393-2011 y 398-2011 23102012

23/10/2012 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO 393-2011 y 398-2011

Recursos de casación interpuestos por las entidades: SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Y BAYER, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la sentencia dictada el dos de junio de dos mil once, por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley a) No se incurre en interpretación errónea de la ley, cuando el tribunal sentenciador da a las leyes el sentido que le corresponde de acuerdo a su tenor literal. b) Aún cuando ciertamente la norma que regulaba el derecho a la devolución del crédito fiscal, vigente durante el período auditado no incluía expresamente la comercialización, este es un gasto necesario que sin lugar a dudas, se encuentra vinculado en la respectiva actividad de cualquier comerciante. Violación de ley a) Es deficiente el planteamiento del submotivo de violación de ley por inaplicación, cuando se advierte que en la sentencia impugnada si fue analizada la norma supuestamente inaplicada. b) Hay error en el planteamiento cuando se invoca violación de ley por inaplicación, y no se denuncia qué norma aplicó indebidamente la Sala sentenciadora. LEYES ANALIZADAS Artículos 621, inciso 1º. del Código Procesal Civil y Mercantil, 16 y 18 Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente durante el período auditado.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, veintitrés de octubre de dos mil doce.

Recursos de casación interpuestos contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dos de junio de dos mil once.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

Guatemala, veintitrés de octubre de dos mil doce.

Recursos de casación interpuestos contra la sentencia dictada por la Sala Tercera del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el dos de junio de dos mil once. IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES Interponentes: a) la Superintendencia de Administración Tributaria, que en lo sucesivo se denominará SAT, por medio de su mandataria especial judicial con representación, Silvia Gabriela Juárez Ruiz. B) Bayer, Sociedad Anónima, por medio de su gerente regional de asuntos legales y gerente de contabilidad, Martin Clemens Dominik Krämer Lenhartz y Luis Antonio Landaverde Flores, respectivamente. CUESTIONES DE HECHOI. La SAT formuló ajustes a la entidad contribuyente, relacionados con el impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos impositivos comprendidos de julio a septiembre de dos mil tres.

II. La contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la SAT.

III. Contra esa resolución se promovió el proceso contencioso administrativo.

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró parcialmente con lugar la demanda, y revocó parcialmente la resolución recurrida. Para el efecto, consideró: «… Fijadas las circunstancias legales y fácticas del presente asunto, valorando las pruebas producidas, encuentra y pondera el Tribunal que no puede aceptar en su totalidad la tesis sustentada por la parte actora, toda vez, el evento

condicionante de la juridicidad en el texto del artículo 16 del Impuesto al Valor Agregado es que se tiene el derecho a la devolución del crédito fiscal en el caso de que el contribuyente se dedique a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, cuando el impuesto se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. Si bien es cierto el objeto de la contribuyente es la fabricación y exportación de productos químicos y farmacéuticos, también lo es que no puede considerarse como necesarios los rubros que corresponden y que se detallan en las facturas que amparan los gastos por honorarios por servicios recibidos y compra de vehículos, acaparados en facturas números: (…) extendidas éstas por Asesores en Impuestos, Sociedad Anónima; (…) extendidas por Asesores, Sociedad Anónima, y factura cambiaria (…) extendida por Distribuidora de Vehículos Importados, Sociedad Anónima (…) referentes al crédito fiscal generado por la adquisición de servicios que no son utilizados directamente en la actividad exportadora de la contribuyente. Así las cosas, los servicios contratados, son gastos operativos, enmarcados dentro de los gastos indirectos o conocidos también como gastos de mantenimiento, salen de la esfera del espíritu de la norma en cuanto a la vinculación al proceso productivo de la actividad a que se dedica la parte demandante, en sentido estricto. Por ello, hermenéuticamente, el vocablo a tener presente es “necesario” y analizado el ajuste y el concepto de cada factura, tales no

