421-2006 17052007 Superintendencia de Administracion Tributaria

17/05/2007 - CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

421-2006

Recurso de casación interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de su mandataria especial judicial con representación, Maria Eugenia Aguilar Cañas, contra la sentencia de fecha veintiséis de abril de dos mil cuatro, dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. DOCTRINA ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LAS PRUEBAS: a) Es improcedente este submotivo, cuando en la sentencia impugnada claramente se hace referencia al medio de prueba que, según la recurrente, el Tribunal de segunda instancia omitió analizar. b) No puede prosperar la interposición de un recurso de casación, aunque se hubiese cometido error de hecho en la apreciación de la prueba, si ello no ha influido en la decisión del tribunal de segunda instancia. INTERPRETACIÓN ERRONEA DE LA LEY: Es improcedente este submotivo, cuando la Sala sentenciadora le da a la norma denunciada el sentido y alcance que le corresponde.

APLICACIÓN INDEBIDA DE LA LEY: No puede prosperar este submotivo, cuando el Tribunal de Segunda instancia seleccionó y aplico adecuadamente el párrafo del artículo denunciado, por ser el pertinente en el asunto que era materia de discusión.

LEYES ANALIZADAS: Artículos: 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; 621 incisos 1º. y 2º del Código Procesal Civil y Mercantil.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL: Guatemala, diecisiete de mayo de dos mil siete. Integrada con los suscritos, se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación, interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, por

mayo de dos mil siete. Integrada con los suscritos, se tiene a la vista para dictar sentencia el recurso de casación, interpuesto por la Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de su mandataria especial judicial con representación, María Eugenia Aguilar Cañas, contra la sentencia de fecha veintiséis de abril de dos mil cuatro, dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso Contencioso Administrativo, doscientos noventa y tres guión dos mil uno, promovido por Carlos Alberto Monterroso Morales, como propietario de la empresa mercantil Comercializadora Aj Ticonel, contra la entidad recurrente. ANTECEDENTES I.- El seis de noviembre de dos mil, el contribuyente Carlos Alberto Monterroso Morales, en su calidad de propietario de la empresa mercantil “Comercializadora Aj Ticonel”, solicitó la devolución de crédito fiscal por ser exportador, ante la Superintendencia de Administración Tributaria.II.- El treinta de enero de dos mil uno, la Intendencia de Recaudación y Gestión, Coordinación Regional Central, Oficina Tributaria Guatemala, Sección Registro de Exportadores de la Superintendencia de Administración Tributaria, dictó resolución número ciento noventa guión dos mil uno (190-2001), la que fue notificada el ocho de febrero del mismo año, en la cual rechaza la solicitud, aduciendo que se encontró el saldo debidamente registrado en los libros de contabilidad del contribuyente. III.- El diecinueve de febrero de dos mil uno, el contribuyente en la calidad con

