39-2009 13042009 Automarket Limited

13/04/2009 – INCONSTITUCIONALIDAD

39-2009

ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD EN CASO CONCRETO NÚMERO 01144-2009-00039

Oficial y Notificador 1º. SALA CUARTA DEL TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, CONSTITUIDA EN TRIBUNAL CONSTITUCIONAL; Guatemala, trece de abril de dos mil nueve. Se tiene a la vista para resolver, la ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD DE LEY EN CASO CONCRETO, promovida por la entidad AUTOMARKET LIMITED, por medio de su Mandatario Especial Judicial y administrativo, Roberto Eduardo Rivera Álvarez, quién actúa bajo el auxilio del Abogado Luis Arturo Archiva L.

I.- DE LA ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD.

A) LEY QUE SE IMPUGNA DE INCONSTITUCIONAL. Se plantea la acción de inconstitucionalidad en caso concreto del artículo 39 literal J) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. B) NORMAS CONSTITUCIONALES QUE SE ESTIMAN VIOLADAS: Artículos: 15, 41, 44, 204, 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala.

II.- DE LAS PARTES PROCESALES.

A) SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. Compareció representada por medio de la Abogada Leslie Alejandra Mérida Mazariegos, en su calidad de Mandataria Especial Judicial con Representación, actuando bajo su propia dirección y procuración. B) MINISTERIO PÚBLICO, compareció por medio de la Abogada Darleene Apolonia Monge Pinelo de Oxom, en su calidad de Agente Fiscal, quien actúo bajo su propia dirección y procuración. C) PROCURADURIA GENERAL DE LA NACION, compareció por medio del

Apolonia Monge Pinelo de Oxom, en su calidad de Agente Fiscal, quien actúo bajo su propia dirección y procuración. C) PROCURADURIA GENERAL DE LA NACION, compareció por medio del Abogado Eduardo Gómez García, en su calidad de Funcionario de dicha institución.

III.- ANTECEDENTES: Manifiesta el presentado, que el objeto del proceso, es controvertir, a efecto de lograr la revocatoria de la Resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria numero ochocientos diecinueve guión dos mil ocho (819-2008), emitida en sesión del cuatro (4) de noviembre de dos mil ocho (2008), punto sexto (6), del acta numero noventa y cinco guión dos mil ocho (95-2008), que declara sin lugar el recurso de revocatoria planteado en contra de la resolución GCEC guión DR guión R guión dos mil ocho guión veintidós guión cero uno guión cero cero cero doscientos setenta y seis (GCEC-DR-R-2008-22-01000276), de fecha veinticinco (25) de marzo de dos mil ocho (2008), emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria; dicha resolución satisface los requisitos del articulo 20 de la Ley de lo Contencioso Administrativo, toda vez quecausó estado al haber resuelto el asunto en la vía administrativa y no ser susceptible de impugnación alguna en esa instancia, a parte que vulnera derechos legítimos de su representada; la resolución que se controvierte se notificó a la entidad el día veintiséis (26) de febrero de dos mil ocho (2008), la cual

confirma el ajuste al impuesto sobre la renta, del periodo comprendido del uno (1) de enero al treinta y uno (31) de diciembre de dos mil cinco (2005), por la cantidad de cuatrocientos ochenta y cuatro mil cuatrocientos treinta y cuatro quetzales con cincuenta y dos centavos de quetzal (Q. 484,434.52) mas multa del cien por ciento (100%) e intereses resarcitorios. De la oposición de mí representada al ajuste formulado: mi representada al evacuar audiencia y al interponer recurso de revocatoria, se opuso al ajuste formulado y expuso los fundamentos fácticos, técnicos y jurídicos que justificaban el desvanecimiento del ajuste. I.- ARGUMENTOS DE LA ENTIDAD POSTULANTE DE LA ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD EN CASO CONCRETO PROMOVIDO: Se plantea la acción de inconstitucionalidad en caso concreto del artículo 39 literal J), de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, por considerar que violó los preceptos constitucionales regulados en los artículos 15, 41, 44, 204, 239 y 243, de la Constitución Política de la República de Guatemala. La Entidad demandante manifiesta que: “El ajuste pretende como cobro de impuesto que carece de hecho generador, sin embargo, es procedente para efectos del incidente de inconstitucionalidad, en caso concreto, puntualizar lo siguiente: a) Conforme el articulo 239 de la Constitución Política, la potestad de crear impuestos corresponde de manera exclusiva al Congreso de la Republica, siempre que lo haga dentro de los parámetros que esa norma establece y que se determinen las bases de recaudación de los tributos dentro de los cuales el inciso a) de dicha

