376-2013 y 378-2013 24022014

24/02/2014 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO 376-2013 y 378-2013

Recursos de casación interpuestos por la SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA y la entidad G&T CONTICREDIT, SOCIEDAD ANÓNIMA contra la sentencia emitida el doce de octubre de dos mil doce, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Error de derecho en la apreciación de la prueba Para la procedencia de este submotivo, es necesario que el recurrente indique no solo qué reglas de la sana crítica fueron infringidas, sino además, debe exponer las razones por las cuales considera que las mismas han sido vulneradas. Error de hecho en la apreciación de la prueba a) No se configura este submotivo, cuando de las consideraciones efectuadas por la Sala sentenciadora resulta evidente que el Tribunal sentenciador tomó en cuenta el contenido del documento que se denuncia como omitido para resolver la controversia. b) No se configura este submotivo, cuando las conclusiones que extrajo la Sala sentenciadora del documento señalado como tergiversado coinciden con su contenido. c) Es improcedente la denuncia de este submotivo, cuando el Tribunal sentenciador no efectuó ninguna consideración respecto a los ajustes que se atacan. Violación de ley por inaplicación a) Es equivocado el planteamiento de este submotivo, cuando el recurrente no completó el planteamiento de la tesis, toda vez que para que se configure el vicio denunciado de violación de ley por inaplicación, se debe invocar también la norma indebidamente aplicada. b) Es improcedente la denuncia de este submotivo, cuando el Tribunal sentenciador no efectuó ninguna consideración respecto a los ajustes que se atacan.

LEY ANALIZADA

Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.

b) Es improcedente la denuncia de este submotivo, cuando el Tribunal sentenciador no efectuó ninguna consideración respecto a los ajustes que se atacan.

LEY ANALIZADA

Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veinticuatro de febrero de dos mil catorce. Recursos de casación interpuestos contra la sentencia dictada el doce de octubre de dos mil doce, por la Sala Segunda del Tribunal de lo ContenciosoAdministrativo. IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES Interponentes: a) Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se le denominará SAT, que actúa a través de su mandataria especial judicial con representación, Eluvia Enriqueta Meléndez Marroquín. b) Entidad G&T Conticredit, Sociedad Anónima, por medio de su gerente de contraloría y representante legal, Nelson Milian Cruz; dicha entidad absorbió a Tarjetas de Crédito de Guatemala, Sociedad Anónima.

CUESTIONES DE HECHO

I. Derivado de la auditoría efectuada a la contribuyente Tarjetas de Crédito de Guatemala, Sociedad Anónima, la SAT formuló ajustes al impuesto sobre la renta, al impuesto al valor agregado e impuso multa por infracción a los deberes formales, del período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil uno.

II. La contribuyente impugnó los ajustes a través del recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra lo resuelto, se promovió demanda contencioso administrativa.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala resolvió con lugar parcialmente la demanda. Para fundamentar su fallo

III. Contra lo resuelto, se promovió demanda contencioso administrativa.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala resolvió con lugar parcialmente la demanda. Para fundamentar su fallo tomó en cuenta lo siguiente: “… este Tribunal estima pertinente examinar cada uno de los ajustes que se han formulado (…) A) IMPUESTO SOBRE LA RENTA: A.1) Costos y Gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, por seiscientos cincuenta mil quetzales (Q.650,000.00) (…) la Superintendencia de Administración Tributaria, en el presente caso, señala que la demandante no presentó el documento de soporte del pago correspondiente, ya que aduce que la fotocopia legalizada del cheque con el cual indica que realizó el pago de seiscientos cincuenta mil quetzales, en concepto de intereses a Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, muestra únicamente la reproducción del anverso del cheque con el cual solamente se prueba la emisión del mismo; sin embargo no tienen certeza de que el mismo haya sido cobrado por Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, por lo que para dirimir dicha controversia este Tribunal (…) toma en consideración el dictamen emitido por el Contador Público y Auditor (…) que efectivamente la entidad Tarjetas de Crédito de Guatemala, Sociedad Anónima, registró en el Libro de Diario Mayor General la póliza de diario número cincuenta y uno punto ocho (51.8) de fecha treinta y uno de diciembre de dos mil uno, por la provisión de intereses por pagar