se encuadran dentro del significado del mismo, al entenderse aquel como aquello que es imposible que falte (relativo a la actividad), lo que no acontece en el caso sub iudice, por lo que en ese sentido los ajustes por estos conceptos deben confirmarse. Ahora bien respecto al ajuste formulado por servicios de creatividad de anuncios y pago de eventos, derivados de las facturas cuya descripción se encuentra contenida en los anexos uno y dos de la audiencia conferida (…) el Tribunal considera que dichos aspectos se encuentran íntimamente ligados a la actividad de la demandante, toda vez que por medio de estos se da a conocer en forma masiva a la población los productos que ésta comercializa, además de que estos rubros se consideran indispensables, pues de no hacerlo así, publicitar los productos que comercializa valgan la redundancia, se encontraría endesventaja respecto a otras entidades que comercialicen productos de igual naturaleza, de tal cuenta que el ajuste por este concepto debe desvanecerse y en consecuencia ordenarse la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado que por este concepto corresponda, a excepción de las facturas números: cero cero cero treinta (00030), de fecha treinta de junio de dos mil tres, emitida por la entidad La Sabrosona, Sociedad Anónima; número doscientos ochenta y tres mil ochocientos noventa y cuatro (283894), de fecha veinticuatro de julio de dos mil tres, emitida por la entidad Comercial Interamericana, Sociedad Anónima; cero cero cero trescientos veinticinco (000325), de fecha treinta y uno

de julio de dos mil tres, emitida por noventa y cuatro punto tres Fm Stereo, Sociedad Anónima, las cuales no obran dentro del expediente administrativo, ni fueron presentadas por la actora no obstante el auto para mejor fallar dictado para este fin. Por último, el Tribunal, en aplicación de la justicia y equidad tributaria, debe pronunciar su decisión en coherencia con lo antes enjuiciado y ponderado y sustentándose en la razonabilidad y proporcionalidad de que deben estar investidos todas las decisiones de los entes administrativos.» MOTIVO Y SUBMOTIVOS INVOCADOS Motivos de fondo Submotivos Por parte de la Superintendencia de Administración Tributaria. Interpretación errónea del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Por parte de la entidad Bayer, Sociedad Anónima. Violación de los artículos 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley Con respecto a este submotivo, la SAT argumentó lo siguiente: «(…) Mi representada afirma que en la sentencia analizada se cometió interpretación errónea de la ley en virtud que el simple hecho de acompañar la o las facturas que respaldan una compra o adquisición de un servicio, no justifica la devolución del crédito fiscal, pues la ley es taxativa al establecer que En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad y en el presente caso mi representada

determinó que los gastos por servicios de creatividad de anuncios y pago de eventos (en territorio nacional), por los cuales solicita crédito fiscal; son gastos administrativos y porque al tener actividades como comerciante local, lo procedente técnica y legalmente, era que compensara el débito fiscal generado con el crédito fiscal también generado por las actividades locales. » (…) En el caso analizado, no es viable la devolución del crédito fiscal solicitado, en virtud que la devolución a los exportadores se origina porque el exportador no podrá repercutir en un consumidor de territorio guatemalteco el Impuesto al Valor Agregado que ha gastado en los insumos que son indispensables y por ende directamente vinculados con laproducción de lo que exporta. Por ello, el Estado procede a devolver única y exclusivamente el impuesto de lo que produce y que posteriormente exporta, por lo que NO SERÁ CONSUMIDO EN GUATEMALA, pero no devuelve el impuesto generado por gastos administrativos y el generado por la adquisición de lo que coadyuva con la producción de venta local, porque éstos no llenan el requisito de estar relacionados directamente para el producto a exportar, es decir, no tienen esa relación directa requerida por la ley; por lo tanto, dichos gastos no se encuadran o tipifican en los presupuestos legales que la norma establece para que proceda la devolución del crédito fiscal reclamado. En el presente caso puede verificarse, dentro del expediente administrativo, que se trata de servicios de creatividad de anuncios y eventos utilizados dentro del territorio nacional, es decir no está relacionado con lo que exporta. Con lo anterior se evidencia, que al no estar directamente

