401-2007 18012008 Ministerio de Finanzas Publicas

18/01/2008 CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

401-2007

Recurso de casación interpuesto por Mefi Eliud Rodríguez García, en calidad de Ministro de Finanzas Públicas, contra la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha treinta y uno de agosto de dos mil siete.

DOCTRINA VIOLACIÓN DE LEY Para que pueda integrarse el vicio de violación de ley se requiere, como presupuesto sinequa non, que se haya dejado de aplicar la ley que contiene la norma adecuada al caso, en la que pueden subsumirse los elementos fácticos que integran el mismo y que su omisión objetive por si mismo la equivocación del juzgador.

Leyes analizadas Artículo 621 inciso 1º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL. Guatemala, dieciocho de enero de dos mil ocho. Se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación interpuesto por el MINISTERIO DE FINANZAS PUBLICAS, contra la sentencia proferida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo de fecha treinta y uno de agosto de dos mil siete, dentro del proceso de la misma naturaleza, promovido por Compañía de Seguros Generales G Y T, Sociedad Anónima.

ANTECEDENTES

I. La Superintendencia de Bancos, por medio de la providencia número sesenta y cuatro de fecha veintiocho de enero de mil novecientos noventa y ocho,

le dio a conocer a Compañía de Seguros Generales G Y T, Sociedad Anónima, el contenido del informe número DS guión cero setenta y uno guión noventa y ocho en virtud de la auditoría del impuesto sobre la renta del período impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y seis.

II. El diecisiete de marzo de mil novecientos noventa y ocho, la entidad Compañía de Seguros Generales G y T, Sociedad Anónima, a través de su representante legal, evacuó la audiencia que le fuera conferida.

III. Con fecha tres de agosto de mil novecientos noventa y ocho, la Dirección General de Rentas Internas, Departamento de Análisis y Liquidación, emitió laresolución número siete mil doscientos treinta y seis, en la cual resolvió aprobar la liquidación propuesta por la Superintendencia de Bancos, por lo que manda a cobrar a la entidad contribuyente la cantidad de doscientos treinta y tres mil doscientos ochenta y un quetzales con setenta y cuatro centavos (Q.233,281.74), en concepto de Impuesto Sobre la Renta, así como la multa de cuarenta y seis mil seiscientos cincuenta y seis quetzales con treinta y cinco centavos (Q.46,656.35) por impuesto omitido, más intereses resarcitorios.

IV. El diecinueve de agosto de mil novecientos noventa y ocho, Compañía de Seguros Generales G y T, Sociedad Anónima, interpuso recurso de revocatoria, contra la resolución antes referida.

V. Con fecha ocho de mayo de dos mil, el Ministerio de Finanzas Públicas, emite la resolución número setecientos catorce guión dos mil, en la que resuelve declarar sin lugar el recurso de revocatoria hecho valer.

contra la resolución antes referida.

V. Con fecha ocho de mayo de dos mil, el Ministerio de Finanzas Públicas, emite la resolución número setecientos catorce guión dos mil, en la que resuelve declarar sin lugar el recurso de revocatoria hecho valer.

VI. Con fecha veintisiete de junio de dos mil, la entidad Compañía de Seguros Generales G y T, Sociedad Anónima, promovió proceso contencioso administrativo, contra la resolución proferida por el Ministerio de Finanzas

Públicas.

VII. El seis de marzo de dos mil uno, el Ministerio de Finanzas Públicas contestó la demanda en sentido negativo e interpuso excepción perentoria de errónea aplicación del artículo 76 transitorio del Decreto 26-92 del Congreso de la República, por parte del demandante.

VIII. La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, con fecha treinta y uno de agosto de dos mil siete, al dictar sentencia sobre el proceso de marras, resolvió declarar sin lugar la excepción perentoria planteada por el Ministerio de Finanzas Públicas; con lugar la demanda promovida por Compañía de Seguros Generales G y T, Sociedad Anónima, cuya denominación actual es Seguros G&T, Sociedad Anónima; como consecuencia revocó la resolución objeto de la litis.

