416-2011 03092012 Superintendencia de Administracion Tributaria

03/09/2012 CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO

416-2011

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria (SAT), contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el veinticinco de junio de dos mil diez. DOCTRINA Interpretación errónea de la ley No se configura este submotivo cuando el juzgador en la sentencia recurrida le da a los preceptos legales denunciados el significado y alcance que les corresponde.

LEYES ANALIZADAS Artículos: 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 621 inciso 1º del Código

Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA

CÁMARA CIVIL SENTENCIA Guatemala, tres de septiembre de dos mil doce. Recurso de casación interpuesto contra la sentencia dictada por la Sala Cuarta del Tribunal de lo Contencioso Administrativo el veinticinco de junio de dos mil diez.

IDENTIFICACIÓN DE LAS PARTES

I. Interponente: Superintendencia de Administración Tributaria (SAT), que actúa por medio de su representante legal, Carlos Enrique Reynoso Gil.

II. Parte contraria: Servicios Transnacionales de Transporte y Agroindustrias, Sociedad Anónima, quien en el proceso contencioso administrativo actuó por medio de su gerente general y representante legal Francisco de Jesús Mendieta (único apellido).

CUESTIONES DE HECHO

I. La entidad contribuyente, Servicios Transnacionales de Transporte y

Agroindustrias, Sociedad Anónima, solicitó la devolución de crédito fiscal del impuesto al valor agregado a la Superintendencia de Administración Tributaria, quien resolvió confirmar los ajustes formulados a la contribuyente y le denegó la devolución solicitada.

II. La entidad contribuyente interpuso recurso de revocatoria, el cual fue declarado sin lugar por el Directorio de la Superintendencia de

Administración Tributaria.

III. Contra la resolución antes citada se promovió el proceso contencioso administrativo.RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La Sala declaró con lugar la demanda y revocó las resoluciones administrativas.

Para el efecto consideró: «… 1.1. ajuste por la cantidad de (…), por ajustes al crédito fiscal [por] servicios no vinculados con el proceso productivo o de comercialización por operaciones de exportación los cuales no se utilizan directamente en su respectividad actividad, en el periodo impositivo de octubre del año dos mil siete (2007).- (…) »… Esta sala es de criterio que dicho gasto es necesarios (sic) en la prestación de los servicios a que se dedica la parte actora (…) en primer lugar esta sala en sus fallos ha sostenido el criterio que una vez comprada una mercancía, productos o prestado un servicio que se estableció en la ley del Impuesto al Valor agregado (IVA) se genera el crédito al tenor de lo dispuesto en los artículos 15 y 16 de la Ley del Impuesto al valor agregado (sic) que señala lo siguiente: (…).

Siendo las operaciones afectas las contempladas dentro del artículo 3 de la Ley

del Impuesto al valor agregado (sic), por lo que se puede concluir que el derecho a solicitar a la parte actora y su derecho a que se le devuelva queda totalmente incólume, o sea que se puede pedir la devolución del crédito fiscal y la administración tributaria proceder de conformidad con la ley a verificar la información y una vez cumplidos los requisitos legales exigidos a que hace referencia el artículo 16 de la Ley al valor agregado (sic) a devolver el remanente del crédito fiscal que quede a favor de la parte actora un derecho legitimo (sic) debidamente garantizado por la ley del Impuesto al valor (sic) Agregado y la propia constitución de la República de Guatemala (sic). »1.2. Ajuste por la cantidad de (…), por ajustes al crédito fiscal por servicios no vinculados con el proceso productivo o de comercialización por operaciones de exportación, periodo impositivo noviembre del año dos mil siete (…) Esta sala es de criterio que los gastos son necesarios en la prestación de los servicios a que se dedica la parte actora (…) en primer lugar esta sala en sus fallos ha sostenido el criterio que una vez comprada una mercancía, productos o prestado un servicio que se estableció en la ley del Impuesto al valor agregado (sic) (IVA) se genera el crédito al tenor de lo dispuesto en los artículos 15 y 16 de la Ley del Impuesto al valor agregado (sic) que señala lo siguiente: (…) Siendo las operaciones afectas las contempladas dentro del artículo 3 de la Ley del Impuesto al valor agregado (sic), por lo que se puede concluir que el derecho a solicitar a la parte actora y su derecho a que se le devuelva queda