a Financiera Industrial y Agropecuaria, Sociedad Anónima, por la suma de seiscientos cincuenta mil quetzales (…) El Tribunal arriba a la conclusión que lademandante efectuó el pago de los intereses a Financiera Industrial y Agropecuaria Sociedad Anónima, a través de abono de la cantidad de seiscientos cincuenta mil quetzales (…) por intermedio del depósito de esa cantidad, utilizando el cheque número A - trescientos ochenta y cinco mil setecientos dieciocho (…) en virtud de la anterior, el Tribunal concluye, que el presente ajuste cabe revocarlo y por consiguiente desvanecerlo por las razones expuestas (…) A.2) Omisión de ingresos, por un millón seiscientos ocho mil novecientos sesenta y nueve quetzales con setenta y siete centavos (Q1,608,969.77); la autoridad tributaria formula el presente ajuste (…) señalando: “[…] que se determinó diferencia entre la facturación por cargos por servicio registrada en el libro de ventas y servicios prestados, contra la facturación por cargos de servicios, según listados de facturas por medio magnético, proporcionado por la demandante.”. Este tribunal procede al análisis del ajuste y toma de nuevo en cuenta el dictamen emitido por el Contador Público y Auditor (…) este Tribunal arriba a la conclusión, que efectivamente existió una omisión por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria, a través de sus auditores fiscales, la que consiste en no tomar en consideración el movimiento mensual y total de las notas de débito (…) omisión que dio lugar a formular el ajuste a la base imponible

del Impuesto Sobre la Renta (…) la omisión efectuada por la Administración Tributaria, en su auditoria, permite concluir que no existe tal omisión de ingresos a que se alude en el ajuste que se analiza y resuelve, por lo que indefectiblemente no le asiste la razón a la Autoridad Tributaria y por consiguiente el ajuste debe desvanecerse (…) A.3) por determinación incorrecta del pago trimestral del Impuesto Sobre la Renta, por noventa y un mil ochocientos veintiún quetzales con siete centavos (Q.91,821.07) (…) El tribunal toma en cuenta que el ajuste formulado por la Superintendencia de Administración Tributaria, está compuesto de dos supuestos: El Primero se refiere al pago Trimestral del Impuesto Sobre la Renta del período comprendido del uno de julio al treinta de septiembre del año dos mil uno, y señala que dicho pago fue realizado incorrectamente, toda vez que el demandante utilizó una base imponible incorrecta para el cálculo del mismo, ya que debió de haber tomado como base imponible, para dicho Trimestre, la cantidad de siete millones seiscientos cincuenta y cinco mil doscientos quince quetzales y cincuenta y dos centavos (Q7,655,215.52), y no la de siete millones trescientos cincuenta y cinco mil doscientos quince quetzales con cincuenta y dos centavos (Q7,355,215.52), como consta en la declaración que presentó con fecha veintinueve de octubre de dos

mil uno, por lo tanto existe un error en la base imponible de trescientos mil quetzales (Q300,000.00) que genera una omisión del Impuesto Sobre la Renta del período de julio a septiembre de dos mil uno por la cantidad de cuatro mil seiscientos cincuenta quetzales (Q4,650.00), la que no fue pagada en suoportunidad, sino hasta que se declaró el Impuesto Sobre la Renta anual del período de enero a diciembre de dos mil uno. Este Tribunal procede al análisis del ajuste, y toma en consideración el dictamen emitido por el auxiliar del tribunal, ya citado (…) que en su punto propuesto G señala: “[…] se comprobó que la entidad Tarjetas de Crédito de Guatemala, S.A. declaró en forma incorrecta el Trimestre del Impuesto Sobre la Renta del período del julio a septiembre de 2001, derivándose una omisión del impuesto por Q4,650.00, que no se pagó en su oportunidad, sino hasta que se declaró el impuesto Sobre la Renta anual del período de enero a diciembre de 2001.”. Por lo anterior se comprueba que efectivamente la entidad Tarjetas de Crédito de Guatemala, Sociedad Anónima, no realizó el pago debido, en el momento oportuno, sino que, como se comprueba con el punto propuesto H dentro del mismo dictamen, se verificó que la entidad consolidó el impuesto de cuatro mil seiscientos cincuenta quetzales (Q4,650.00) del trimestre del Impuesto Sobre la renta de Julio a septiembre de dos mil uno, con el pago anticipado de ochenta y siete mil ciento setenta y un quetzales con

