378-2020 01042022 Superintendencia de Administracion Tributaria

01/04/2022 – CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO378-2020

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CAMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, uno de abril de dos mil veintidós.

I. Se integra con los suscritos magistrados, de conformidad con el acta número cincuenta guion dos mil veintiuno, de fecha doce de octubre de dos mil veintiuno, correspondiente a la sesión extraordinaria de la Corte Suprema de Justicia, con fundamento en el artículo 2 de la Constitución Política de la República de Guatemala, el artículo 71 de Ley del Organismo Judicial y la Opinión Consultiva emitida por la Corte de Constitucionalidad el ocho de octubre de dos mil diecinueve, expediente cinco mil cuatrocientos setenta y siete guion dos mil diecinueve. II. Para dar cumplimiento a lo ordenado en la sentencia emitida el ocho de marzo de dos mil veintidós, por la Corte de Constitucionalidad, dentro del expediente de amparo en única instancia identificado con el número cuatro mil ochenta y ocho guion dos mil veintiuno (4088-2021), se procede a resolver el recurso de casación, interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, con fecha nueve de octubre de dos mil diecinueve.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de su mandataria especial judicial con representación, Floricelda Pozuelos

Pivaral.

II. Parte contraria: Alimentos Selectos, Sociedad Anónima.

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personero,

Ander Iñaki Asturias San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. La Superintendencia de Administración Tributaria, emitió la resolución

III. Tercero: Procuraduría General de la Nación, a través de su personero,

Ander Iñaki Asturias San José.

CUESTIONES DE HECHO

I. La Superintendencia de Administración Tributaria, emitió la resolución GEM guion DR guion R guion dos mil trece guion veintidós guion cero uno guion cero cero mil quinientos noventa y siete (GEM-DR-R-2013-22-01-001597), en la cual confirmó el ajuste por crédito fiscal improcedente del Impuesto al Valor Agregado de junio de dos mil trece, derivado de la utilización de servicios no vinculados con el proceso productivo o de comercialización, por operaciones de exportación de bienes y servicios.

II. Alimentos Selectos, Sociedad Anónima, interpuso revocatoria, la cual fue declarada sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de Administración

Tributaria.

III. Inconforme con lo anterior, promovió proceso contencioso administrativo.RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y, como consecuencia, revocó la resolución administrativa. Para fundamentar el fallo, consideró: «… Esta Sala considera necesario iniciar el análisis respectivo del presente ajuste tomando en cuenta que el mismo se inició tomando como base un proceso de fiscalización a la parte actora, ante la solicitud de devolución de crédito fiscal, tomando en cuenta que se trata de una factura (…) cuyo concepto es Gastos de Mantenimiento, y dentro del cual efectivamente justifica la parte actora que se refiere a servicio de energía

eléctrica en la planta de producción, habiéndose adjuntado copia de la factura de energía eléctrica en la planta de producción, lo cual justifica plenamente el gasto realizado, en la factura anteriormente referida, y la justificación de la administración tributaria de que en la factura no se indica explícitamente en qué consisten los gastos administrativos, no es válida ya que la factura puede decir algo que es necesario complementar con información fehaciente que el contribuyente en el presente caso está cumpliendo, ya que la contabilidad es información complementaria de los documentos que se operan en la misma, en el caso del análisis de derecho de la parte actora puede estar en riesgo ya que si no se reconoce el crédito fiscal en la factura pagada, se podría incurrir en una acción confiscatoria al no querer proceder con la devolución del crédito fiscal, que establece el artículo 15 y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en donde se establece que el crédito fiscal es un derecho que se reconoce al contribuyente, siempre que se cumplan con los requisitos y requerimientos que establecen las leyes aplicables y en el presente caso este Tribunal considera que los mismos se cumplen y que hacen que el derecho ejercido por el contribuyente sea debidamente protegido y ajustando a derecho la resolución impugnada, ya que la parte actora demostró por medio de las pruebas que se encuentran establecidas en el Código Procesal Civil y Mercantil, ya que son las partes las que tienen la carga de probar sus respectivas aseveraciones como bien lo indica el artículo 126 de dicho cuerpo normativo (…) Por lo anterior este Tribunal no puede más que declarar con lugar la demanda (sic)...». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