totalmente incólume, o sea que se puede pedir la devolución del crédito fiscal y la administración tributaria proceder de conformidad con la ley a verificar la información y una vez cumplidos los requisitos legales exigidos a que hace referencia el artículo 16 de la Ley al valor agregado(sic) a devolver el remante (sic) del crédito fiscal que quede a favor de la parte actora un derecho legitimo(sic) debidamente garantizado por la ley del Impuesto al valor (sic) Agregado y la propia constitución de la República de Guatemala (sic). »1.3. Ajuste por la cantidad de (…), por ajustes al crédito fiscal por servicios no vinculados con el proceso productivo o de comercialización por operaciones de exportación, en el periodo impositivo de diciembre del año dos mil siete. (…) »… Esta sala es de criterio que dicho (sic) gastos son necesarios en la prestación de los servicios a que se dedica la parte actora (…) en primer lugar esta sala en sus fallos ha sostenido el criterio que una vez comprada una mercancía, productos o prestado un servicio que se estableció al tenor de lo dispuesto en los artículos 15 y 16 de la Ley del Impuesto al valor agregado (sic) que señala lo siguiente: (…) Siendo las operaciones afectas las contempladas dentro el artículo 3 de la Ley del Impuesto al valor agregado (sic), por lo que se puede concluir que el derecho a solicitar a la parte actora y su derecho a que se le devuelva queda totalmente incólume, o sea que se puede pedir la devolución del crédito fiscal y la administración tributaria proceder de conformidad con la ley a verificar la información y una vez cumplidos los requisitos legales exigidos a que hace referencia el artículo 16 de la Ley al valor agregado (sic) a devolver el remante(sic) del crédito fiscal que quede a favor de la parte actor un derecho

información y una vez cumplidos los requisitos legales exigidos a que hace referencia el artículo 16 de la Ley al valor agregado (sic) a devolver el remante(sic) del crédito fiscal que quede a favor de la parte actor un derecho legitimo (sic) debidamente garantizado por la ley del Impuesto al valor (sic) Agregado y la propia constitución de la República de Guatemala (sic). »1.4. Ajuste por la cantidad de (…), por ajustes al crédito fiscal por bienes no vinculados con el proceso productivo o de comercialización por operaciones de exportación) (sic), por le (sic) periodo impositivo de diciembre del año dos mil siete. (…) »… Esta sala es de criterio que los gastos son necesarios en la prestación de los servicios a que se dedica la parte actora (…) en primer lugar esta sala en sus fallos ha sostenido el criterio que una vez comprada una mercancía, productos o prestado un servicio que se estableció en la ley del Impuesto al valor agregado (sic) (IVA) se genera el crédito al tenor de lo dispuesto en los artículos 15 y 16 de la Ley del Impuesto al valor agregado (sic) que señala lo siguiente: “artículo 15: DEL CREDITO (sic) FISCAL. El crédito fiscal es la suma de impuesto cargado al contribuyente por las operaciones afectas realizadas durante el mismo periodo”. Siendo las operaciones afectas las contempladas dentro del artículo 3 de la Ley del Impuesto al valor agregado (sic), por lo que se puede concluir que el derecho a solicitar a la parte actora y su derecho a que se le devuelva queda totalmente