relacionados los servicios adquiridos con el proceso productivo de lo exporta, no es viable, de conformidad con la ley, que la Administración Tributaria, devuelva dicho crédito fiscal. En síntesis, la incidencia del fallo recurrido radica en que si la Sala sentenciadora hubiera interpretado correctamente la norma, no hubiese revocado la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, pues se habría percatado que los gastos por los que mi representada no autorizó la devolución del crédito fiscal deben de ser productos o servicios directamente relacionados con su respectiva actividad exportadora…». Alegaciones La entidad Bayer, Sociedad Anónima en lo relacionado con el submotivo invocado por la SAT no se pronunció. Análisis de la Cámara En cuanto a la supuesta errónea interpretación del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la recurrente argumenta: tal como se indicó, que el simple hecho de acompañar la o las facturas que respaldan una compra o la adquisición de un servicio, no justifica la devolución del crédito fiscal, pues la ley es taxativa al establecer que en el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad y en el presente caso, mi representa determinó que los gastos por servicios de creatividad de anuncios y pago de eventos (en territorio nacional), son gastos administrativos. En el presente caso, la Cámara determina que la norma indicada como interpretada

erróneamente, es el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, y cuyo texto vigente en el período auditado claramente establecía: «Artículo 16 Procedencia del crédito fiscal. Procede el derecho al crédito fiscal, por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, excepto en el caso de importación o adquisición de activos fijos, cuando no se encuentren directamente vinculados con el proceso productivo del contribuyente. (…) »En el caso de los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a ladevolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que utilicen directamente en su respectiva actividad. Para el efecto, se procederá conforme lo dispone el artículo 23 de esta ley». En virtud de lo anterior, es indispensable realizar un análisis de cada uno de los servicios que fueron adquiridos por parte de la entidad contribuyente, a efecto de verificar si la Sala sentenciadora le dio el sentido y alcance que le corresponde al artículo que se denuncia infringido. En lo que respecta a las facturas relacionadas con los servicios de creatividad de anuncios y pago de eventos, esta Cámara determina que en efecto, la Sala en la sentencia impugnada considera que los gastos acreditados por la entidad contribuyente se encuentran íntimamente ligados a su actividad, toda vez que por medio de éstos se da a conocer en forma masiva a la población los productos que esta fabrica y comercializa; cita como base

legal el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Aunado a lo anterior, se estima importante señalar que, aún cuando ciertamente el párrafo cuestionado no incluía expresamente la comercialización, este es un gasto necesario para cualquier comerciante, por lo que sin lugar a dudas se encuentra vinculado en su respectiva actividad, como lo regula ese artículo. En razón de lo anterior, se arriba a la conclusión indubitable que los aludidos servicios si forman parte del proceso productivo y por ende son objeto de devolución del crédito fiscal, al amparo de lo establecido en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Por lo expuesto, se concluye que debe desestimarse el submotivo objeto de estudio. CONSIDERANDO II Violación de ley Con respecto a este submotivo, la entidad Bayer, Sociedad Anónima manifestó: « (…) Ajuste confirmado al crédito fiscal declarado, en concepto de honorarios profesionales. Deberá ser considerado por esa Honorable Corte Suprema de Justicia, el equívoco en que recae la Sala Sentenciadora, al señalar que “no puede considerarse como necesarios los rubros que corresponden y que se detallan en las facturas que amparan los gastos por honorarios…”. La Ley del Impuesto al Valor Agregado, previene que reconoce crédito fiscal de los contribuyentes recaudadores, cuando cumplan los requisitos contenidos en el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Así mismo la norma reglamentaria que desarrolla el citado artículo, se limita a enumerar los requisitos

enumerados en la ley ordinaria. Además de los requerimientos y presupuestos legales comentados, no existe otro presupuesto legal que faculte o condicione a la administración tributaria a desconocer el crédito fiscal declarado por los contribuyentes recaudadores. »Manifestamos lo anterior con base en lo previsto en el artículo 15 del Decreto No 27-92 Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual citamos literalmente en virtud de su obligada observancia, “Crédito fiscal es la suma del impuesto cargado al contribuyente por las operaciones afectas realizadas durante el mismo periodo”, de lo anterior y derivado de las facturas identificadas en la nota de explicación y circunstancias que motivan el ajuste,conllevan y requirieron el pago del Impuesto al Valor Agregado, el cual le fue cargado a nuestra representada y además el Impuesto al Valor Agregado cargado, fue derivado y motivado por una actividad que es materia imponible del impuesto al consumo, como lo es la prestación de un servicio de asesoría, es decir si nuestra representada tiene la posibilidad real de gozar y de sufragar un servicio de asesoría, tipifica su condición de sujeto pasivo de la obligación y en tal calidad es percutida con el Impuesto al Valor Agregado. De lo anterior reitero, una vez nuestra representada le fue cargado el Impuesto al Valor Agregado en un período impositivo determinado y el mismo es derivado de una actividad que es considerada como materia imponible del Impuesto al Valor Agregado, como lo es el servicio de asesoría, derivado con ello en forma indubitable crédito fiscal para nuestra representada, conforme el