IX. Con fecha tres de octubre de dos mil siete, el Ministerio de Finanzas Públicas, interpuso recurso de casación que ahora se conoce.

DE LA SENTENCIA RECURRIDA

La Sala, de conformidad a lo considerado y leyes citadas, al resolver declaró: “I) SIN LUGAR LA EXCEPCION PERENTORIA DE ERRONEA INTERPRETACION DEL ARTICULO 76 TRANSITORIO DECRETO 26-92 DEL CONGRESO DE LA REPÚBLICA; II) CON LUGAR la demanda promovida en la vía Contenciosa Administrativa por la entidad COMPAÑÍA DE SEGUROS GENERALES G Y T, SOCIEDAD ANÓNIMA, cuya denominación actual es SEGUROS G&T, SOCIEDAD ANONIMA en contra del MINISTERIO DE FINANZAS PUBLICAS; III) Como consecuencia REVOCA la resolución número SETECIENTOS CATORCE GUIÓN DOS MIL (714-2000) de fecha ocho de mayo del dos mil, dictada por elMinisterio de Finanzas Públicas, así como la que constituye su antecedente número siete mil doscientos treinta y seis (7236), de fecha tres de agosto de mil novecientos noventa y ocho, dictada por la Dirección General de Rentas Internas;...” Para llegar a la anterior conclusión, la Sala consideró: “... Que el Tribunal al efectuar el estudio de los documentos que fueron incorporados al procedimiento administrativo, que forma el expediente administrativo y las pruebas aportadas por las partes al proceso judicial en el periodo probatorio, los cuales tienen suficiente valor probatorio por no haber sido impugnados de nulidad ni falsedad se advierte que la controversia que constituye la litis, tiene como aspecto medular la discusión y examen del ajuste formulado en concepto del Impuesto Sobre la Renta por intereses gravados, declarados exentos por la entidad demandante,

durante el período fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y seis. Previo al análisis de los ajustes formulados por la administración tributaria, se procede a resolver sobre la excepción perentoria de errónea interpretación del Artículo 76 transitorio del Decreto 26-92 del Congreso de la República por parte de la entidad demandante, planteada por el Ministerio de Finanzas Públicas. Con relación a los intereses generados por los Bonos del Tesoro Emergencia mil novecientos noventa y uno y de los Bonos de Estabilización, son rentas exentas del Impuesto Sobre la Renta, pues las leyes les otorgan esos privilegios fiscales. Además, lo dispuesto en el Artículo del Decreto 61-94 del Congreso de la República, que contiene reformas a la Ley del Impuesto Sobre la Renta y que derogó el Artículo 76 de la Ley no pueden afectar el derecho existente en las leyes específicas; considerando que el Artículo 7 numeral 4 del Decreto 6-91 del Congreso de la República, Código Tributario establece: 'La posición jurídica constituida bajo una ley anterior, se conserva bajo el imperio de otra posterior. Las normas tributarias que modifiquen cualquier situación respecto a los supuestos contemplados en leyes anteriores, no afectaran los derechos adquiridos de los contribuyentes.' El Tribunal considera que es improcedente la excepción perentoria planteada por el Ministerio de Finanzas Públicas. En cuanto a los ajustes formulados el Tribunal procede a analizarlos en la forma siguiente:

AJUSTE A LA RENTA IMPONIBLE DECLARADA, DERIVADA DE: INTERESES

SOBRE BONOS DE EMERGENCIA DE MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y UNO

(1991), POR EL MONTO DE CUARENTA Y CINCO MIL CUATROCIENTOS VEINTISIETE QUETZALES CON UN CENTAVO (Q.45,427.01); INTERESES SOBRE BONOS DE ESTABILIZACIÓN, QUE ASIENDE (sic) A LA CANTIDAD DE NUEVE MIL CIENTO TREINTA Y UN QUETZALES CON SETENTA Y SIETE

CENTAVOS (Q.9,131.77); E INTERESES SOBRE CÉDULAS IPOTECARIAS (sic)