incólume, o sea que se puede pedir la devolución del crédito fiscal y la administración tributaria proceder de conformidad con la ley a verificar la información y una vez cumplidos los requisitos legales exigidos a que hace referencia el artículo 16 de la Ley al valor agregado (sic) a devolver el remante(sic) del crédito fiscal que quede a favor de la parte actora un derecho legitimo (sic) debidamente garantizado por la ley del Impuesto al valor (sic) Agregado y la propia constitución de la República de Guatemala(sic)». MOTIVO Y SUBMOTIVO INVOCADOS Motivo de fondo Submotivo Interpretación errónea del artículo 16 tercer párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. CONSIDERANDO I Interpretación errónea de la ley Con respecto a este submotivo, la recurrente expuso: «Los ajustes al Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado, corresponde a los meses de octubre a diciembre de 2007. Dichos ajustes son los siguientes: »1. La cantidad de Q.1,339.29 en octubre de 2007 por adquisición de servicios consistentes en diagnostico (sic) ambiental de las instalaciones; »2. La cantidad de Q.775.71 en noviembre de 2007 por la adquisición de servicios consistentes en asistencia contable de la producción y asesoría en el área de auditoría de producción; »3. La cantidad de Q.1,512.32 en diciembre de 2007 por la adquisición de servicios consistentes en el área de auditoría de producción, servicio de limpieza y mantenimiento de 15 computadoras y honorarios profesionales de carácter

notarial; y, »4. La cantidad de Q.1,668.75 en diciembre de 2007, por adquisición de equipo de oficina y de equipo de cómputo. »La administración Tributaria estimó que dichos bienes y servicios no se vinculan al proceso productivo o de comercialización de la contribuyente, cuya actividad principal consiste en exportación de cardamomo. (…) En ese orden, con base en lo antes considerado y tomando en cuenta la actividad de la recurrente, la autoridad tributaria consideró improcedente reconocer crédito fiscal del Impuesto al Valor agregado (sic) generado por la adquisición de los bienes y servicios ajustados, ya que los mismos no se encuentran directamente vinculados a su proceso productivo o de comercialización por la exportación de cardamomo, pues los mismos se utilizan en cualquier labor empresarial o actividad económica, sin que constituya una acción exclusiva para realizar determinada actividad; por lo que no se reconoce crédito fiscal a devolver, siendo útiles pero no indispensables para el desarrollo de la misma, entendiéndose que la vinculación es directa cuando la ausencia de éstos como insumos imposibilite la realización de la actividad exportadora. El solo hecho que la recurrente aporte como pruebas copias de las facturas que respaldan el gasto y que las haya registrado de conformidad con la ley no implica que el crédito fiscal seaprocedente, debido a que incumple con el requisito esencial que señala la Ley del Impuesto al Valor Agregado que establece que es necesario que los bienes o servicios adquiridos se encuentren directamente vinculados al proceso de producción o de comercialización de los bienes o servicios del contribuyente, por

lo que al no cumplirse con este requisito, el ajuste es procedente. (…) » Al afirmar en el párrafo transcrito el Tribunal que “Esta sala es de criterio que los gastos son necesarios en la prestación de los servicios a que se dedica la parte actora” y fundamentarse en el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, cometió interpretación errónea del mismo, pues los servicios y bienes adquiridos no inciden directamente en el proceso productivo y de exportación de la demandante. Por lo anterior, procede con lugar el submotivo de Casación de Fondo por Interpretación errónea del artículo 16, párrafo tercero de la Ley del Impuesto al Valor Agregado». Alegaciones La entidad Servicios Transnacionales de Transporte y Agroindustrias, Sociedad Anónima, no evacuó la audiencia conferida no obstante haber sido notificada de conformidad con la ley. Análisis Según jurisprudencia de esta Cámara, el vicio de interpretación errónea se configura cuando el tribunal sentenciador da a las leyes un sentido distinto a su tenor literal, así como cuando equivoca su contenido, finalidad o espíritu. Para iniciar el análisis del submotivo objeto de estudio, es necesario citar el contenido del artículo 16 tercer párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente en el período de imposición que ahora se impugna por parte de la Administración Tributaria, el cual establecía: «… Los contribuyentes que se dediquen a la exportación y los que vendan o presten servicios a personas exentas en el mercado interno, tendrán derecho a la devolución del crédito fiscal