artículo 15 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Reiteramos así mismo que en el caso de la asesoría mensual que fue motivo del presente ajuste, el mismo consiste en pago por concepto de honorarios a profesionales, en concepto de asesoría legal corporativa. El auxilio profesional que contrata nuestra representada, consistente básicamente en la elaboración y asesoría en la suscripción de documentos, contratos corporativos, así como la asistencia en aplicación e interpretación de las normas vigentes de carácter mercantil, comercial o de cualquier índole. Es indudable que si no media esta participación de los profesionales en este campo, nuestra representada estaría limitada en la obtención de documentos y su aplicación, así como en el pleno desarrollo de su actividad mercantil. Este gasto indudablemente incide en el desempeño de las actividades mercantiles de nuestra representada, en otras palabras, si no media la elaboración de documentos que acrediten la representación legal de las personas que las ostentan, sería imposible su comparecencia tanto en las dependencias tributaria, como ante cualquier persona ya sea individual o jurídica. De lo anterior, debe considerarse que el gasto por la asesoría mensual de carácter jurídico es imprescindible y de obligada realización por nuestra representada y por ende, perfectamente considerada como crédito fiscal, una vez cumpla los requerimientos de ley. Reiteramos ante esa Honorable Corte Suprema de Justicia, en caso no ocurriesen dichas erogaciones, hubiese sido imposible la obtención de las rentas sujetas a impuestos, ya que se deriva de asesoría proporcionada por nuestros abogados y notarios asesores, y las

cuales han servido para realizar las acciones comerciales legales, que a su vez generan nuevas rentas sujetas a impuestos, ya que sin los requisitos legales no se puede cumplir con acciones legales que indiscutiblemente se deben cumplir, como lo es legalizaciones, asesoría en materia fiscal, etc. Estos extremos podrán ser objeto al determinar declaraciones juradas por medio de las cuales se determina impuesto a pagar. Además de los requerimientos y presupuestos legales comentados, no existe otro presupuesto legal que faculte a la administración tributaria a desconocer el crédito fiscal declarado por los contribuyentes recaudadores al régimen. Para los efectos del efectivo desvanecimiento del presente ajuste debe considerar que nuestra representada registro (sic) el pago de honorarios en virtud que representan gastos que tienen vinculación directa con la actividad principal, ya que constituyen servicios que sirven para mantener el debido control de nuestroregistro legales, en tal sentido el gasto efectuado condicionan el ejercicio mercantil de nuestra representada y a su vez generara nuevas rentas afectas, y una vez han cumplido con los requisitos legales comentados. Ajuste confirmado al crédito fiscal declarado, en concepto de adquisición de vehículos. En el caso del crédito fiscal por la compra de dos vehículos (…) la administración tributaria, desconoce el crédito fiscal declarado por nuestra representada, derivado de la adquisición de dichos vehículos los cuales reitero se adquirieron para uso del Gerente Financiero y del Gerente de Área de Negocios Consumer Care. »En el caso del primer funcionario se encuentra dedicado a velar y controlar el área

financiera y administrativa con el fin de supervisar y promover la venta de los productos que nuestra representada produce y comercializa. Así mismo el Gerente de Consumo Popular (Consumer Care), por su mismas atribuciones, le es indispensable trasladarse de un lugar a otro, para el control de las operaciones de venta que hace la compañía en distintos puntos de la república, a la revisión constante de los distintos puntos de ventas, en consecuencia promueve productos que nuestra representada produce y vende sujetas a impuestos, realiza viajes al interior de la república y al área centroamericana para realizar determinar la existencia de nuestros productos en las distintas bodegas de nuestra representada, todo lo cual tiene como consecuencia que nuestra representada obtenga nuevas rentas sujetos a impuestos. »Respetuosamente reitero que es a través de estos funcionarios, los cuales se encuentran dedicados precisamente a la revisión y control de nuestros productos, los cuales a su vez generan nuevas rentas gravadas o el mantenimiento de las mismas, para lo cual nuestra representada ha adquirido los vehículos cuyo crédito fiscal producido es objeto del presente ajuste, obvio e innegable es que dichos vehículos son necesarios e imprescindibles para que se transporten a distintos lugares en los cuales se encuentra ubicados nuestros distintos puntos de distribución, en los cuales realizan actividades que se resumen en el control de la venta y promoción de los distintos productos que comercializa, como de un control exhaustivo de las caducidades de nuestros productos, así como la de llevar un control en las ventas de los bienes y productos que produce nuestra representada, lo cual a la vez es obvio que produce nuevas rentas sujetos a impuestos.