corresponde de manera exclusiva al Congreso de la Republica, siempre que lo haga dentro de los parámetros que esa norma establece y que se determinen las bases de recaudación de los tributos dentro de los cuales el inciso a) de dicha norma se refiere al hecho generador de la relación tributaria; b) De acuerdo al texto constitucional, en la Ley del Impuesto Sobre la Renta se contemplan los supuestos que, de realizarse, hacen surgir dicho impuesto conforme los artículos 1, 2 y 4 de dicha ley. En efecto, el articulo 1 indica que “se establece un Impuesto sobre la renta que obtenga toda persona… que provenga de la inversión de capital, del trabajo o de la combinación de ambos. El articulo 2, señala que “quedan afectas al impuesto TODAS LAS RENTAS y ganancias de capital obtenidas en el territorio nacional”, lo cual es complementado por el articulo 4º que regula los principios generales y reitera el concepto de RENTA de fuente guatemalteca, indicando que es todo ingreso que haya sido generado por capitales, bienes y servicios y derechos de cualquier naturaleza invertidos o utilizados en el país, o que tengan su origen en actividades de cualquier índole realizadas en Guatemala. Se aprecia, pues, que no existe ninguna disposición en la Ley del Impuesto Sobre la Renta –LISRque haga surgir tal impuesto comoconsecuencia de otros supuestos distintos a las rentas o las ganancias; c) Por otra parte, para la determinación del impuesto sobre la renta, se requiere declarar

los ingresos brutos a los que se resta los ingresos no afectos y se restan los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas a efecto de determinar la renta imponible que es a la cual se aplica la tasa o tarifa del impuesto. Así lo determina los artículos 1, 2, 4, 38, 39 y 72 de la LISR. En consecuencia, solo habrá impuesto que cobrar por parte del fisco y que pagar por el contribuyente, hasta que realizado el proceso de determinación en la obligación tributaria surja el hecho generador de la obligación tributaria derivado que resulte en un crédito por cobrar de parte del Estado y a cargo de un contribuyente, en virtud de que se determinó una renta imponible, conforme el articulo 103 del Código Tributario y 72 de dicha LISR; d). pretender el cobro de un impuesto, entonces, sobre la base de un supuesto que no constituye hecho generador de obligación alguna es actuar al margen de la ley y de manera arbitraria, en violación directa de la norma constitucional citada (articulo 239, inciso a) y de las disposiciones legales que fueron comentadas, pues el ajuste pretende cobrar un impuesto sobre ganancias inexistentes y con carencia absoluta de renta imponible sin tomar en consideración que el impuesto sobre la renta solo puede recaer sobre utilidades, beneficios o ganancias reales, no sobre supuestas utilidades o beneficios inexistentes creados por el articulo de la norma contenida en el inciso j) del articulo 39 de la LISR; e) En consecuencia, la

carencia de hecho generador sobre el que descanse legítimamente el cobro de un impuesto, como es el caso del ajuste que se formula, determina una violación directa al inciso a) del articulo 239 de la Constitución Política y una flagrante contravención a los articulos1, 2, 3, 4, 38, 39 y 72 de la Ley del Impuesto sobre la renta y sus reformas, así como del articulo 103 del Código Tributario. VIOLACION AL PRINCIPIO DE NO RETROACTIVIDAD DE LA LEY: El inciso j) del articulo 39 de la LISR viola también el articulo 15 de la Constitución, pues se trata de una norma que solo puede ser aplicada a las empresas nuevas, vale decir, creadas con posterioridad a la entrada en vigencia de dicha norma ya que el primer periodo de imposición de la entidad operó hace varios años antes de esa entrada en vigencia de la norma, lo que viola el articulo 15 de la Constitución Política. EL AJUSTE REPRESENTA UN TRIBUTO CONFISCATORIO: El artículo 239 de la Constitución contiene un mandato expreso que el Congreso de la Republica, como ente exclusivo con facultades para decretar impuestos, debe respetar cuando promulgue una norma tributaria. En efecto, dice que debe decretar impuestos “conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria…” lo cual reitera en el articulo 243 en el cual, al referirse al principio de capacidad de pago, establece: “El sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para el efecto las leyes tributarias serán estructuradas conforme alprincipio de capacidad de pago. SE PROHIBEN LOS TRIBUTOS