cuando el impuesto hubiere sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas por esta ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente». Tal y como se encuentra establecido en las actuaciones, la entidad contribuyente se encuentra registrada en el régimen de exportador, por lo cual a ésta le es aplicable el supuesto contenido en el tercer párrafo de la norma anteriormente transcrita. En virtud de lo anterior, para que proceda el derecho a la devolución del crédito fiscal de los exportadores, el impuesto tuvo que haber sido generado por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios, que se apliquen a actos gravados o a operaciones afectas a la ley, vinculados con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente.En el caso de mérito, la casacionista argumenta que en la sentencia recurrida se incumplió con observar el requisito esencial que señala el artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado que establece que es necesario que los bienes o servicios adquiridos se encuentren vinculados al proceso productivo o de comercialización de los bienes o servicios del contribuyente, y por lo mismo asegura que la Sala cometió interpretación errónea del mismo, pues los servicios y bienes adquiridos “no inciden directamente” en el proceso productivo y de exportación de la demandante. Es importante hacer mención de que el citado artículo ha tenido varias reformas, siendo la última de ellas la que aplica al caso

en concreto, por lo que para el caso de los exportadores, la ley ya no establece el requisito de que debe haber una vinculación “directa” en el proceso productivo y de comercialización del contribuyente, como se encontraba regulado anteriormente, sino que ahora solamente hace referencia a una vinculación con el proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios del contribuyente, situación que la casacionista omite tomar en cuenta y que incluso, en su tesis planteada, llega a argumentar que los bienes y servicios dentro de la actividad de la contribuyente son “… útiles pero no indispensables para el desarrollo de la misma…”, por lo que de alguna manera la misma casacionista al manifestar que existe una utilidad, está reconociendo la existencia de una vinculación al proceso productivo o de comercialización de bienes y servicios de la contribuyente. Conforme lo anterior y tomando en consideración lo argumentado por las partes, se establece que la exégesis que realiza la Sala impugnada, en relación con la resolución contra la cual se plantea el recurso, en referencia al tercer párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se encuentra ajustada a su tenor literal, pues textualmente dicha norma señala las condiciones para la procedencia del derecho al crédito fiscal, habiéndolo entendido en esa forma dicho Tribunal, al señalar que encuentra justificación real en los gastos de los cuales consideró que son parte importante de la actividad principal de la entidad, por tal motivo, se estatuye que de esa manera se deben incluir dentro de ese rubro la adquisición de bienes y servicios que estén vinculados al proceso

productivo o de comercialización de bienes y servicios de la entidad contribuyente, es decir, debe comprenderse todos aquellos bienes y servicios prestados que se lleven a cabo para producir o conservar la fuente productora, así como eventualmente su distribución, comercialización y venta, lo cual es congruente, con lo que regula el referido precepto normativo. En el caso de mérito, la Sala se pronunció sobre la devolución del crédito fiscal de los siguientes bienes y servicios que fueron ajustados por la casacionista: 1) Servicios consistentes en diagnóstico ambiental de las instalaciones. Al respecto esta Corte considera que debido a la actividad a la que se dedica la entidad contribuyente, como lo es la exportación de cardamomo, para lo cual seutiliza una planta de tratamiento, limpieza y selección de granos, es necesario realizar estudios de impacto ambiental con el fin de determinar que dicha planta es inofensiva al ambiente y a los trabajadores y así poder cumplir con los estándares que nuestra legislación contempla, ya que de lo contrario le quedaría prohibido llevar a cabo su actividad, por lo que entonces dicho servicio se encuentra vinculado con la actividad de la contribuyente. 2) Servicios consistentes en asistencia contable de la producción y asesoría en el área de auditoría de producción. Al respecto esta Corte considera que debido a que los servicios antes mencionados se llevan a cabo para que la entidad contribuyente pueda implementar los controles al momento de recibir producto procedente de sus proveedores y dichos controles son utilizados en el pesaje del mismo dentro de las instalaciones para que el producto enviado por el proveedor llegue a las bodegas con el peso exacto, entonces dichos servicios están