que actúa, por no estar de acuerdo con lo resuelto anteriormente, planteó recurso de revocatoria, el cual fue conocido por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, quien mediante resolución número quinientos treinta y cuatro - dos mil uno, declaró sin lugar el recurso de revocatoria y confirmó la resolución impugnada. IV.- El veintiséis de noviembre de dos mil uno, el señor Carlos Alberto Monterroso Morales en la calidad de propietario de la empresa mercantil “Comercializadora Aj Ticonel”, planteó proceso Contencioso Administrativo contra la Superintendencia de Administración Tributaria, ante la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. V.- Dicha Sala, con fecha veintiséis de abril de dos mil cuatro, dictó sentencia en la que declaró con lugar la demanda, revocando la resolución emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria, así como la que constituye su antecedente. Contra esta última resolución la Superintendencia de Administración Tributaria interpuso el recurso de casación que se conoce. RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA La sentencia dictada por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en su parte resolutiva, declara: “I) CON LUGAR la demanda promovida por en (sic) el Proceso Contencioso Administrativo por el Señor CARLOS ALBERTO MONTERROSO MORALES; II) En consecuencia, REVOCA la resolución número quinientos treinta y cuatro guión dos mil uno (534-2001) emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria el dos de agosto del año dos mil uno, juntamente con la resolución que le sirve de antecedente identificada con el número ciento noventa guión dos mil uno (190emitida por el Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria el dos de agosto del año dos mil uno, juntamente con la resolución que le sirve de antecedente identificada con el número ciento noventa guión dos mil uno (1902001) emitida por la interesada de Recaudación y Gestión, Coordinación Regional Central, Oficina Tributaria Guatemala, Sección Registro de Exportadores de la Superintendencia de Administración Tributaria, el treinta de enero de dos mil uno; III) ORDENA a la Superintendencia de Administración Tributaria para que dentro del plazo de diez (10) hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha en que esta (sic) sentencia quede firme, proceda a devolver el crédito fiscal acumulado por los periodos de febrero de mil novecientos noventa y nueve a junio del dos mil, por la cantidad de TRESCIENTOS TREINTA YCINCO MIL NOVECIENTOS SESENTA Y UN QUETZALES CON TREINTA Y DOS CENTAVOS (Q.335,961.32) más los intereses por mora a partir del día siguiente del vencimiento del plazo para resolver la solicitud correspondiente al Crédito fiscal generado dentro del Régimen del Impuesto al Valor Agregado a favor de dicho contribuyente, sin perjuicio de efectuar posteriormente las verificaciones que estime pertinentes la autoridad tributaria; IV) No hay especial condena en costas procésales; (sic) y VII) (sic) Notifíquese y en su oportunidad devuélvase el expediente administrativo a la entidad de su origen con certificación de lo resuelto.” Para llegar a esta conclusión la Sala sentenciadora arguyó lo siguiente: “Por la época a que corresponden los ajustes confirmados por medio de la resolución que se impugna en esta instancia, este Tribunal debe analizar la

la entidad de su origen con certificación de lo resuelto.” Para llegar a esta conclusión la Sala sentenciadora arguyó lo siguiente: “Por la época a que corresponden los ajustes confirmados por medio de la resolución que se impugna en esta instancia, este Tribunal debe analizar la juridicidad de la legalidad de los mismos a la luz de las disposiciones que se encontraban vigentes para entonces, razón por la cual en el presente fallo se examinará el asunto sometido a conocimiento del Tribunal con atracción de normas legales que ya no se encuentran vigentes a la fecha, lo cual se encuentra sustentado en lo dispuesto en el artículo siete del Código Tributario y treinta y seis de la Ley del Organismo Judicial, que faculta al Tribunal para resolver el caso con aplicación de dicha normativa. Que el Proceso Contencioso Administrativo que se falla, es promovido por el señor CARLOS ALBERTO MONTERROSO MORALES, propietario de la empresa COMERCIALIZADORA AJ TICONEL, en contra de la Superintendencia de Administración Tributaria, por haber emitido su Directorio la resolución número quinientos treinta y cuatro guión dos mil uno, (534-2001) el dos de agosto de del (sic) dos mil, declarando sin lugar el Recurso de Revocatoria en contra de la resolución número ciento noventa guión dos mil uno (190-2001) emitida por la Intendencia de Recaudación y Gestión de la Superintendencia de Administración Tributaria, el treinta de enero del dos mil uno, mediante la cual se deniega la devolución del Crédito Fiscal del Impuesto al Valor Agregado, por los periodos comprendidos de febrero de mil novecientos noventa y nueve a junio del dos mil. Este Tribunal al efectuar el análisis del caso, determina que la controversia en discusión se circunscribe a la