siete centavos (Q87,171.07), del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias de octubre a diciembre de dos mil uno; adicionalmente la demandante no expone ningún argumento en contra de este ajuste, lo que hace concluir al Tribunal la aceptación tácita del mismo. Por lo anterior, en el primer supuesto efectivamente se comprobó que es procedente el cálculo de intereses moratorios, sobre la cantidad omitida de cuatro mil seiscientos cincuenta quetzales (Q4,650.00) derivada de la declaración en forma incorrecta del Trimestre del Impuesto Sobre la Renta del período de julio a septiembre de dos mil uno (…) El Segundo Supuesto: Se formula ajuste por el acreditamiento incorrecto del pago del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, realizado por el demandante correspondiente al período de octubre a diciembre de dos mil, por valor de ochenta y siete mil ciento setenta y un quetzales con siete centavos (Q.87,171.07), el cual fue cancelado anticipadamente el treinta y uno de diciembre de dos mil y acreditado incorrectamente al Impuesto Sobre la Renta en el período auditado de dos mil uno. (…) Este Tribunal analiza el presente ajuste tomando en consideración que la base legal en que se fundamentó el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria ha quedado sin materia, al emitir sentencia la Corte de Constitucionalidad (…) y en ella la Corte resolvió: “[…] que es procedente la inconstitucionalidad imputada a la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuaria en lo siguiente: Parcial del artículo 3,

segundo párrafo, adicionado por el artículo 1 del Decreto 36-2001 del Congreso de la República. Y la inconstitucionalidad total de los artículos 7, 9 y 15 […]” (…) en el presente caso, no pueden aplicarse los preceptos señalados anteriormente, debido a que los mismos han sido declarados inconstitucionales y, como tales, fueron nulos ipso jure desde su creación (…) arriba este Tribunal a que el ajustereferente a los intereses por el acreditamiento incorrecto del pago del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, realizado por el demandante, correspondiente al período de octubre a diciembre de dos mil, por valor de ochenta y siete mil ciento setenta y un quetzales con siete centavos (Q.87,171.07), debe desvanecerse por ser los mismos accesorios al Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, el cual fue declarado inconstitucional en la sentencia de la Corte de Constitucionalidad ya citada. B) IMPUESTO AL VALOR AGREGADO: B.1) Al Crédito Fiscal, por veinticuatro mil seiscientos veintiún quetzales con sesenta centavos (Q24,621.60) La Superintendencia de Administración Tributaria, aduce que el presente ajuste se da por la compra de bienes y servicios recibidos respaldados con documentación que no corresponde al período impositivo que se liquida, ya que la demandante para respaldar el crédito fiscal de septiembre y de noviembre de dos mil uno, presentó facturas