»Ajuste confirmado al crédito fiscal declarado, en concepto de adquisición de servicios publicitarios. »La administración tributaria confirma el presente ajuste, y en consecuencia el desconocimiento del crédito fiscal declarado a favor de nuestra representada, argumentando que los gastos efectuados durante estos periodos no corresponden a servicios utilizados “directamente” en nuestra actividad, y que no los tuvo a la vista a través del auto para mejor fallar, sin considerar que estos servicios publicitarios, tienen como fin último, que sean consumidos o adquiridos por las personas que los requieren y en la oportunidad conveniente. Derivando de ello el ingreso consecuente con su consumo, soningresos afectos a las cargas tributarias consecuentes y por ende en este caso al Impuesto al Valor Agregado. »Nuestra representada reitera, que el crédito fiscal derivado de la adquisición de los servicios de publicidad, indudablemente y obviamente, están inmersos en forma forzosa al precedido proceso productivo que realiza nuestra representada y que culmina con la venta directa de los productos que realiza. (…) Como se podrá observar para la efectiva comercialización de los productos que elaboramos es necesaria una difusión adecuada de los mismos, lo cual es necesario en un mercado comercial tan saturado de productos de ingesta medica popular, si no se proporciona una debida publicidad a los mismos quedarían reducidos en su venta, lo cual generaría una baja en la venta de tales productos. »Debe considerarse que los productos de ingesta popular o los productos que no necesitan de prescripción médica, para que puedan ser conocidos y consumidos por la población en

general, se hace necesario la difusión y comercialización de esos productos, tales como TABCIN, ALKA SELTZER, ASPIRINA, ASPIRINA PARA NIÑOS, FOCUS PARA NIÑOS y otros, en tal sentido nuestra representada contrata espacios publicitarios en distintos medios de comunicación de radio y televisión, medios publicitarios que nos ayudan a dar a conocer los productos que elaboramos lo cual repercutirá en un mayor consumo y nivel de ventas de los mismos. (…) »CONCLUSIONES. »Podrá determinar esa Honorable Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con la revisión de la totalidad de las actuaciones que obran dentro del expediente administrativo, que nuestra representada cumplió con presentar a los auditores, toda la documentación de respaldo del Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado solicitado, los cuales se amparan en lo que regulan los artículo 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. »Dicho Crédito Fiscal, cumple a cabalidad con lo dispuesto en el artículo 18 del Decreto 2792 del Congreso de la República, Ley del Impuesto al Valor Agregado, el cual regula que se reconocerá Crédito Fiscal cuando se cumpla con los siguientes requisitos: (…) Tal y como ha sido indicado, la totalidad del Crédito Fiscal declarado por nuestra representada cumple con dicha norma; y por ende con la documentación presentada al auditor se verificó también que los bienes y servicios adquiridos por nuestra representada, fueron utilizados directamente en la actividad productora y exportadora de nuestra representada. »De ello, deviene totalmente procedente el señalamiento de violación de los artículos 16 y