Impuesto al Valor Agregado, por los periodos comprendidos de febrero de mil novecientos noventa y nueve a junio del dos mil. Este Tribunal al efectuar el análisis del caso, determina que la controversia en discusión se circunscribe a la negativa de la autoridad tributaria para otorgar la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado por los periodos referidos por la cantidad de TRESCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL NOVECIENTOS SESENTA Y UN QUETZALES CON TREINTA Y DOS CENTAVOS (Q.335,961.32), esgrimiendo el argumento de que al verificar la procedencia del crédito fiscal reclamado, se determino (sic) que existen irregularidades en la operación de los libros de contabilidad, libro de compras y libro de ventas del contribuyente; para lo cual se fundamenta en el artículo 24 del Acuerdo Gubernativo 311-97, Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. La entidad demandante explica que confecha seis de noviembre del dos mil presentó solicitud de devolución del crédito fiscal por la suma de TRESCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL NOVECIENTOS

SESENTA Y UN QUETZALES CON TREINTA Y DOS CENTAVOS

(Q.335,961.32), acumulados por los periodos comprendidos antes referidos, gestión que hizo con apego al artículo 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y que debía de resolverse dentro del plazo de sesenta (60) días hábiles contados a partir de la fecha de recepción, de lo contrario se considera

resuelta favorablemente por silencio administrativo positivo a favor del contribuyente. Este Tribunal haciendo el computo respectivo, determina en este caso que el plazo de sesenta (60) días en referencia comenzaron a computarse a partir del siete de noviembre del dos mil, habiendo fenecido el treinta de enero del dos mil uno; que hasta el treinta de enero de dos mil uno, la Superintendencia de Administración Tributaria a través de su Intendencia de Recaudación y Gestión, Coordinación Regional Central, Oficina Tributaria Guatemala, Sección de Registro de Exportadores emitió la resolución número ciento noventa guión dos mil uno (190-2001) denegando la devolución del crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado reclamado, habiendo sido notificada hasta el ocho de febrero de dos mil uno, es decir, después de ocho días de haberse cumplido el plazo fatal de sesenta (60) días para que operara el Silencio Administrativo Positivo a favor del Contribuyente demandante, situación que permite a este Tribunal a determinar que la Superintendencia de Administración Tributaria no emitió ni le notificó la resolución dentro del plazo fijado, por lo que es procedente considerar como resuelta favorablemente la solicitud a su favor. Sobre la base de esta posición jurídica, resulta oportuno señalar que las reformas que introdujo el Decreto 80-2000 al artículo 23 del Decreto 27-92, reformado por el artículo 8 del Decreto 142-96, todos del Congreso de la república, no son aplicables a este caso, por cuanto que entraron en vigencia hasta el uno de enero del dos mil uno, y siendo que el plazo en referencia empezó a correr regido por la ley vigente en el tiempo de su iniciación, es decir

república, no son aplicables a este caso, por cuanto que entraron en vigencia hasta el uno de enero del dos mil uno, y siendo que el plazo en referencia empezó a correr regido por la ley vigente en el tiempo de su iniciación, es decir el artículo 23 del Decreto 27-92 reformado por el artículo 8 del Decreto 142-96, ambos del Congreso de la república, según lo disponen las literales f) y m) del artículo 36 del Decreto 2-89 del Congreso de la República; son estas disposiciones jurídicas las que predominan en el caso que se examina. A hora bien, habiéndose establecido que operó la teoría del silencio administrativo positivo a favor del contribuyente en cuanto a la devolución del crédito fiscal acumulado por los periodos comprendidos de febrero de mil novecientos noventa y nueve a junio del dos mil y por el cual existe prueba documental en el expediente administrativo que acredita que la entidad demandante solicitó ante la Administración Tributaria la devolución de dicho crédito fiscal en formulario con fecha de recepción seis de noviembre del dos mil, según se puede verificar conel original que encabeza el expediente administrativo y que corre a folio uno del mismo, documento que no fue redargüido de falsedad o nulidad, por lo que hace plena prueba de su contenido. Esa gestión fue resuelta en forma extemporánea como ya se apuntó por la Autoridad Tributaria fuera del plazo de sesenta (60) días hábiles que establece el artículo 23 del Decreto 27-92 del Congreso de la República, situación por la que efectivamente al contribuyente le asiste el derecho de estimar resuelta esa solicitud en sentido afirmativo; en otras palabras, la Autoridad Tributaria con su silencio que se traduce en una inactividad, no emitió ni