todas de fecha veinticuatro de junio de dos mil dos. (…) El presente ajuste, no fue objetado por la demandante a través del presente proceso (…) por lo que, la falta de dichos argumentos o documentos de legítimo abono, constituyen una aceptación tácita de las referidas sanciones, por lo que su confirmación en esta instancia es procedente (…) B.2) Al Débito Fiscal, por ciento cincuenta y siete mil novecientos quetzales con dieciséis centavos (Q157,900.16). (…) Diferencia determinada entre la facturación por cargos y servicios registrada, contra la facturación por cargos y servicios según listado de facturas por medio magnético proporcionada por el demandante. Este Tribunal al realizar el análisis del ajuste toma en consideración el dictamen emitido por el Contador Público y Auditor (…) que en su punto propuesto E señala: “[…] Se tuvieron (sic) a la vista para su comprobación las declaraciones mensuales del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes al año 2001; habiéndose verificado que las sumas declarados como “base imponible” y el “debito fiscal”, coinciden con los registros examinados del Libro de Ventas y Servicios Prestados (…) Se comprobó que todas las facturas fueron incluidas en la base imponible declarada en cada mes. Por lo que dicho ajuste se desvanece (…) C) MULTA POR INFRACCIÓN A DEBERES FORMALES: POR LA CANTIDAD TOTAL DE SESENTA Y DOS MIL QUETZALES (Q.62,000.00) (…) Sobre las referidas sanciones por

incumplimiento de obligaciones formales, la parte actora no expresa argumentos en contra de las sanciones impuestas, lo que, a criterio de este Tribunal, constituye una aceptación tácita de las referidas sanciones, por lo que su confirmación en esta instancia es procedente” esta instancia es procedente…”.

MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Del recurso interpuesto por la SAT Motivo de fondoSubmotivos a) Error de derecho en la apreciación de la prueba. b) Error de hecho en la apreciación de la prueba. c) Violación por inaplicación del artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias. Del recurso interpuesto por la entidad G&T Conticredit, Sociedad Anónima Motivo de fondo Submotivos a) Error de hecho en apreciación de la prueba. b) Violación por inaplicación del artículo 41 parte final de la Constitución Política de la República de Guatemala y 89 del Código Tributario. CONSIDERANDO I Del recurso interpuesto por la SAT Error de derecho en la apreciación de la prueba La recurrente argumentó: “… En el presente caso, respetando los hechos probados por el Tribunal, se considera que, se incurrió en la configuración del submotivo de ERROR DE DERECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA porque en la sentencia ahora recurrida, no se fundamentó, ni se razonó con claridad los criterios estimativos, el juicio lógico y las premisas que tomaron en consideración para llegar a esa conclusión pues la Sala Sentenciadora no

expresó en forma categórica e integral las experiencias, la lógica que aunado con sus conocimientos, le haya llevado a estimar los motivos que tuvo para la valoración de la prueba del dictamen rendido por el experto, ni tampoco usaron un proceso psicológico en el que se mezclen y se interrelacionan estas circunstancias, que aunadas a lo concluido por el experto, se deduzca la fortaleza de la prueba, y se desarrolle una tesis clara y precisa, que haya llevado al tribunal a concluir que procede desvanecer los ajustes formulados. “Incluso, al analizar el dictamen emitido por el Auxiliar del Tribunal, éste se limita a copiar el texto del mismo, y sus conclusiones, omite realizar las consideraciones pragmáticas, lógicas, psicológicas y de conocimiento que demuestren que era suficiente dicho medio probatorio para fundamentar que el ajuste formulado por la Administración Tributaria era parcialmente procedente, y que son requisitos sine quo non para valorar un medio probatorio conforme la Sana Crítica, como lo establece el artículo 127 del Código Procesal Civil y Mercantil. “Es de hacer notar, que la función de ser contralor de la juridicidad del acto administrativo, conferida a los tribunales de lo contencioso administrativo, por lo que no están facultados para suplir las deficiencias en cuanto a carga probatoria de las partes y ponderar de manera equivocada el Dictamen de Experto (…)“En este caso en particular, la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, debió haber analizado el dictamen de la Exhibición de Libros de