F. H. A. POR LA CANTIDAD DE UN MILLÓN CUATROCIENTOS NOVENTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS SESENTA Y UN QUETZALES CON TREINTA YNUEVE CENTAVOS (Q.1,498,861.39). El ajuste desglosado anteriormente tiene como base legal el artículo 76 del Decreto número 26-92 del Congreso de la República, en virtud de haber sido derogado el mismo por el artículo 20 del Decreto 61-94 del Congreso de la República. El Tribunal al efectuar el estudio del ajuste efectuado por la administración tributaria determina que el mismo se originan de los intereses devengados de inversión en Bonos de Emergencia, Bonos de Estabilización Monetaria y Cédulas Hipotecarias F. H. A., argumentando el ente fiscalizador en los casos de los Bonos de Emergencia y de Estabilización Monetaria que el artículo 20 del Decreto 61-94, derogó el artículo 76 del Decreto 26-92 ambos del Congreso de la República. Al analizar los argumentos respectivos, se observa que el asunto medular en el presente ajuste, es el Impuesto Sobre la Renta caído sobre los intereses objetados por parte de la

26-92 ambos del Congreso de la República. Al analizar los argumentos respectivos, se observa que el asunto medular en el presente ajuste, es el Impuesto Sobre la Renta caído sobre los intereses objetados por parte de la Autoridad Tributaria proveniente de inversión en Bonos, emitidos por el Banco de Guatemala, situación que es necesario examinar para determinar la procedencia o improcedencia de esa objeción por lo que se procede de la siguiente manera. El artículo 1° del Decreto número 450 de fecha catorce de noviembre de mil novecientos cuarenta y siete, establece 'Artículo 1°. Los bonos, notas y las letras de tesorería emitidos o que emitan; el Estado, las municipalidades y las entidades financieras estatales o semi-estatales, así como su enajenación, transferencia o negociación y los intereses que devenguen, estarán exentos de Impuestos de Papel Sellado Especial para Protocolos y de Timbres Fiscales, y demás impuestos y tasas establecidos o que se establezcan.' De la norma anteriormente transcrita se observa que la inversión en Bonos, emitidos por el Banco de Guatemala, están exentos del pago del Impuesto Sobre la Renta, como quedó dicho anteriormente, esta disposición legal se conservó por el inciso o) del artículo 6 del Decreto número 59-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta, vigente en la época que fueron emitidos los mismos. En el presente caso la administración tributaria pretende por medio de la resolución administrativa que se impugna modificar lo establecido en las normas

anteriormente citadas gravando los intereses que por medio de las inversiones en Bonos del Tesoro Emergencia mil novecientos noventa y uno y Bonos de Estabilización, percibe la entidad demandante, al respecto es importante señalar que la administración tributaria pretende gravar los intereses de los títulos de inversión anteriormente identificados con base en una resolución administrativa tal pretensión resulta violatoria del principio de legalidad tributaria contemplado en el artículo 239 de la Constitución Política de la República, el cual regula que corresponde con exclusividad al Congreso de la República el decretar entre otros tributos los impuestos de la naturaleza que sean; y como en este caso se trata de establecer un impuesto sobre los referidos intereses que generan los Bonos del Tesoro Emergencia mil novecientos noventa y uno, al igual que los Bonos deEstabilización, colocados bajo la vigencia del Decreto 59-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta, que en su artículo 6, literal ñ) aplicable en este caso, establecía: 'Artículo 6. Rentas exentas: Están exentas del impuesto ... ñ) intereses producidos por títulos, valores y depósitos constituidos en el país en instituciones bancarias y financieras autorizadas que operen en el mismo, así como intereses de bonos emitidos por entidades autorizadas, y fiscalizadas por autoridad competente; ...', disposición legal que posteriormente fue derogada por el Decreto número 26-92 del Congreso de la República que contiene la nueva Ley del Impuesto Sobre la Renta; es decir que los Bonos del