República, situación por la que efectivamente al contribuyente le asiste el derecho de estimar resuelta esa solicitud en sentido afirmativo; en otras palabras, la Autoridad Tributaria con su silencio que se traduce en una inactividad, no emitió ni notifico (sic) resolución alguna, por lo que en forma tácita permitió que se estimara por mandato de ley, que la solicitud de devolución estaba resuelta favorablemente para la entidad contribuyente, porque si bien es cierto que resolvió la solicitud en resolución número ciento noventa guión dos mil uno (1902001) de fecha treinta de enero de dos mil uno, también lo es que fue notificada el ocho de febrero de dos mil uno, fecha en la cual ya habían transcurrido sin ninguna interrupción los sesenta (60) días hábiles, situación que permite suponer que el contribuyente contaba con esa sobreentendida autorización de devolución del crédito fiscal de los periodos antes mencionados. Al practicarse examen de la referida resolución se determina que en la misma se transcribe el contenido del artículo 24 del Acuerdo Gubernativo 311-97, Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, pero la misma no concuerda con el texto oficial de dicha norma, en virtud de que en su contexto no menciona a la Superintendencia de Administración Tributaria, para evidenciar ese particular es conveniente transcribirlo nuevamente así: ‘De conformidad con los artículos 18 y 23 de la Ley, la Dirección podrá denegar mediante resolución razonada las solicitudes de devolución de crédito fiscal, cuando compruebe que éste no se encuentra debidamente asentada en los libros de contabilidad del solicitante.’ Esta resolución no solo por ese defecto es insostenible jurídicamente, sino también

devolución de crédito fiscal, cuando compruebe que éste no se encuentra debidamente asentada en los libros de contabilidad del solicitante.’ Esta resolución no solo por ese defecto es insostenible jurídicamente, sino también porque es evidente y contradictoria a lo que norma el Decreto 27-92 del Congreso de la República, ya que sobrepone una disposición reglamentaria que por su condición inferior jerárquicamente, no puede contradecir lo normado en la ley del Impuesto al Valor Agregado contenida en el Decreto citado, según lo dispone el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, cuando en su ultimo párrafo norma la nulidad ipso jure de las disposiciones, jerárquicamente inferiores a la ley, que contradigan o tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudación del tributo; las disposiciones reglamentarias no podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y establecer los procedimientos que faciliten su recaudación. Por estas razones esa resolución resulta insostenible jurídicamente, máxime si se hace hincapié que el plazo para emitir la resolución, ya sea rechazando total o parcialmente la solicitud de devolución presentada por elcontribuyente, se hizo cuando ya había operado plenamente el silencio administrativo positivo a favor del contribuyente Carlos Alberto Monterroso Morales cuando se le notificó la resolución número ciento noventa guión dos mil uno (190-2001) por la Intendencia de Recaudación y Gestión, Coordinación Regional Central, Oficina Tributaria Guatemala, Sección Registro de Exportadores, la cual es extemporánea por no haberse dictado y notificado en el tiempo que determina la ley, ahora bien, el Tribunal hace acopio a lo que

Regional Central, Oficina Tributaria Guatemala, Sección Registro de Exportadores, la cual es extemporánea por no haberse dictado y notificado en el tiempo que determina la ley, ahora bien, el Tribunal hace acopio a lo que establece propiamente nuestra legislación en cuanto al silencio administrativo positivo y la doctrina al respecto: ‘El silencio administrativo positivo, debe de considerarse desde el primer momento como un verdadero acto administrativo, equivalente en todo a la autorización o aprobación expresa a las que suple y que la jurisprudencia entendiese, (sic) también desde el primer momento, en que una vez producido aquél no era posible a la administración resolver de forma expresa en sentido contrario al otorgamiento presunto de la autorización o aprobación instadas.’ El Tribunal llega a la conclusión que por haberse establecido fehacientemente con la documentación aportada, la solicitud de devolución del crédito fiscal y el ente que no resolvió dentro del plazo establecido en el marco legal, circunstancia por la que le asiste el derecho a la parte demandante para que se le efectúe la devolución de los créditos fiscales reclamados, más los intereses respectivos, derecho que se mantiene vigente, porque como ha quedado evidenciado, la autoridad tributaria emitió la resolución con su notificación respectiva, fuera del plazo que (sic) estipulado y por ese extremo la Ley del Impuesto al Valor Agregado fundamenta el silencio administrativo positivo o a favor del contribuyente, obligándolo a acudir a esta instancia para el reclamo respectivo; bajo esta premisa corresponde a este Tribunal fijar el plazo dentro del cual deberá hacerse efectiva la devolución del crédito fiscal solicitado, para cuyo efecto, esta sala se encuentra plenamente facultada con base en el artículo 49

bajo esta premisa corresponde a este Tribunal fijar el plazo dentro del cual deberá hacerse efectiva la devolución del crédito fiscal solicitado, para cuyo efecto, esta sala se encuentra plenamente facultada con base en el artículo 49 de la Ley del Organismo Judicial y lo dispuesto en el Acuerdo Número 34-95 de la Honorable Corte Suprema de Justicia dejando constancia de que el monto total en concepto de crédito fiscal acumulado de febrero de mil novecientos noventa y nueve a junio del dos mil y que asciende a la suma de TRESCIENTOS TREINTA Y CINCO MIL NOVECIENTOS SESENTA Y UN QUETZALES CON TREINTA Y DOS CENTAVOS (Q.335,961.32), toda vez que la ley aplicable a este caso, es la que estaba en vigencia al momento de solicitar inicialmente ante al autoridad tributaria la devolución fiscal en referencia, por lo que no es aplicable el Decreto 80-2000 del Congreso de la República como ya se comentó, criterio que se ha sustentado en los diversos fallos dictados por este Tribunal en casos similares, razón más que suficientes para declarar con lugar la demanda, cabeza del proceso promovido, quedando desde luego, garantizado el derecho que leasiste a la Superintendencia de Administración Tributaria de practicar posteriormente la auditoria que estime pertinentes.”. MOTIVOS Y SUBMOTIVOS ALEGADOS POR LA RECURRENTE La Superintendencia de Administración Tributaria por medio de su mandataria María Eugenia Aguilar Cañas, interpuso recurso de casación por motivo de fondo

e invocó como subcasos de procedencia: I.- Error de Hecho en la apreciación de las pruebas, contenido en el inciso segundo del Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. II.- Interpretación errónea de la Ley, contenida en el inciso primero del Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. III.- Aplicación indebida de la Ley, contenida en el inciso primero del Artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil. ALEGACIONES Con ocasión del día y hora señalados para la vista del presente recurso, sólo una de las partes presentó su respectivo alegato con las argumentaciones que estimó pertinentes.

CONSIDERANDO

I

A. ERROR DE HECHO EN LA APRECIACIÓN DE LA PRUEBA.

Con relación a este submotivo la entidad recurrente expuso: “’Se incurre en error de hecho en la apreciación de la prueba, cuando el juzgador, al apreciar un documento, formula conclusiones que no coinciden con lo que en él se indica. El error de hecho consiste en haber omitido el juzgador la apreciación de un determinado medio de prueba o bien tergiversar el sentido y alcance de los hechos que tal medio de prueba evidencia’ (Recurso de Casación No. 214-2006. Sentencia de fecha 19-09-2006). En el presente caso, el Considerando (III) de la sentencia contiene un razonamiento equivocado en lo que se refiere al texto del artículo 24 del Acuerdo Gubernativo 311-97 que contenía ‘El Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado’, vigente en esa época. La sentencia afirma que la norma antes mencionada ‘…no cuenta con el texto oficial de dicha norma, en virtud de que en su contexto (sic) no menciona a la Superintendencia de

Ley del Impuesto al Valor Agregado’, vigente en esa época. La sentencia afirma que la norma antes mencionada ‘…no cuenta con el texto oficial de dicha norma, en virtud de que en su contexto (sic) no menciona a la Superintendencia de Administración Tributaria,…’. Aquí existe un error de hecho en la apreciación de la prueba documental, pues en efecto, el artículo 24 del Acuerdo Gubernativo 311-97 mencionaba a la ‘DIRECCIÓN’ para referirse a la Dirección General de Rentas Internas que era el ente administrativo tributario que se encargaba de realizar el trámite correspondiente, la cual fue sustituida por la Superintendencia de Administración Tributaria. La misma Ley del Impuesto al Valor Agregado en su artículo 2 establece: Para los efectos de esta ley se entenderá:… 8) Por DIRECCIÓN: La Dirección General de Rentas Internas. Como es lógico suponer,al aplicarse al caso concreto, la Ley del Impuesto al Valor Agregado, debería aplicarse también como lo mencionó el Directorio el Reglamento de dicha Ley, Acuerdo Gubernativo 311-97 en los cuales se menciona la ‘Dirección’ porque era la entidad que existía en ese tiempo. Sin embargo, la sentencia en la parte que se analiza sigue diciendo: ‘Esta resolución no sólo por ese defecto es insostenible jurídicamente, sino también porque es evidentemente contradictoria a lo que norma el Decreto 27-92 del Congreso de la República, ya que sobrepone una disposición reglamentaria que por su condición inferior jerárquicamente, no puede contradecir lo nombrado en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, contenida en el Decreto citado, según lo dispone el artículo 239 de la

una disposición reglamentaria que por su condición inferior jerárquicamente, no puede contradecir lo nombrado en la Ley del Impuesto al Valor Agregado, contenida en el Decreto citado, según lo dispone el artículo 239 de la Constitución Política de la República de Guatemala, cuando en su último párrafo norma la nulidad ipso jure de las disposiciones jerárquicamente inferiores a la ley que contradigan o tergiversen las normas legales reguladoras de las base de recaudación del tributo; las disposiciones reglamentarias no podrán modificar dichas bases y se concretarán a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y establecer los procedimientos que faciliten su recaudación’: El párrafo transcrito contiene error de hecho en la apreciación de la prueba documental que demuestra de forma evidente la equivocación del juzgador, pues no analizó en todo su contexto el párrafo contenido en la resolución de la Superintendencia de Administración Tributaria que comenta y critica, pues si bien es cierto dicha resolución cita el artículo 24 del Reglamento de la Ley, también lo es que cita el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado el que ordena que el crédito fiscal se reconocerá si se cumplen con los requisitos allí establecidos, entre los cuales la literal) e señala que el crédito fiscal debe encontrarse registrado en los libros de contabilidad como una cuenta por cobrar a favor del contribuyente, mismo que desarrollaba el Reglamento de dicha Ley, por lo que en ningún momento ‘se sobrepone’ una disposición reglamentaria sobre un Decreto del Congreso de la República, pues aquella no la contradice sino que la desarrolla.

El párrafo impugnado dice: ‘ANALISIS: Que luego de analizar las actuaciones

momento ‘se sobrepone’ una disposición reglamentaria sobre un Decreto del Congreso de la República, pues aquella no la contradice sino que la desarrolla.

El párrafo impugnado dice: ‘ANALISIS: Que luego de analizar las actuaciones que constan en el expediente de mérito, se determina que el contribuyente solicita la devolución de la cantidad de Q.335,961.32, en concepto de crédito fiscal, acumulado durante los periodos de febrero de 1999 a junio de 2000; y, la Administración Tributaria al resolver consideró, que la entidad recurrente no operó debidamente en los libros de contabilidad (Libro Mayor General) el crédito fiscal solicitado, de conformidad con lo que establece el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, que preceptúa: ‘DE LA DOCUMENTACIÓN DEL CREDITO FISCAL. Se reconocerá crédito fiscal, cuando se cumpla con los requisitos siguientes: …e) Que el saldo del crédito fiscal se encuentre registrado en los libros de contabilidad como una cuenta por cobrar a favor del contribuyente,’; desarrollado también por el artículo 24 del Reglamento de la ley,Acuerdo Gubernativo número 311-97, que establece: ‘De conformidad con los artículos 18 y 23 de la ley, la Dirección podrá denegar mediante resolución razonada las solicitudes de devolución de crédito fiscal, cuando compruebe que éste no se encuentra debidamente asentado en los libros de contabilidad del solicitante’ (El resaltado es nuestro). De conformidad con el contenido de las normas citadas, la Administración Tributaria al emitir la resolución impugnada, lo hizo conforme a derecho y a las constancias que obran en el expediente, al comprobar que el saldo del crédito fiscal solicitado, no estaba debidamente

normas citadas, la Administración Tributaria al emitir la resolución impugnada, lo hizo conforme a derecho y a las constancias que obran en el expediente, al comprobar que el saldo del crédito fiscal solicitado, no estaba debidamente asentado en los libros de contabilidad del contribuyente.’ Consecuentemente con todo lo anterior, en el párrafo comentado de la sentencia se comente error de hecho en la apreciación de la prueba documental analizada consistente en la primera parte del quinto considerando de la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria impugnada a través del proceso contencioso administrativo, que demuestra de forma evidente la equivocación del juzgador.” ANÁLISIS Al proceder al examen de los argumentos expuestos por la entidad recurrente, se estima conveniente mencionar que el error de hecho puede ocurrir cuando se omite el análisis de prueba aportada al proceso, o cuando se tergiversa su contenido. En el presente caso, la recurrente denuncia que la Sala sentenciadora incurrió en error de hecho en la apreciación de la prueba documental, “pues no analizó en todo su contexto el párrafo contenido en la resolución de la Superintendencia de Administración Tributaria que comenta y critica, pues si bien es cierto dicha resolución cita el artículo 24 del Reglamento de la Ley, también lo es que cita el artículo 18 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado el que ordena que el crédito fiscal se reconocerá si se cumplen con los requisitos allí establecidos, entre los cuales la literal e) señala que el crédito fiscal debe encontrarse registrado en los libros de contabilidad como una cuenta por cobrar a favor del contribuyente”. Al examinar la sentencia impugnada, se advierte que la denuncia de la recurrente

establecidos, entre los cuales la literal e) señala que el crédito fiscal debe encontrarse registrado en los libros de contabilidad como una cuenta por cobrar a favor del contribuyente”. Al examinar la sentencia impugnada, se advierte que la denuncia de la recurrente no es acertada, pues puede apreciarse claramente que en el fallo recurrido la Sala menciona específicamente la prueba que según la recurrente se omitió analizar en todo su contexto, que es la resolución ciento noventa guión dos mil uno (190-2001) del Departamento de Intendencia de Recaudación y Gestión, Coordinación Regional Central, Oficina Tributaria Guatemala, Sección de Registro de Exportadores, de la Superintendencia de Administración Tributaria, que sobrepone una disposición reglamentaria que por su categoría jerárquica no puede contradecir a una ley y no la que menciona la casacionista, que es la resolución del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria. Es más, la Sala sentenciadora analiza correctamente que el artículo 24 del AcuerdoGubernativo 311-97, Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, está en evidente contradicción a lo que norma la Ley del Impuesto al Valor Agregado, ya que la recurrente indica que el artículo 24 mencionado dice en su parte conducente: “Superintendencia de Administración Tributaria”, cuando en el texto original dice: “la Dirección”. Y en cuanto al artículo 18 de la Ley aludida, que la casacionista señala que lo menciona también el Directorio en su resolución, cabe

indicar, que la Sala no la alude en la sentencia, toda vez, que no estaba ob