CONSIDERANDO I

declarar con lugar la demanda (sic)...». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 segundo párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Con respecto a este submotivo, la casacionista argumentó: «… Es así que se denuncia como infringida la presente norma, en virtud de evidenciarse que la Sala Sentenciadora para emitir el fallo correspondiente hace acopio a la misma cuando señala: »“(…) en el caso del análisis de derecho de la parte actora puede estar en riesgo ya que si no se reconoce el crédito fiscal en la factura pagada, se podría incurrir en una acción confiscatoria al no querer proceder con la devolución del crédito fiscal, que establece el artículo 15 y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…)” »De la lectura de la porción del artículo que se denuncia como infringido, se puede establecer de manera clara el sentido y alcance que el legislador quiso darle a la norma en concreto, al establecer de manera precisa que la devoluciónde crédito fiscal se convertiría en un derecho para el contribuyente que se dedicare a la exportación y que adquiriera bienes y servicios que se UTILIZARÍAN DIRECTAMENTE EN SU RESPECTIVA ACTIVIDAD (…) »Al efectuarse el análisis comparativo de lo resuelto por la Sala Sentenciadora y del segundo párrafo del artículo dieciséis (16) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, puede evidenciarse la interpretación errónea realizada por el Tribunal

que emite la sentencia que se recurre (…) se evidencia que se le está dando un alcance distinto a la norma aplicable al caso concreto, toda vez que la norma de manera clara establece, que solamente podrá solicitarse la devolución de crédito fiscal por la adquisición de aquellos bienes o servicios que se UTILICEN DIRECTAMENTE en su respectiva actividad, quedando establecido entonces que los gastos directos son aquellos que deben considerarse, que sin su existencia sería imposible realizar la actividad productiva, en contraposición con los gastos indirectos, que si bien son necesarios, no impiden que la producción para la exportación se desarrolle, es derivado de lo expuesto, que se estima la errónea interpretación que la Sala Sentenciadora realiza del artículo que se denuncia como infringido, toda vez, que, al estimar que el gasto ajustado es indispensable y directo para el desarrollo de la actividad comercial de la entidad, que contribuye al proceso productivo de la entidad, cuando es evidente que al ser un gasto indirecto, no puede encuadrarse en los rubros que pueden ser objeto de devolución de crédito fiscal, tal y como de manera taxativa se regula en la norma que se denuncia como infringida (…) »La Sala Sentenciadora, al incurrir en el submotivo que se invoca, le da un alcance, o sentido distinto a la norma aplicada, ya que, su análisis le lleva a concluir en que el gasto reportado, es un gasto directo, que influye directamente en la producción y comercialización que realiza la entidad contribuyente y que mediante otro integración puede muy bien ser favorable para la demandante, lo

cual a todas luces resulta falaz, toda vez que con o sin la existencia del servicio, la producción no se reduciría, ni se pausaría, el gasto indirecto de servicio de mantenimiento, como bien quedo señalado es un gasto necesario, no así un gasto directo, que influya directamente en la actividad que desarrolla la entidad contribuyente, por lo que al tenor de lo señalado en ley, el gasto por servicios de mantenimiento (gasto indirecto) no puede considerarse dentro de los bienes o servicios que se utilicen directamente en la actividad que desarrolla la entidad contribuyente (sic)...». Alegaciones La entidad Alimentos Selectos, Sociedad Anónima, quién a pesar de haber evacuado la audiencia conferida, sus alegaciones fueron rechazadas por no cumplir con los requisitos contenidos en el artículo 61 del Código Procesal Civil y Mercantil. La Procuraduría General de la Nación, expuso: «… Del análisis de la sentencia (…) se advierte que la Honorable Sala incurrió en el yerro denunciado de Interpretación Errónea de la Ley, al darle en dicha resolución otro sentido y alcances, al contenido del 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (…) »De la lectura del precepto normativo, se puede evidenciar que la Sala Sentenciadora incurre en el yerro denunciado, en consecuencia que al tenor literal del artículo citado, la Sala Sentenciadora le concedió al 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, otro sentido y alcances del que se puede sustraer de su contenido, porque el artículo citado claramente prevé que los contribuyentes que

se dediquen a la exportación tendrán derecho a la devolución del crédito fiscalque se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad, y los gastos que se detallan en las facturas presentadas por el contribuyente consistentes en “Gasto de mantenimiento”, no detalla el servicio recibido por lo tanto no se puede determinar como inciden en la producción o exportación de la actividad de la recurrente, en ese sentido como se puede constatar la Honorable Sala incurrió en el yerro denunciado por el recurrente, dado que le dio al artículo citado, un sentido y alcances distintos a los que se pueden sustraer del contenido de la norma (sic)…». Análisis de la Cámara El submotivo de interpretación errónea de la ley, se configura cuando el juzgador selecciona la norma pertinente aplicable a los hechos controvertidos, pero le otorga un sentido y alcance que no le corresponde. Dicha infracción debe incidir en el resultado del fallo. En el presente caso, la casacionista argumentó que: «… Es así que se denuncia como infringida la presente norma, en virtud de evidenciarse que la Sala Sentenciadora para emitir el fallo correspondiente hace acopio a la misma cuando señala: »“(…) en el caso del análisis de derecho de la parte actora puede estar en riesgo ya que si no se reconoce el crédito fiscal en la factura pagada, se podría incurrir en una acción confiscatoria al no querer proceder con la devolución del crédito fiscal, que establece el artículo 15 y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado

(…)” »De la lectura de la porción del artículo que se denuncia como infringido, se puede establecer de manera clara el sentido y alcance que el legislador quiso darle a la norma en concreto, al establecer de manera precisa que la devolución de crédito fiscal se convertiría en un derecho para el contribuyente que se dedicare a la exportación y que adquiriera bienes y servicios que se UTILIZARÍAN DIRECTAMENTE EN SU RESPECTIVA ACTIVIDAD (…) »Al efectuarse el análisis comparativo de lo resuelto por la Sala Sentenciadora y del segundo párrafo del artículo dieciséis (16) de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, puede evidenciarse la interpretación errónea realizada por el Tribunal que emite la sentencia que se recurre (…) se evidencia que se le está dando un alcance distinto a la norma aplicable al caso concreto, toda vez que la norma de manera clara establece, que solamente podrá solicitarse la devolución de crédito fiscal por la adquisición de aquellos bienes o servicios que se UTILICEN DIRECTAMENTE en su respectiva actividad, quedando establecido entonces que los gastos directos son aquellos que deben considerarse, que sin su existencia sería imposible realizar la actividad productiva, en contraposición con los gastos indirectos, que si bien son necesarios, no impiden que la producción para la exportación se desarrolle, es derivado de lo expuesto, que se estima la errónea interpretación que la Sala Sentenciadora realiza del artículo que se denuncia como infringido, toda vez, que, al estimar que el gasto ajustado es indispensable y directo para el desarrollo de la actividad comercial de la entidad, que contribuye al

proceso productivo de la entidad, cuando es evidente que al ser un gasto indirecto, no puede encuadrarse en los rubros que pueden ser objeto de devolución de crédito fiscal, tal y como de manera taxativa se regula en la norma que se denuncia como infringida (sic)...». La Sala consideró en su fallo que: «… Esta Sala considera necesario iniciar el análisis respectivo del presente ajuste tomando en cuenta que el mismo se iniciótomando como base un proceso de fiscalización a la parte actora, ante la solicitud de devolución de crédito fiscal, tomando en cuenta que se trata de una factura (…) cuyo concepto es Gastos de Mantenimiento, y dentro del cual efectivamente justifica la parte actora que se refiere a servicio de energía eléctrica en la planta de producción, habiéndose adjuntado copia de la factura de energía eléctrica en la planta de producción, lo cual justifica plenamente el gasto realizado, en la factura anteriormente referida, y la justificación de la administración tributaria de que en la factura no se indica explícitamente en qué consisten los gastos administrativos, no es válida ya que la factura puede decir algo que es necesario complementar con información fehaciente que el contribuyente en el presente caso está cumpliendo, ya que la contabilidad es información complementaria de los documentos que se operan en la misma, en el caso del análisis de derecho de la parte actora puede estar en riesgo ya que si no se reconoce el crédito fiscal en la factura pagada, se podría incurrir en una acción confiscatoria al no querer proceder con la devolución del crédito fiscal, que establece el artículo 15 y 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado en donde se establece que el crédito fiscal

es un derecho que se reconoce al contribuyente, siempre que se cumplan con los requisitos y requerimientos que establecen las leyes aplicables y en el presente caso este Tribunal considera que los mismos se cumplen y que hacen que el derecho ejercido por el contribuyente sea debidamente protegido y ajustando a derecho la resolución impugnada, ya que la parte actora demostró por medio de las pruebas que se encuentran establecidas en el Código Procesal Civil y Mercantil, ya que son las partes las que tienen la carga de probar sus respectivas aseveraciones como bien lo indica el artículo 126 de dicho cuerpo normativo (…) Por lo anterior este Tribunal no puede más que declarar con lugar la demanda (sic)...». Previo a darle cumplimiento a lo ordenado por la Corte de Constitucionalidad, en el sentido de que se dicte nueva resolución en la que se examine el fondo del submotivo de mérito, se analice la norma denunciada como erróneamente interpretada y se determine la incidencia que ésta tiene en el caso, esta Cámara considera necesario consignar que, efectivamente, la Sala no utilizó el artículo denunciado por la entidad casacionista; sin embargo, se hará el estudio correspondiente con el objeto de cumplir con lo ordenado en el amparo otorgado. En cuanto a la norma denunciada como erróneamente interpretada, en la página ocho del escrito de interposición del recurso de casación, la Superintendencia de Administración Tributaria, señala: «… antes de iniciar con la tesis que sustentará el presente submotivo me permito copiar textualmente la parte conducente del