Tesoro mil novecientos noventa y uno y los Bonos de Estabilización fueron colocados con anterioridad a la vigencia de la nueva Ley del Impuesto Sobre la Renta, Decreto número 26-92 del Congreso de la República, situación que está evidenciada con la documentación que aportara la entidad demandante en la fase administrativa. Por las razones expuestas resulta que la entidad COMPAÑÍA DE SEGUROS GENERALES G Y T, SOCIEDAD ANÓNIMA, actualmente Seguros G&T, Sociedad Anónima, en consecuencia le asiste el derecho adquirido sobre la exención impositiva de los bonos en referencia advirtiéndose que la posición jurídica constituida bajo una ley anterior se conserva bajo el imperio de otra posterior. Es preciso concluir que el ajuste que se estudia, está fundamentado en una equívoca interpretación de la ley, porque deforma el contenido literal del artículo 76 transitorio del Decreto número 26-92 del Congreso de la República, en consecuencia los ajustes formulados se desvanecen, por lo que procede su revocación. Ahora bien en cuanto a los intereses generados por Cédulas Hipotecarias F. H. A., desde su creación, gozan de la exención del Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado y los intereses que generen tales títulos también están exentos del Impuesto Sobre la Renta de conformidad con el artículo 6° literales n) y ñ) del Decreto 59-87, del Congreso de la República, modificado por el artículo 2° del Decreto 95-87 ambos del Congreso de la República. Que en el presente caso, si bien es cierto, que el Decreto 26-92 del Congreso de la República, suprimió la exoneración del Impuesto Sobre la Renta para los Bonos, también lo es que esa disposición no afectó los derechos

República. Que en el presente caso, si bien es cierto, que el Decreto 26-92 del Congreso de la República, suprimió la exoneración del Impuesto Sobre la Renta para los Bonos, también lo es que esa disposición no afectó los derechos adquiridos por el contribuyente; bajo esta premisa y por lógica jurídica, resulta conveniente la cita del artículo 7 de la Ley del Organismo Judicial que regula la irretroactividad, estatuye que la ley no tiene efecto retroactivo, ni modifica derechos adquiridos; como en este caso, ha quedado evidenciado que desde su creación los bonos de que se trata como los interese (sic) que generan, gozan de exención del Impuesto Sobre la Renta y por esa razón, resulta efectivamente la entidad COMPAÑÍA DE SEGUROS GENERALES G Y T, SOCIEDAD ANÓNIMA, actualmente Seguros G&T, Sociedad Anónima le asiste el derecho adquirido sobre la exención impositiva de los bonos de que se trata, en virtud del principioque establece que la posición jurídica constituida bajo una ley anterior, (Decreto 59-87 del Congreso de la República) se conserva bajo el imperio de otra posterior; resulta como conclusión, que los efectos del Decreto 26-92 del Congreso de la República, no afectan esa exención, como lo regula el Artículo 76 Transitorio, el cual preceptúa: 'Los intereses de títulos valores públicos y privados que se hayan emitido y colocados hasta la fecha de publicación de esta ley, y que estén exentos del Impuesto Sobre la Renta, continuarán exentos de dicho

impuesto, de acuerdo con lo dispuesto en las respectivas leyes o normas de emisión (sic); por consiguiente; al estar el ajuste que se estudia, fundado en una interpretación errónea de la ley, el ajuste formulado por la administración tributaria debe revocarse.” DEL RECURSO DE CASACIÓN El MINISTERIO DE FINANZAS PÚBLICAS, a través del ministro Mefi Eliud Rodríguez García, interpuso recurso de casación por motivo de fondo y como submotivo de violación de la ley por omisión, contenido en el artículo 621 numeral 1° del Código Procesal Civil y Mercantil. El casacionista estima infringido el artículo 32 del Decreto número 1448 del Congreso de la República, Ley del Instituto de Fomento de Hipotecas Aseguradas. CONSIDERANDO I VIOLACION DE LA LEY En cuanto al submotivo de violación de ley, el casacionista argumenta: “...la Honorable Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, al emitir la sentencia violó por omisión el contenido del artículo 32 del Decreto número 1448 del Congreso de la República, Ley del Instituto de Fomento de Hipotecas Aseguradas. Es importante indicar que el error fue cometido por (sic) Sala Sentenciadora cuando afirma en el Considerando III de la sentencia: 'Ahora bien en cuanto a los intereses generados por Cédulas Hipotecarias F. H. A., desde su creación, gozan de la exención del Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado y los intereses que generen tales títulos también están exentos del Impuesto Sobre la