Contabilidad y de Comercio, de acuerdo a la SANA CRÍTICA, y no conferirle un valor probatorio distinto, que legalmente no es procedente otorgarle un valor que la ley no establece y aunado a ello, porque existen otros medios probatorios que debió haber tomado en consideración para motivar su decisión (…) “… al no contar con FE PUBLICA (sic) un contador público y auditor, la Sala sentenciadora debió haber extraído su decisión valorando este medio conforme el método de la SANA CRÍTICA…”. Alegaciones La entidad G&T Conticredit, Sociedad Anónima, argumentó: “… se advierte que ésta incurre en defecto de planteamiento en virtud de que; en primer término la recurrente confunde la prueba de dictamen de expertos regulada en los artículos del 164 al 171 del Código Procesal Civil y Mercantil, con la exhibición de libros de contabilidad y de comercio regulada en el artículo 189 del mismo cuerpo legal y que tiene un procedimiento especifico regulado en el artículo 100 del citado Código. En segundo lugar, es de advertir que el artículo 189 establece en el párrafo cuarto: “… los libros llevados de conformidad con la ley, hacen prueba contra el litigante no comerciante, pero la admite en contrario…”, en este sentido se aprecia que en el proceso no se produjo prueba en contrario que le restara valor probatorio al dictamen rendido por el auditor que practicó la diligencia al tenor de lo establecido en el artículo 100 del Código Procesal Civil y Mercantil. Por consiguiente, la Sala sentenciadora al otorgarle valor probatorio al dictamen

que se cuestiona no incurrió en una valoración extralegal, ya que de conformidad con lo expresado esta prueba no fue cuestionada en cuanto al valor probatorio por otro medio de prueba en contrario (…) debe tomarse en consideración que la norma señalada como infringida por la Sala al emitir la sentencia no es pertinente para el caso analizado, en vista de que no regula el valor probatorio que se le debe atribuir a la prueba de exhibición de libros de contabilidad y de comercio…”. Análisis de la Cámara El error de derecho en la apreciación de la prueba se configura jurídicamente cuando el Tribunal sentenciador asigna a la prueba un valor que no le corresponde, de conformidad con las normas de estimativa probatoria. En el presente caso, la SAT aduce que la Sala sentenciadora incurrió en este yerro al conferirle un valor probatorio privilegiado al dictamen de la Exhibición de Libros de Contabilidad y de Comercio, toda vez que debió valorarlo de conformidad con las reglas de la sana crítica, tal y como lo establece el artículo 127 del Código procesal Civil, en donde se expusieran de forma categórica e integral las experiencias, la lógica y tampoco usaron el proceso psicológico en el que se mezclen e interrelacionen estas circunstancias.Al respecto, esta Cámara establece que la recurrente incurre en defecto de planteamiento, al indicar que la Sala incurrió en el error de derecho al valorar el dictamen de la exhibición de libros de contabilidad y de comercio, puesto que debió valorarlo de conformidad con la sana crítica, con lo cual se vulneraron las

reglas de la experiencia, lógica y psicología; sin embargo, este argumento resulta insuficiente, puesto que cuando se denuncia la infracción del sistema de valoración de la sana crítica, es preciso que quien recurre no sólo exprese qué regla de la sana crítica fue infringida, sino además debe exponer las razones por las cuales considera que la misma ha sido vulnerada, argumentos que no fueron establecidos por el recurrente en el presente submotivo. El señalamiento de tales aspectos le brindaría a esta Cámara una base sobre la cual pueda efectuar el respectivo análisis y poder hacer el pronunciamiento que en derecho corresponde, por lo que al no haberlo hecho así, se determina que el submotivo de error de derecho en la apreciación de la prueba, debe desestimarse. CONSIDERANDO II Error de hecho en la apreciación de la prueba La recurrente argumentó: “… es evidente que la Sala Sentenciadora OMITIÓ APRECIAR los siguientes medios probatorios: a) la Audiencia conferida a la entidad TARJETAS DE CRÉDITO DE GUATEMALA, SOCIEDAD ANÓNIMA, identificada con el número AUD guión DOS MIL TRES QUINCE CERO UNO CUARENTA Y CUATRO CERO CERO CERO CERO CUATROCIENTOS TREINTA Y TRES (…) en la que se explica detalladamente las razones que motivaron la formulación de los ajustes correspondientes, y que demuestra la procedencia de los ajustes desvanecidos en la sentencia recurrida (…) y b) la resolución número NOVECIENTOS CUARENTA Y DOS guión DOS MIL CUATRO (…) emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración

Tributaria (…) en la que con base en el análisis de las actuaciones administrativas, de los argumentos y medios de prueba presentados por la entidad contribuyente se resolvió declara (sic) sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto (…) la Sala Segunda del Tribunal de lo Contenciosos Administrativo únicamente se basa en el expertaje efectuado en auto para mejor fallar, elaborado por el Contador Público y Auditor JOB DAVIS MARROQUIN MORALES (…) “… al analizar la sentencia ahora recurrida, podrán evidenciar que dentro del CONSIDERANDO III), que es donde el tribunal hace sus motivaciones del fallo, en cuanto a los ajustes que revocó parcialmente, y la ponderación de la prueba, por lo que se estima que la Sala sentenciadora OMITE APRECIAR LOS MEDIOS DE PRUEBA OFRECIDOS, CONTENIDAS (sic) DENTRO DEL EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO CORRESPONDIENTE, como lo son los documentos ya indicados (…) en los cuales al hacer las consideraciones correspondientes,hubiese podido determinar la procedencia legal y técnica de los ajustes formulados, sin embargo, basa su decisión únicamente en el dictamen de experto emitido en auto para mejor fallar, solicitado por este Tribunal, el cual no confiere una certeza plena, pues al comparar el motivo que originó los ajustes desvanecidos explicados tanto en la audiencia conferida, como en la resolución que resuelve el recurso de revocatoria, se evidencia el error de hecho en la apreciación de la prueba, ya que se constata que, efectivamente, el dictamen contradice lo establecido en la ley y ello hace que la Sala se equivoque al emitir el

fallo, pues de haber tomado en cuenta el contenido de los documentos citados que obran dentro del expediente administrativo, se hubiese dado cuenta que los ajustes formulados están apegados a la ley y no hubiese emitido el fallo en la forma que lo hizo y siendo que el error de hecho en la apreciación de las pruebas puede configurarse cuando se omite el análisis de prueba que es determinante en la resolución de la controversia…”. Alegaciones La entidad G&T Conticredit, Sociedad Anónima, argumentó: “… El planteamiento que efectúa la entidad recurrente con respecto a este submotivo es equivocado en virtud de que la Sala al emitir el fallo impugnado tuvo a la vista el expediente administrativo que obra como prueba en el proceso contenciosos administrativo de tal manera que resulta obvio que ésta no ignoró la audiencia que se concedió a mi representada en la vía administrativa puesto que dicho documento como se indicó forma parte de las constancias administrativas que obran en el referido expediente (…) la Sala sentenciadora advierte que la controversia se origina de la impugnación que plantea la entidad demandante en contra de la resolución número novecientos cuarenta y dos guión dos mil cuatro (942-2004)…”. Análisis de la Cámara El error de hecho en la apreciación de la prueba, puede presentarse de dos formas, por omisión de análisis de alguna prueba aportada al proceso; y por tergiversación de la información contenida en la misma; para que proceda este submotivo la prueba cuestionada de error debe ser determinante para cambiar el

resultado del fallo. La SAT argumentó que la Sala sentenciadora omitió apreciar los siguientes medios de prueba: a) la audiencia conferida a la entidad contribuyente número AUD - dos mil tres quince cero uno cuarenta y cuatro cero cero cero cero cuatrocientos treinta y tres (AUD - 20031501440000433), en la que se detallan los ajustes efectuados; y, b) la resolución número novecientos cuarenta y dos - dos mil cuatro (942-2004), emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, en la que declaró sin lugar el recurso de revocatoria. Para determinar si la Sala sentenciadora incurrió en el yerro denunciado, se procederá a realizar la confrontación entre los documentos que la recurrenteconsidera como omitidos y lo considerado por la Sala sentenciadora en el fallo impugnado. La Cámara establece que el Tribunal para conocer las causas que originaron la controversia, obligadamente tuvo que tomar en consideración la audiencia señalada como omitida, ya que precisamente fue el documento en donde consta la explicación de los ajustes que se dieron a conocer a la entidad contribuyente, pues de no haberlo hecho, la Sala no hubiera podido esgrimir los motivos que dieron lugar a los mismos y su consecuente resolución al momento de emitir la sentencia impugnada. En cuanto la resolución número novecientos cuarenta y dos - dos mil cuatro (9422004), emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, la Cámara advierte que la Sala sentenciadora en el Considerando III de