vinculados al proceso de producción de la contribuyente ya que como ella misma manifiesta, es evidente que un exportador debe de contar con los controles contables y financieros necesarios. 3) Servicios consistentes en limpieza y mantenimiento de computadoras y honorarios profesionales de carácter notarial. Se considera, respecto a los servicios de limpieza y mantenimiento de las computadoras, que debido a la actividad comercial a la que se dedica la contribuyente, es de gran importancia contar con un equipo de cómputo que se mantenga en buen estado para que pueda rendir de mejor manera y así contribuir en la calidad y eficacia de la actividad productora y exportadora, por lo que es necesario un servicio de mantenimiento periódico, el cual se encuentra vinculado al proceso de producción de la contribuyente; y en lo que se refiere al servicio de honorarios profesionales de carácter notarial, se considera que debido a que el servicio consistió en el faccionamiento y autorización de escritura pública por medio de la cual se celebró un contrato bancario de préstamo, el cual se realizó con la finalidad de destinarlo a la actividad comercial de la contribuyente ya que su capital de inversión no le era suficiente, entonces dicho servicio se encuentra vinculado con su actividad productora y exportadora. 4) Adquisición de equipo de oficina y equipo de cómputo. Esta Corte considera que debido a la actividad comercial de la contribuyente y a la tecnología actual que se demanda en el comercio, es de suma importancia contar con equipo de oficina, como lo es una fotocopiadora, así como con equipo de cómputo, para así

poder llevar a cabo de una manera más efectiva y competitiva su actividad comercial, por lo que dichos servicios se encuentran vinculados con la actividad de la contribuyente. En el presente caso, necesario resulta explicar que los bienes y servicios deben tener relación de causalidad con las actividades comerciales de la empresa, altratarse de una entidad productora y exportadora, y que al ser analizados por esta Cámara se evidencia su necesaria utilización y por consiguiente el derecho a solicitar la devolución del crédito fiscal que dichos gastos producen, resultando inconsistentes las argumentaciones de la administración tributaria, concluyéndose que la Sala sentenciadora, sí interpretó correctamente el tercer párrafo del artículo 16 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, con el sentido y alcance que le corresponde a dicha norma, debiéndose declarar la improcedencia del presente submotivo de casación y por ende la desestimación del recurso. CONSIDERANDO II Se exime del pago de costas y de multa a la Superintendencia de Administración Tributaria, al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco, y presumirse que lo hizo de buena fe. LEYES APLICABLES Artículos citados y: 12, 203 y 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 25, 26, 27, 66, 67, 619, 620, 621 inciso 1º, 633 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 57, 74, 79 inciso a), 141, 143, 149 y 172 de la Ley del Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base a lo considerado y las leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación relacionado.

Organismo Judicial. POR TANTO La Corte Suprema de Justicia, Cámara Civil, con base a lo considerado y las leyes citadas,

RESUELVE

I. DESESTIMA el recurso de casación relacionado.

II. Se exime a la recurrente al pago de las costas y la multa por las razones consideradas.

Notifíquese y con certificación de lo resuelto devuélvanse los antecedentes a donde corresponde. Rogelio Zarceño Gaitán, Magistrado Vocal Sexto, Presidente Cámara Civil; Erick Alfonso Álvarez Mancilla, Magistrado Vocal Primero; Gabriel Antonio Medrano Valenzuela, Magistrado Vocal Tercero; Ervin Gabriel Gómez Méndez, Magistrado Vocal Décimo. María Cecilia de León Terrón, Secretaria de la Corte Suprema de Justicia en Funciones.