Renta de conformidad con el artículo 6° literales n) y ñ) del Decreto 59-87, del Congreso de la República, modificado por el artículo 2° del Decreto 95-87 ambos del Congreso de la República.' En ese orden de ideas las normas citadas no eran las aplicables, pues de conformidad con el artículo 32 del Decreto número 1448 del Congreso de la República, Ley del Instituto de Fomento de Hipotecas Aseguradas, los títulos o cédulas quedan exentos del Impuesto de Papel Sellado y Timbres Fiscales de beneficios de capital, del Impuesto de Herencias, Legados y Donaciones y de otros presentes o futuros, directos o indirectos que pudieren afectarlos, elprincipal e intereses a favor de los tenedores de bonos o valores respaldados con dichas cédulas hipotecarias. En ese sentido la entidad Seguros G&T, Sociedad Anónima no es el tenedor de los bonos hipotecarios, sino es el Banco Granai & Townson, Sociedad Anónima, según la denominación de la fecha del ajuste, por lo que los intereses de Cédulas Hipotecarias F. H. A. relacionados con los certificados de custodia números cero seis guión noventa y cinco, cero siete guión noventa y cinco y catorce guión noventa y cinco (06-95 y 14-95), emitidos por el Banco Granai & Townson, Sociedad Anónima que respaldan inversiones de la entidad aseguradora se pactaron condiciones diferentes a las consignadas en las Cédulas Hipotecarias, como lo son el monto de la inversión, el plazo y la tasa de interés de la

negociación, por lo que las mencionadas Cédulas Hipotecarias en los certificados precitados, sirvieron de garantía. Al afirmar la Honorable Sala que los intereses generados gozan de exención de impuestos desde su creación, omitió aplicar el artículo 32 del Decreto número 1448 del Congreso de la República, pues la entidad contribuyente no es la tenedora de los bonos sino el Banco mencionado, en consecuencia debió de aplicarse la norma referida, en vez de las que aplicó la Honorable Sala, pues de esa manera se hubiera llegado a la conclusión que los intereses generados a favor de una entidad que no es la tenedora de los títulos valores, como es la entidad Seguros G&T, Sociedad Anónima, están afectos a los impuestos correspondientes, declarándose con lugar el ajuste. El error cometido por la Sala Sentenciadora en el asunto que nos ocupa consiste en aplicar en general las exenciones impositivas de que gozan los títulos emitidos con el sistema F. H. A., sin tomar en cuenta que el beneficio fiscal solamente favorece a los tenedores de dichos títulos-valores. Por eso cuando la Honorable Sala en el Considerando Tercero romanos (III) de la sentencia examina la situación de los derechos adquiridos a la exención impositiva, equivoca los artículos en que fundamenta su argumentación, pues la ley o norma aplicable es el Decreto número 1448 del Congreso de la República en su artículo 32, pues la entidad denominada actualmente seguros (sic) G & T no es la tenedora de los bonos. De

lo expuesto anteriormente, del simple examen se desprende que los certificados de custodia relacionados arriba, y que la Honorable Sala soslayó, donde consta que el Banco Granai & Townson, Sociedad Anónima ha adquirido de la 'Compañía de Seguros Granai & townson (sic), S. A.' denominaciones que en ese entonces utilizaban esas entidades, las cédulas hipotecarias F. H. A. que quedaron en custodia del Banco citado y que la inversión es a un año plazo, por lo que se trata únicamente de una inversión temporal por lo que de ninguna manera ha cambiado el tenedor de los títulos-valores mencionados.”ANÁLISIS Para que pueda integrarse el vicio de violación de ley se requiere, como presupuesto sine qua non, que se haya dejado de aplicar la ley que contiene la norma adecuada al caso, en la que pueden subsumirse los elementos fácticos que integran el mismo y que su omisión objetive por si mismo la equivocación del juzgador. Se argumenta en el recurso de casación que la entidad Seguros G & T, Sociedad Anónima, no es el tenedor de los bonos hipotecarios, sino es el Banco Granai & Townson, Sociedad Anónima, según la dominación de la fecha del ajuste, por lo que los intereses de Cédulas Hipotecarias F.H.A. relacionados con los certificados de custodia números cero seis guión noventa y cinco, cero siete guión noventa y cinco y catorce guión noventa y cinco, emitidos por el Banco Granai & Townson, Sociedad Anónima que respaldan inversiones de la entidad aseguradora se