su fallo, expresamente indicó que el proceso contencioso administrativo se promovió por la emisión de la resolución aludida; en tal virtud se infiere que el documento que la recurrente denuncia como omitido, fue tomado en consideración por el Tribunal sentenciador, en la cual se encuentran contenidos los argumentos por los cuales se interpuso el recurso de revocatoria y la consecuente decisión del medio de impugnación relacionado al confirmar los ajustes; en consecuencia, constituyó la resolución que dio inicio al proceso contencioso administrativo, por lo que, la Sala sí la tomó en consideración para resolver la controversia. Con base a los razonamientos emitidos, la Cámara determina que la Sala sentenciadora no incurrió en el yerro denunciado, por lo que debe desestimarse el submotivo invocado. CONSIDERANDO III Violación de ley por inaplicación La recurrente argumentó: “… La resolución del Directorio (…) impugnada a través del Recurso Contencioso Administrativo en uno de sus Considerandos, procedió a formular ajuste por el acreditamiento incorrecto del pago del impuesto (sic) a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, realizado por la entidad contribuyente correspondiente al periodo de octubre a diciembre de dos mil, el cual fuera cancelado anticipadamente el treinta y uno de diciembre de dos mil y acreditado incorrectamente al Impuesto Sobre la Renta en el período auditado dos mil uno utilizando como base legal lo establecido para el efecto en el artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias, vigente en el

periodo auditado que regulaba: “ARTICULO 10. De los acreditamientos. Para los efectos de acreditamiento, el Impuesto Sobre la Renta y el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias podrán acreditarse entre sí. Para el efecto, los contribuyentes podrán optar por uno de los regímenes siguientes: a) El monto del Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado durantelos cuatro trimestres del año calendario, podrá ser acreditado al pago del Impuesto Sobre la Renta que corresponda al año calendario inmediato siguiente, tanto al que deba pagarse en forma mensual o trimestral, como al que se determine en la liquidación definitiva anual, según corresponda. Los contribuyentes que opten por este régimen, podrán seguir acreditando el Impuesto a las Empresas Mercantiles y Agropecuarias pagado conforme a las disposiciones de los Decretos Números 32-95 y 116-97 del Congreso de la República, al Impuesto Sobre la Renta de los años calendario siguientes, hasta agotarlo”. Norma aplicable y que sirvió de fundamento para formular el ajuste derivado de que se estableció que la entidad contribuyente acreditó incorrectamente y sin sustento legal, ya que la ley es clara al establecer que el pago en este caso del trimestre correspondiente de octubre a diciembre de dos mil (2000), correspondía pagarlo hasta el mes de enero de dos mil uno (2001), y al haber actuado la entidad en evidente fraude de ley anticipó el pago de un impuesto que legalmente no correspondía (…) “… Se evidencia que se incurrió en el submotivo de VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN, toda vez que la norma que mi representada utilizó como fundamento para fortalecer el ajuste formulado fue el artículo 10 literal a) de la

impuesto que legalmente no correspondía (…) “… Se evidencia que se incurrió en el submotivo de VIOLACIÓN DE LEY POR INAPLICACIÓN, toda vez que la norma que mi representada utilizó como fundamento para fortalecer el ajuste formulado fue el artículo 10 literal a) de la Ley del Impuesto a las Empresas Mercantiles, la cual se encontraba vigente en el período auditado, y que regula de manera taxativa el procedimiento a seguir para la procedencia de los acreditamientos correspondientes, sin embargo la Sala Sentenciadora, omite el análisis de dicha norma, argumentando la inconstitucionalidad de los artículos 3, 7, 9 y 15, cuando ninguno de estos fue aplicado para la formulación del ajuste correspo