliza el objeto de la Ley del Impuesto al Timbre Fiscal, que determina que es un impuesto documentario. »Sin embargo, no es competencia de mi representada o de esa Sala calificar la actividad legislativa. En todo caso, siendo que existe norma positiva que grava el pago de dividendos como hecho generador del impuesto del timbre fiscal y siendo que la entidad fue objeto de una procedimiento de verificación del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, y se determinó que omitió el pago de la obligación tributaria que nació como efecto del hecho generador ya estipulado en la norma jurídica, entonces compete a esta Superintendencia la determinación correcta de la obligación tributaria y a los órganos jurisdiccionales administrar la justicia de conformidad con las leyes. »Por lo expuesto, Honorables Magistrados, mi representada considera procedente que la Honorable Cámara al dictar sentencia, acoja los submotivos planteados y que case la sentencia de fecha veintiséis de mayo de dos mil dieciséis emitida por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del

proceso número cero un mil trece guion dos mil catorce guion cero cero ciento cuarenta y cinco (01013-2014-00145) por estar viciada de los motivos de fondo expuestos y dicte la que en derecho corresponde (sic)…». Alegaciones La entidad Distribuidora Alinor, Sociedad Anónima, expuso: «… como se manifestó en el numeral anterior, la Sala sentenciadora no ignoró la norma que se estima inaplicada, sino por el contrario entra a analizar la misma y la contrapone con la premisa o supuestos establecidos por mi mandante y aplicando los principios de derecho establecidos para la resolución de antinomias, estableció que la norma aplicable al caso concreto es la contenida en el artículo 11 y al haber una aplicación correcta de la ley, no se puede sostener la tesis presentada por la casacionista en cuanto a la inaplicación de la norma que ellos quieren que se aplique pues ese aspecto ya lo analizó la Sala y resolvió conforme a derecho (sic)…». La Procuraduría General de la Nación no emitió pronunciamiento específico en cuanto a este submotivo, sino que en forma general se refirió al recurso interpuesto por la SAT, en los términos que constan en el considerando anterior. Análisis de la Cámara Los submotivos de aplicación indebida de la ley y violación de ley por inaplicación, configuran una proposición jurídica completa, ya que de acuerdo a la doctrina, los mismos son complementarios, por lo que

se analizarán conjuntamente. Cuando se invoca el submotivo de aplicación indebida de la ley, se configura cuando, el juzgador al momento de decidir sobre el precepto aplicable a los hechos controvertidos, selecciona una norma que no es pertinente para resolver los hechos controvertidos, dejando de emplear la que sí resuelve la litis.La violación de ley por inaplicación, constituye un error cometido en la actividad intelectual del juzgador, quien al fundamentar su decisión, deja de aplicar la norma pertinente que resuelve la controversia. En el presente caso, la Superintendencia de Administración Tributaria denuncia que la Sala aplicó el artículo 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, para darle solución a la controversia sometida a su consideración, al declarar exento un hecho que es catalogado por la propia Ley de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos como generador de una obligación tributaria, pues grava el pago de dividendos y siendo que el documento enumerado en dicha norma no hace extensiva esa exención hasta el cupón, la Sala sentenciadora no alcanzó un nivel profundo de análisis de los artículos denunciados y por ello comete la equivocación de aplicar una exención al pago de dividendos que no corresponde legalmente. Esta Cámara advierte que el quid de la controversia radica en establecer la norma jurídica aplicable al presente caso, es decir que el punto esencial del presente recurso, tiene como objeto determinar si la Sala, al

emitir su fallo, aplicó indebidamente la ley que le sirvió de base para resolver el caso concreto que se le expuso en el planteamiento de la demanda contencioso administrativa y si, derivado de ello, violó la ley por inaplicación. Para verificar lo anterior, es preciso examinar lo que la Sala sentenciadora argumentó en la parte conducente de la sentencia recurrida: «… esta Sala analiza, que la norma que incluyo el numeral 8 del artículo 2 de la ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, se origino a través del Decreto número 80-2000 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil, y el artículo 11 de la misma Ley, reformado por medio del Decreto número 34-2002 del Congreso de la República de Guatemala, en el año dos mil dos, y adicionado el numeral 20 del mismo artículo por medio del Decreto número 88-2002 del Congreso de la República de Guatemala, por lo tanto se puede concluir que el artículo 11 es la norma posterior, siendo la norma que determina los actos y contratos exentos, que se reitera configura el no nacimiento de la obligación tributaria de los distintos supuestos en dicho artículo referidos (…) Es por dicha conceptualización que uno de los fines del cupón de las acciones sea el pago de dividendos estos pagos correrán la misma suerte del cupón ya que estos tienen como fines principales el pago de dividendos (sic)…». De lo anterior, se establece que la Sala sentenciadora, para resolver el asunto sometido a su consideración, aplicó el artículo 11 inciso 6) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para

Protocolos, disposición jurídica que regula los supuestos en los cuales ese impuesto contiene una exención directa, concluyendo que no se configura el nacimiento de una obligación tributaria. En ese sentido, se estima que el Tribunal incurre en el vicio denunciado, al estimar que el artículo aplicable al presente caso, era el 11 inciso 6 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, puesto que del estudio de la misma, se puede establecer que dentro de las exenciones que contiene, no se encuentra el pago de dividendos, ya que no aparece en ninguno de todos los supuestos contenidos, siendo estos los siguientes: las aportaciones al capital de sociedades, la suscripción, la emisión, la circulación, amortización, transferencia, pago y cancelación de acciones de todo tipo de sociedades y asociaciones accionadas, así como sus cupones. Asimismo cabe indicar que ambas normas, denunciadas como infringidas a través de los casos de procedencia invocados, se refieren a situaciones totalmente diferentes, siendo que el artículo 2 inciso 8 de la ley relacionada, contiene la enumeración de los documentos afectos al impuesto de timbres y papel sellado especial para protocolos y que el artículo 11 inciso 6 del mismo precepto legal, contiene la enumeración de los actos y contratos exentos en la aplicación del impuesto que se discute, lo que evidencia que las dos normas relacionadas, regulan dos situaciones jurídicas distintas. Al respecto, se considera que el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en el fallo impugnado incurrió en las infracciones que se denuncian, pues al aplicar un precepto legal equivocado en la solución de la

controversia, concluyó que este acto se encontraba exento, ya que la norma aplicada en la sentencia recurrida regula supues