pactaron condiciones diferentes a las consignadas en las Cédulas Hipotecarias, como lo son el monto de la inversión, el plazo y el interés de la negociación, por lo que las mencionadas cédulas Hipotecarias, en los certificados precitados, sirvieron de garantía. Del análisis respectivo se establece que en los certificados de custodia de dichas Cédulas Hipotecarias, extendidos por el Banco Granai & Townson, que éste le vendió a la Compañía de Seguros Generales Granai & Townson, S. A., dichas cédulas hipotecarias y que el inversionista que es la compañía aseguradora, entrega en custodia al Banco, dichos valores por medio de su representante legal. De donde se colige que las Cedulas Hipotecarias estaban en custodia y no que el Banco citado, fuera el tenedor de las mismas, porque aunque estén en custodia las Cédulas Hipotecarias son propiedad de la Compañía Aseguradora. De ahí que la Sala sentenciadora, no estaba obligada a aplicar el artículo 32 del Decreto 1448, del Congreso de la República, “Ley del Instituto de Fomento de Hipotecas Aseguradas”,que preceptúa: Los títulos o cédulas quedan exentas del impuesto del papel sellado y timbres fiscales, del impuesto de beneficios de capital , del impuesto de herencias, legados y donaciones y otros, presentes o futuros, directos e indirectos que pudieren afectarlos, el principal e intereses a favor de los tenedores de bancos o valores respaldados con dichas cédulas hipotecarias. Si dicho artículo 32, no fue aplicado por la Sala, era porque no estaba obligada a aplicar una ley que no era necesaria para dictar el fallo. toda vez que el Banco no era tenedor de las Cédulas Hipotecarias, sino simplemente las tenía en custodia.

por la Sala, era porque no estaba obligada a aplicar una ley que no era necesaria para dictar el fallo. toda vez que el Banco no era tenedor de las Cédulas Hipotecarias, sino simplemente las tenía en custodia. Por otra parte de conformidad con el artículo 6º, literales n) y ñ) del Decreto 5987, del Congreso de la República, modificado por el artículo 2º del Decreto 95-87 del Congreso de la República, refiere que los Bonos con Garantía de Cédulas Hipotecarias F.H.A. desde su creación, gozan de la exención del Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado y los intereses que generen tales títulostambién están exentos del Impuesto Sobre la Renta. De ahí que por lo anteriormente considerado debe desestimarse dicho recurso. CONSIDERANDO II El Ministerio de Finanzas Públicas, como entidad que vela por los intereses patrimoniales del Estado, está obligada a agotar todos los recursos, por lo que no actúa de mala fe y por consiguiente queda exonerada del pago de multa y de las costas procesales.

LEYES APLICABLES.

Leyes citadas y 66, 67, 71, 79, 619, 621 inciso 1º, 633 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 79 inciso a), 141 y 143 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CAMARA CIVIL, con base en lo considerado y leyes citadas resuelve: I) DESESTIMA el recurso de casación

relacionado; II) No ha condena en costas ni pago de multa. Notifíquese y con certificación de lo resuelto, devuélvanse los antecedentes a donde corresponde.

Víctor Manuel Rivera Woltke, Magistrado Vocal Octavo; Augusto Eleazar López Rodríguez, Magistrado Vocal Tercero; Edgar Raúl Pacay Yalibat, Magistrado Vocal Sexto; Carlos Enrique de León Córdova, Magistrado Vocal Décimo Primero. Jorge Guillermo Arauz Aguilar, Secretario Corte Suprema de Justicia.