18 de la Ley del impuesto al Valor Agregado, ya que del análisis y aplicación de ambas normas, hubiera determinado la efectiva procedencia de la devolución del Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado solicitado en su devolución por parte de nuestra representada.» Alegaciones La SAT, en cuanto al presente submotivo indicó, que: «… La entidad recurrente argumenta que se violó el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que establece que se tiene derecho a la devolución del crédito fiscal que se genere por la adquisición de bienes y servicios que estén directamente vinculados con su respectiva actividad. Sin embargo, alapreciar la sentencia recurrida, consta en la parte superior de la página 18 que el tribunal si aplicó el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente durante el período auditado, por lo que deviene totalmente improcedente este submotivo, pues si se aplicó en la sentencia. En todo caso, en su memorial de casación la entidad recurrente NO desarrolla una tesis completa acerca de las razones por las cuales considera que en la sentencia no se aplicó el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, sino que sus argumentos giran en torno a justificar cada gasto del cual no se devolvió el crédito fiscal que se solicitó. Por ejemplo, expone que la compra de vehículos Honda y Mazda para el uso de los gerentes financiero y del área de negocios consumer care de la entidad, es una adquisición vinculada con el proceso productivo, lo cual además de ser inverosímil, no viene al caso de alegar el submotivo de violación de ley por inaplicación, pues no justifica cada

adquisición. Asimismo, expone que se cometió violación de ley del artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Sin embargo, no expone una tesis clara acerca de cómo es que se violó este precepto legal, sino que toda su argumentación gira en torno a la violación del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. En todo caso, este precepto no es aplicable pues la devolución de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado se denegó no porque no se cumpliera con los requisitos legales, sino que porque no eran directamente vinculados con la actividad exportadora de medicamentos sin receta.» Análisis de la Cámara El submotivo de violación de ley se produce cuando en la sentencia recurrida, el tribunal al fundamentar su decisión no emplea las normas jurídicas pertinentes aplicables a los hechos controvertidos (violación por omisión), o habiendo aplicado el precepto correspondiente, resuelve el asunto contraviniendo su texto (violación por contravención). Cuando se invoca este submotivo, las normas que se denuncia como infringidas deben contener la hipótesis jurídica que encuadra a los hechos controvertidos y cuya aplicación es determinante en la resolución del asunto. En el presente caso, la entidad contribuyente al fundamentar su impugnación, señala que la Sala sentenciadora no aplicó las normas contenidas en los artículos 16 y 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Con respecto al referido artículo 16, la tesis es infundada, pues del análisis del fallo recurrido se pudo apreciar que la Sala si aplicó ese precepto para resolver la controversia. Ahora bien, respecto al relacionado artículo 18, es menester precisar que cuando se invoca el submotivo de violación de ley por inaplicación, en el fallo necesariamente tuvo que

resolver la controversia. Ahora bien, respecto al relacionado artículo 18, es menester precisar que cuando se invoca el submotivo de violación de ley por inaplicación, en el fallo necesariamente tuvo que haber aplicación indebida de otra norma, por lo que para completar la tesis debe indicarse dentro de los razonamientos de éste, cuál es la norma que se aplicó indebidamente como consecuencia de la inaplicación de aquella y a la vez denunciarse infringida esa norma bajo el submotivo de aplicación indebida. En el caso que se resuelve, la contribuyente al fundamentar su impugnación, señala que la Sala sentenciadora incurrió en el vicio de violación de ley por no aplicar el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; pero no denuncia, ni siquiera en sus argumentaciones,qué norma o normas aplicó indebidamente la Sala sentenciadora, por lo que al tenor de la técnica jurídica que debe observarse al plantear esta tesis, el recurrente no cumplió con dicho requisito. Así lo confirma el autor Jorge Cardoso Isaza en la obra titulada “Manual Práctico de la Casación Civil” (página 49) con relación a la falta de aplicación de una norma sustancial: “El acusador debe indicar qué normas dejaron de aplicarse y cuales en su lugar se aplicaron indebidamente, pues por regla general la falta de aplicación de unas normas entraña la aplicación indebida de otras. Debe expresar, además, las razones que lo inducen a sostener que las normas aplicadas lo fueron indebidamente, para que la Corte pueda aplicar las que

dejaron de aplicarse.” El quebrantamiento de una norma sustancial envuelve o apareja también el de otra igualmente sustancial que forman en su conjunto la llamada proposición jurídica completa, sin la cual no puede el Tribunal de Casación entrar a conocer el recurso, en razón del principio dispositivo en que se funda el Derecho Civil. En esa virtud, no pueden suplirse de oficio las deficiencias contenidas en el recurso, resultando la tesis sustentada como consecuencia, improcedente. CONSIDERANDO III Por haberse desestimado los recursos planteados por ambas partes, se les exime del pago de costas y de la multa respectiva. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 6