CONFISCATORIOS…” La Honorable Corte de Constitucionalidad, al analizar esas normas ha sentado sendos principios que deben respetarse en toda normativa por la que se decreten impuestos a saber: A). La Corte declaró “…este principio tributario garantizado por la Constitución, debe cobrar efectividad mediante la creación de impuestos que respondan de tal forma que a mayor capacidad contributiva, la incidencia debe ser mayor y de esta forma, el sacrificio sea igual. Para lograr un sistema justo y equitativo, deben tomarse en cuenta las aptitudes personales y tomar en consideración las diversidades individuales de acuerdo a la capacidad económica de cada contribuyente; para esto el legislador debe fijar los parámetros que hagan efectivo este principio que limita el poder tributario del Estado, utilizando tarifas progresivas que establezcan tipos impositivos mínimos y máximos y a la vez, establecer exenciones que excluyan de la tributación a determinados sujetos y a determinados montos como mínimos vitales, Y TAMBIEN DEBEN CONTEMPLARSE EN LA LEY LA DEPURACION DE LA BASE IMPONIBLE, EXCLUYENDO DEL GRAVAMEN LOS GASTOS NECESARIOS PARA PODER PRODUCIR LA RENTA…” Como puede apreciarse, es categórico el criterio de la Honorable Corte, cuando entre otras valiosas aseveraciones, expresa la imperatividad de depurar la base imponible excluyendo del gravamen los gastos necesarios para producir la renta y, véase claramente, que no se refiere exclusivamente al vocablo “costos” sino al vocablo “gastos” que es mas amplio que el primero, puesto que de una interpretación restrictiva del

vocablo costos es que se pretende formular el ajuste que se imputa a mi representada, lo que contradice no solo las norma legales sino el criterio expuesto por el Tribunal Constitucional, pues como ante se expresó el contenido perverso del inciso j) del articulo 39 pretende la creación de una impuesto –sin que exista hecho generador de impuesto sobre la rentasobre la base de reducción del porcentaje deducible de gastos y costos para producir la renta, lo que por determina un margen irreal e inexistente de renta a la que se pretende aplicar la tarifa de dicho tributo. El supuesto tributo así determinado, es absolutamente confiscatorio, puesto que requeriría disminuir el patrimonio para cubrirlo: no obtener su pago de las utilidades o rentas que provengan de sus bienes que producen las rentas afectas o gravadas; B) En la sentencia dictada por la Honorable Corte de Constitucionalidad con fecha 15 de diciembre de 2003, que declaró la inconstitucionalidad del IEMA, entre otras aseveraciones, dicho tribunal asentó: “…constituye un limite para el ejercicio del poder legislativo, la observancia de los principios de legalidad, equidad y justicia tributarias, capacidad de pago y prohibición de políticas impositivas confiscatorias y de establecimiento de doble o múltiple tributación interna, que constituyen parámetros a ser observados al momento de que el Organismo Legislativo procede a decretarimpuestos ordinarios y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales así como el determinar las bases de su recaudación… pues observando tales

principios es como el legislador ordinario debe crear o reformar cuerpos normativos que regulen aspectos tributarios, cual validez se mantiene en tanto en ellos no concurran transgresiones constitucionales.” Con ese preámbulo agregó: “…debe ser obvio que para contribuir a sufragar ese costo (un tributo) quien deba pagar previamente debió haber percibido un ingreso, beneficio o ganancia que es lo que en esencia le permitirá realizar el pago. atendiendo a lo anterior, se explica con cierta base de razonabilidad, por qué ciertos impuestos se estructuran sobre la base de ingresos o bienes propiedad de los contribuyentes; y cuando ocurre de esa manera, LA EQUIDAD Y JUSTICIA TRIBUTARIA IMPONEN QUE DEBE

PERMITIRSE A LOS SUJETOS PASIVOS DE LA RELACION TRIBUTARIA, EL

PODER EXCLUIR DEL GRAVAMEN TODOS AQUELLOS GASTOS EN LOS QUE

NECESARIAMENTE TENGAN QUE INCURRIR PARA LA CONSERVACION DEL

PATRIMONIO AFECTO, PUES DE NO SER ASI, LOS IMPUESTOS PODRIAN

CONSTITUIRSE EN UNA CONFISCACION INDIRECTA DE ESTE ULTIMO ANTE

LA DISMINUCION SUSTANCIAL QUE DE EL PUEDE GENERARSE EN LA BUSQUEDA DEL CUMPLIMIENTO DE PAGO DE LA CARGA IMPOSITIVA, todo ello en detrimento de la prohibición contenida en el segundo párrafo del articulo 243…” Lo transcrito constituye un argumento básico para considerar la inconstitucionalidad en caso concreto del inciso j) del artículo 39 de la LISR. Pero

además, representa un criterio valido para desvanecer el ajuste que se imputa a la misma, toda vez que, lejos de constituir una depuración de la base imponible con la exclusión de los gastos en que necesariamente tiene que incurrirse para la conservación del patrimonio afecto, el limite de deducibilidad de los gastos y costos hasta un 97% tiene por efecto pretender una exacción tributaria absolutamente ilegal e inconstitucional, puesto que el pago, si se efectuare reduciría el patrimonio afecto, lo que constituye una absoluta prohibición, al decir de la Honorable Corte de Constitucionalidad. Ese supuesto tributo, pues, atenta contra la capacidad de pago y es confiscatorio por violar el articulo 41 y el segundo párrafo del articulo 243 de la Constitución Política. “… C).Tribunal Constitucional expreso: el legislador debe contemplar en una ley por la cual se establezca un impuesto, QUE SIEMPRE DEBE REGULARSE LA POSIBILIDAD DE UNA CIERTA DEPURACION DE LA BASE, CON EL OBJETO QUE PUEDA DETERMINARSE FEHACIENTEMENTE LA APTITUD EFECTIVA Y NO FICTICIA DEL CONTRIBUYENTE RESPECTO DE LA CARGA IMPOSITIVA QUE SE LE IMPONE…” lo cual es violado por el ajuste que se formula a la entidad, puesto que la ilegal y absurda limitación al monto de los costos y gastos necesarios para producir y conservar la fuente productora de rentas, representa todo lo contrario pues el efecto es pretender de manera coercitiva, crear un tributo sobre el 3% delos ingresos aunque la realidad contable y financiera determine una situación

diferente; por mandato legal no pueden crearse ingresos ficticios y sobre esa base falsa pretender el cobro de un impuesto: esto viola el articulo 243 constitucional; D). finalmente, la oposición de mi representada se basa, también, en criterios de la Honorable Corte de Constitucionalidad, en el sentido de que, cualquier impuesto sobre ingresos brutos o activos totales que no permitan depurar la base imponible, violan la Constitución Política, porque no respetan la conservación de la fuente y su pago implica la disminución de la riqueza o patrimonio del contribuyente. En efecto, si el impedir depurar la base es adecuadamente lo que ha dicho nuestro Tribunal constitucional, al aplicar ese principio a la regla del 97% podemos afirmar que MENOS PODRIA APLICAR UNA DEPURACION NEGATIVA, O SEA QUE LOS COSTOS Y GASTOS SEAN MENORES DE LOS REALES PARA CREAR UNA UTILIDAD FICTICIA POR MANDATO LEGAL. Esto en otras palabras, significa lo siguiente: es pretender cobrar un impuesto inexistente sobre una base presunta que, en aplicación de principios generales del derecho, admite prueba en contrario; su aplicación significaría que todo contribuyente estaría obligado a vender a mas de su costo y gastos los bienes que produzca o comercialice, pues por ley se tendrían que establecer los precios de los bienes, en contra de las leyes del mercado; si, por el contrario, la realidad es distinta a ese precio, porque los costos y gastos necesarios para conservar y producir la renta son mayores, entonces, se tendría

que pagar el impuesto con parte del patrimonio del contribuyente porque, como se sabe, esos costos y gastos necesarios implican: costo de producción y venta, gastos de transporte, combustible, etc, sueldos y prestaciones laborales, gastos generales, etc; en consecuencia pues, el ajuste que se formula no solo lesiona gravemente normas constitucionales y legales, sino pretende el cobro de un impuesto inexistente, arbitrario, ilegal y confiscatorio. Los regimenes del Impuesto Sobre la Renta son inconstitucionales: uno de los peregrinos argumentos que se han dado para sostener que la regla del 97% es legitima a la luz de la Constitución, es que se aplica solo a los contribuyentes que “voluntariamente” se han acogido al régimen regulado en el articulo 72 de la Ley del Impuesto sobre la renta, puesto que el régimen general es el contenido en los artículos 44 y 44 “a” que establece el pago del cinco por ciento sobre ingresos brutos. Para que exista un régimen constitucionalmente aceptable debe estructurarse de tal forma que se admita una depuración de la base imponible, es decir, que se permita ponderarla para reconocer los costos y gastos necesarios para producir o mantener la fuente que produce las rentas gravadas. Lo correcto para preservar cualquier régimen sobre ingresos brutos, conforme criterios de la Corte de Constitucionalidad, es que estos sean los optativos como se encontraba con anterioridad a la reforma que invirtió los términos. Tenerlos como régimen general, es inconstitucional, y noes cierto que el régimen del articulo 72, entonces, sea optativo pues acogerse a

este régimen no significa un acto voluntario del contribuyente sino una actitud a la que se ve forzado por las circunstancias financieras de su empresa o actividad. Es, en consecuencia, un régimen forcivoluntario que no puede razonablemente aceptarse como la justificación para soportar, incluso la obligación de pagar tributos inexistentes –como es la consecuencia de la regla del 97%- y el pago de otra carga absolutamente inconstitucional, como es el famoso IETAAP o el ISO. En resumen es pertinente que al hacer una análisis sereno y ponderado de los regimenes tributario del impuesto sobre la renta, la concurrencia de impuestos inconstitucionales como es el IETAAP o el ISO, y la sobre carga impositiva de gravámenes inexistentes como es la regla del 97%; se eliminen las exigencias inconsistentes e ilegales como es el caso del ajuste formulado, a efecto que se paguen los impuestos legítimos y se descarten las distorsiones que solo causan discrepancias entre la Administración y los pagadores de los impuestos. Desvanecer el ajuste, pues, es indispensable por improcedente e inconstitucional.

II.- ARGUMENTACIÓN DE LA PROCURADURÍA GENERAL DE LA NACIÓN.

Manifiesta que en el presente caso, esta Institución estima que el planteamiento de la presente acción de inconstitucionalidad en caso concreto, del análisis efectuado al escrito introductorio, se establece que dicho planteamiento no reúne los requisitos exigidos por el articulo 135 de la Ley de Amparo, Exhibición

Personal y de Constitucionalidad y del articulo 29 del Acuerdo 4-89 de la Corte de Constitucionalidad, porque en el escrito por el que se plantea la inconstitucionalidad no existe un capitulo especial subdivido en apartados, en los que se exprese en forma separada, razonada y clara los motivos jurídicos en que descansa cada una de las impugnaciones; asimismo se omite por parte de la accionante hacer la confrontación normativa entre la norma que se señala de inconstitucional frente a las de la Constitución que se consideran contrarias, lo que no es subsanable por el Tribunal que conoce del planteamiento y como consecuencia, le resulta imposible efectuar el estudio y análisis necesario para establecer la inconstitucionalidad pretendida; asimismo no desarrolla ninguna tesis en forma clara, precisa, congruente, acerca de los artículos constitucionales que invoca. En todo caso, esta Institución estima, que la presente acción de inconstitucionalidad en caso concreto, al pronunciar ese honorable Tribunal la resolución que en derecho corresponde, deberá declarar sin lugar la acción de inconstitucionalidad en caso concreto planteada, porque a criterio de esta Institución, el articulo 39 inciso j) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta impugnado, no puede ser declarado inconstitucional para el caso concreto aludido, y la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria numero ochocientos diecinueve guión dos mil ocho (819-2008), no debe ser revocada en tal sentido, para declarar con lugar el recurso de revocatoria queplanteó la entidad Automarket Limited, y de esa manera, desvanecer el ajuste

formulado por concepto del citado impuesto, dentro del expediente correspondiente, en virtud de estimar que los actos indicados están basados en las leyes vigentes del país, decretadas conforme el principio de legalidad a que se refiere el articulo 239 de la Constitución Política de la Republica de Guatemala, que preceptúa que corresponde con exclusividad al Congreso de la Republica, decretar impuestos ordinarios y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, de conformidad a las necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, habiendo determinado las bases de recaudación, conforme lo establece dicha Ley Constitucional, para lo cual debe contarse con los estudios necesarios para su aplicación, por lo que se estima que no existe la confrontación a que alude la postulante entre lo estipulado en la literal J) del articulo que impugna y las normas contenidas en los artículos 15, 41, 44, 204, 239 y 243 Constitucionales, base sobre la cual fue emitida la Ley cuyo articulo citado impugna la entidad accionante. Se estima asimismo, por esta Institución, que el actuar de la administración tributaria se encuadró en ley, conforme a la legislación administrativa de la administración tributaria, de conformidad con sus atribuciones de ente recaudador de impuestos del Estado de Guatemala. De lo actuado se estima asimismo, que se ha respetado la prohibición de los tributos confiscatorios y la doble o múltiple tributación. En el presente caso no se configura la confiscatoriedad, que argumenta la postulante, toda vez que no esta absorbiendo la totalidad de los bienes del accionante, sino que únicamente se le esta obligando a contribuir en forma proporcional a los gastos del Estado. Se estima que la base imponible y el tipo impositivo, están basados en los principios y

la totalidad de los bienes del accionante, sino que únicamente se le esta obligando a contribuir en forma proporcional a los gastos del Estado. Se estima que la base imponible y el tipo impositivo, están basados en los principios y mandatos constitucionales pertinentes. Por los motivos legales indicados, esta Institución estima que al pronunciar ese honorable Tribunal la resolución que en derecho corresponde, deberá declarar sin lugar la acción planteada y hacer las demás declaraciones de ley. III.- DE LA ARGUMENTACIÓN DEL MINISTERIO PUBLICO: El representante del Ministerio Publico manifestó entre otras cosas lo siguiente: “En todo proceso de cualquier jurisdicción o competencia, en cualquier instancia, en ocasión y hasta antes de dictarse sentencia las partes podrán plantear como acción, excepción o incidente, la inconstitucionalidad total o parcial de una ley. Este es un instrumento jurídico procesal que mantiene la preeminencia de la Constitución sobre todas las otras normas jurídicas que no sean compatibles con ella, sostiene la jerarquía constitucional y orienta la selección adecuada de normas aplicables a los casos concretos. Según el artículo 251 de la Constitución Política de la Republica de Guatemala, el Ministerio Publico es una institución auxiliar de la administración publica y de los tribunales con funciones autónomas, cuyos fines principales son velar por el estricto cumplimiento de las leyes del país y el ejercicio de la acciónpenal. En tal sentido la intervención del Ministerio Publico tiene fundamento en los articulo 121 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, que le da legitimación activa publica y el 35 de la Ley Orgánica del Ministerio Publico, referente a que en los procesos de inconstitucionalidad, amparo y exhibición personal deberá tener intervención el Ministerio Publico por medio de

que le da legitimación activa publica y el 35 de la Ley Orgánica del Ministerio Publico, referente a que en los procesos de inconstitucionalidad, amparo y exhibición personal deberá tener intervención el Ministerio Publico por medio de esta Fiscalía, por lo que se procede a realizar el análisis del planteamiento en cuestión: 1. en el inciso J adicionado por medio del articulo 13 impugnado, se establece que no pueden deducirse de la renta bruta: “a partir del primer periodo de imposición ordinario inmediato siguiente al de inicio de actividades, el monto de costos y gastos del periodo que exceda al noventa y siete por ciento 97% del total de los ingresos gravados. Este monto excedente podrá ser trasladado exclusivamente al periodo fiscal siguiente, para los efectos de su deducción. Esta disposición no será aplicable a los contribuyentes que, a partir de la vigencia de esta ley, tuvieren pérdidas durante dos periodos de liquidación definitiva anual consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al cuatro por ciento 4% del total de sus ingresos gravados. Para que no les sea aplicable esta disposición en el periodo impositivo en curso, los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior deberán como mínimo dos meses previo a que venza el plazo para la presentación de la declaración jurada anual y los anexos a que hace referencia el articulo 54 de la presente ley, informar a la Administración Tributaria, mediante declaración jurada prestada ante notario, de su circunstancia particular. La Administración Tributaria podrá realizar las verificaciones que estime pertinentes.

Para los efectos de la aplicación del párrafo anterior, se entiende como margen bruto a la sumatoria del total de ingresos por servicios prestados mas la diferencia entre el total de ventas y su respectivo costo de ventas”; 2. Es oportuno señalar que no es la primera vez que se objeta de inconstitucionalidad la norma señalada y las autoridades tributarias en los respectivos procedimientos, se han pronunciado con argumentos que estima esta Fiscalía deben ser tomados en consideración en el caso que nos ocupa; 3. El Ministerio de Finanzas Publicas ha señalado que: a). la norma contenida en el literal j) del articulo 39 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta es aplicable específicamente a aquellos contribuyentes que hubiesen optado por el tipo impositivo regulado en el articulo 72 de dicha ley, y de ahí que no existe violación del principio de igualdad, pues la norma se aplica a todos los contribuyentes que se encuentren en la situación antes dicha, es decir, a contribuyentes que optaron por un mismo tipo impositivo dentro de una misma categoría de renta, e igualmente, dentro de este tipo de contribuyente se exceptúa a quienes hubiesen tenido pérdida durante dos períodos consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al 4% del total de sus ingresos gravados; b). la normativa impugnada no viola el principio de capacidad de pago, puesto que la misma ley, al incluir dentro de los costos y gastos no deducibles de la renta brutael excedente del noventa y siete por ciento del total de los ingresos gravados de

los contribuyentes que hubiesen optado por el régimen establecido en el articulo 72 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, es decir el 3% restante, también prevé que este se deduzca de la renta bruta correspondiente al periodo fiscal siguiente: de manera que dicha normativa sitúa en una justa ponderación las deducciones respectivas dentro del régimen optativo relacionado, pero también observa la necesidad del Estado de percibir impuestos que permitan la prestación de los servicios públicos, pues el contribuyente, al final, deduce el 1oo% de los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas, y al mismo tiempo contribuye con el gasto publico necesario para que el Estado subsista; c). El espíritu de las reformas contenidas en el Decreto 182004 del Congreso de la Republica, es evitar que los contribuyentes del Impuesto Sobre la Renta, específicamente aquellos que hubiesen adoptado el régimen optativo a que se refiere el articulo 72 de la Ley de Impuesto antes dicho, declaren perdidas fiscales de manera reiterada no obstante estar obteniendo utilidad contable, todo aquello en detrimento del fisco; de ahí que si existiera un caso de que un contribuyente se encontrara en el supuesto de tener que trasladar el 3% de las deducciones al periodo fiscal siguiente, contribuirá en una minima cantidad a los gastos del Estado, cantidad que repondrá en el periodo fiscal siguiente”. (…) “Conforme lo expuesto esta fiscalía estima que no existe violación a los artículos denunciados por el accionante, pues en la norma impugnada se

establece una forma de deducción como base de recaudación del impuesto sobre la renta y que se señala su operatividad a efecto de asegurar el pago de un impuesto mínimo por parte de las personas individuales o jurídicas que realizan actividades mercantiles y que reite