artículo que denunciamos como infringido así: »ARTICULO 16. Procedencia de crédito fiscal (…) »En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. Para el efecto, se procederá conforme lo dispone el artículo 23 de esta ley. (el resaltado y subrayado no corresponden al texto original) (sic)…». Ahora bien, el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado, establece: «ARTICULO 16. Procedencia del crédito fiscal.»Procede el derecho al crédito fiscal para su compensación, por la importación y adquisición de bienes y la utilización de servicios que se vinculen con la actividad económica. Se entiende por actividad económica, la actividad que supone la combinación de uno o más factores de producción, con el fin de producir, transformar, comercializar, transportar o distribuir bienes para su venta o prestación de servicios. »El impuesto pagado por la adquisición, importación o construcción de activos fijos, se reconocerá como crédito fiscal cuando los mismos estén directamente vinculados al proceso de producción o de comercialización de los bienes y servicios del contribuyente. El impuesto pagado por el contribuyente y reconocido como crédito fiscal por la importación, adquisición o construcción de activos fijos,

no integrará el costo de adquisición de los mismos para los efectos de la depreciación anual en el régimen del Impuesto Sobre la Renta…». Esta Cámara establece, que el ajuste al impuesto al valor agregado, objeto de litis, se generó de la solicitud de devolución de crédito fiscal del mes de junio de dos mil trece, del gasto correspondiente a energía eléctrica de esa fecha, la contribuyente acompañó la respectiva factura de respaldo; sin embargo, la administración tributaria estimó improcedente dicha solicitud pues, según aquella, no había cumplido con lo estipulado en la norma que denunció y que copió literalmente en su escrito de interposición del recurso de casación. Este Tribunal, de lo expuesto por la casacionista, lo considerado por Sala en su sentencia, el contenido del segundo párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período auditado y, en cumplimiento de lo ordenado por la Corte de Constitucionalidad, se considera que la Sala no incurrió en la interpretación errónea denunciada, toda vez que el gasto del cual se solicitó la devolución del crédito fiscal, correspondía al mes de junio de dos mil trece y, dado que el mencionado artículo vigente en el periodo ajustado, estipulaba que el impuesto pagado se reconocerá como crédito fiscal cuando esté directamente vinculado al proceso de producción o de comercialización de los bienes y servicios de la contribuyente y, siendo que la Superintendencia de Administración Tributaria en su tesis se refiere al contenido del artículo 16, pero del Decreto

número 142-96 del Congreso de la República de Guatemala, que estipulaba que esos gastos debían utilizarse directamente en su respectiva actividad; por lo tanto, se establece que el precepto jurídico denunciado por la Superintendencia de Administración Tributaria, no era la norma aplicable al caso de estudio, toda vez que dicho Decreto estuvo vigente hasta el año dos mil, sufriendo modificaciones subsiguientes hasta llegar al Decreto 20-2006 del Congreso de la República de Guatemala (que era el vigente en el período auditado y aplicable al presente caso). Derivado de lo anterior, este Tribunal de casación determina que, la norma denunciada por la ahora casacionista no podría tener alguna incidencia para variar el resultado del fallo por las razones antes expuestas. Las consideraciones anteriores, permiten a esta Cámara concluir que el submotivo invocado deviene improcedente y el recurso debe desestimarse. CONSIDERANDO II De conformidad con lo regulado en el artículo 633 del Código Procesal Civil y Mercantil, es obligatoria la condena en costas y la imposición de la multa, al ser desestimado el recurso de casación; sin embargo, en virtud que la casacionista actúa a favor de los intereses del Estado, se le exime al de las mismas. LEYES APLICABLESArtículos citados y: 12 y 221 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 169 del Código Tributario; 25, 26, 70, 71 72, 621 inciso 1º y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 76, 77, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172

de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base en lo considerado y leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación interpuesto. II. Se exime del pago de las costas del recurso y de la multa correspondiente. Notifíquese y, con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Manuel Duarte Barrera, Magistrado Vocal Décimo Tercero, Presidente Cámara Civil; Nery Osvaldo Medina Mendez, Magistrado Vocal Segundo; Sergio Amadeo Pineda Castañeda, Magistrado Vocal Sexto; Silvia Verónica García Molina, Magistrada Vocal Octava. Dora Lizett Nájera Flores, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia.